考連玉

摘要：隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，為促進(jìn)企業(yè)更好的發(fā)展，很多企業(yè)通過(guò)并購(gòu)的方式來(lái)提高市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，使企業(yè)做大做強(qiáng)，但在企業(yè)并購(gòu)過(guò)程中也會(huì)受到各種因素的影響，尤其是在會(huì)計(jì)處理上存在較多的問(wèn)題，所以解決企業(yè)并購(gòu)中的會(huì)計(jì)問(wèn)題就顯得尤為重要。基于此，本文分析了企業(yè)并購(gòu)的會(huì)計(jì)處理方法及并購(gòu)中存在的問(wèn)題，并提出了相應(yīng)的解決策略，以期為企業(yè)并購(gòu)中的會(huì)計(jì)處理提供借鑒與思考。

關(guān)鍵詞：企業(yè)并購(gòu);會(huì)計(jì)處理;購(gòu)買法;公允價(jià)值確認(rèn)

近年來(lái)，隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)更為激烈，企業(yè)并購(gòu)成為實(shí)現(xiàn)企業(yè)跨越式發(fā)展的重要戰(zhàn)略選擇，但是受諸多因素的制約，尤其是會(huì)計(jì)處理方法的限制，企業(yè)并購(gòu)還存在一定的問(wèn)題，阻礙了企業(yè)并購(gòu)的順利進(jìn)行。

一、企業(yè)并購(gòu)會(huì)計(jì)處理方法

（一）權(quán)益結(jié)合法

權(quán)益結(jié)合法實(shí)際上是對(duì)兩個(gè)或兩個(gè)以上經(jīng)營(yíng)主體的經(jīng)濟(jì)資源的聯(lián)合，無(wú)商品交易特征。采取權(quán)益結(jié)合法時(shí)，會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)不變，計(jì)算資產(chǎn)、負(fù)債也依據(jù)原賬面金額，在企業(yè)并購(gòu)后，被并購(gòu)企業(yè)的利潤(rùn)包括了往年留存利潤(rùn)、并購(gòu)前本年度利潤(rùn)，所以不產(chǎn)生商譽(yù)。股東報(bào)酬及風(fēng)險(xiǎn)并未發(fā)生變化，因此被并購(gòu)各企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果可被直接計(jì)入。

（二）購(gòu)買法

購(gòu)買法是并購(gòu)企業(yè)以承擔(dān)債務(wù)、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、發(fā)行股票等方法，獲取被并購(gòu)企業(yè)控制權(quán)、經(jīng)營(yíng)權(quán)、凈資產(chǎn)，按公允價(jià)值記錄資產(chǎn)與負(fù)債，確認(rèn)商譽(yù)的方法。因購(gòu)買法的實(shí)施有顯著的商品交易特點(diǎn)，所以購(gòu)買法規(guī)定，企業(yè)并購(gòu)要建立在對(duì)被并購(gòu)企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債評(píng)估良好的基礎(chǔ)之上;對(duì)于并購(gòu)的商譽(yù)，企業(yè)必須每年年末做減值處理。

二、企業(yè)并購(gòu)中的會(huì)計(jì)問(wèn)題

（一）公允價(jià)值確定

公允價(jià)值確定是企業(yè)并購(gòu)中的難題之一，在企業(yè)并購(gòu)中，并購(gòu)企業(yè)對(duì)被并購(gòu)企業(yè)的資產(chǎn)及負(fù)債進(jìn)行評(píng)估，將評(píng)估價(jià)值作為公允價(jià)值記入報(bào)表。同時(shí)，因當(dāng)前資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)的評(píng)估機(jī)制還有待進(jìn)一步完善，不同評(píng)估機(jī)構(gòu)的評(píng)估方法不同，會(huì)影響被并購(gòu)企業(yè)公允價(jià)值的確認(rèn)，進(jìn)而對(duì)并購(gòu)參與各方的會(huì)計(jì)處理產(chǎn)生影響。

（二）確認(rèn)及計(jì)量商譽(yù)

在并購(gòu)中，使用購(gòu)買法進(jìn)行財(cái)務(wù)核算時(shí)，公允價(jià)值與并購(gòu)成本一般會(huì)存在一定差額，這就形成了合并報(bào)表中的商譽(yù)。按現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，商譽(yù)不需要攤銷，但需每年進(jìn)行減值測(cè)試。因商譽(yù)的存在對(duì)企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)及損益都有重要影響，所以對(duì)于商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量必須慎重。商譽(yù)與無(wú)形資產(chǎn)類似，但不具備無(wú)形資產(chǎn)屬性，可當(dāng)做不可辨認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)，這也加大了商譽(yù)確認(rèn)及未來(lái)進(jìn)行減值測(cè)試的難度。

（三）稅務(wù)問(wèn)題

當(dāng)前，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就企業(yè)并購(gòu)中的稅收問(wèn)題給出了會(huì)計(jì)核算方法，但并購(gòu)行為中依舊有很多有待明確的稅收問(wèn)題。財(cái)政部發(fā)布的《關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》中對(duì)企業(yè)并購(gòu)中的稅收問(wèn)題給出了處理意見(jiàn)，但在實(shí)際的企業(yè)并購(gòu)操作中仍有很多有待完善的地方，為使企業(yè)并購(gòu)中的稅收操作更為規(guī)范，亟需出臺(tái)明確的稅收處理規(guī)定。

三、企業(yè)并購(gòu)中會(huì)計(jì)問(wèn)題的處理

（一）會(huì)計(jì)處理方法的選擇

根據(jù)國(guó)際慣例，當(dāng)并購(gòu)中能夠分清并購(gòu)方與被并購(gòu)方時(shí)，一般選擇購(gòu)買法作為會(huì)計(jì)處理方法，反之則采用權(quán)益結(jié)合法。兩種會(huì)計(jì)處理方法實(shí)質(zhì)上是根據(jù)企業(yè)并購(gòu)的具體情況而采取的不同方法，均有其合理性與針對(duì)性，并不矛盾，只是哪一個(gè)更為適用的問(wèn)題。在實(shí)際操作中，應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)考慮的是怎樣制定完善的法律法規(guī)，以確保這兩種會(huì)計(jì)處理方法得到合理的運(yùn)用。

（二）公允價(jià)值確認(rèn)的建議

當(dāng)前，我國(guó)資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)有待完善，這會(huì)對(duì)參與并購(gòu)的企業(yè)產(chǎn)生不利影響，為降低影響，參與并購(gòu)的企業(yè)在選擇評(píng)估機(jī)構(gòu)時(shí)，要盡量選擇信譽(yù)好且評(píng)估經(jīng)驗(yàn)豐富的機(jī)構(gòu)。同時(shí)，為規(guī)范資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)，我國(guó)有關(guān)部門應(yīng)優(yōu)化和補(bǔ)充法律法規(guī)作為指引，避免企業(yè)并購(gòu)的資產(chǎn)評(píng)估中出現(xiàn)公允價(jià)值不準(zhǔn)確的問(wèn)題。此外，在并購(gòu)評(píng)估時(shí)，評(píng)估機(jī)構(gòu)應(yīng)根據(jù)被評(píng)估企業(yè)情況適當(dāng)選擇成本法、收益法、市場(chǎng)法等評(píng)估方法，或同時(shí)使用不同的評(píng)估方法，對(duì)評(píng)估價(jià)值的合理性進(jìn)行驗(yàn)證，增加公允價(jià)值的準(zhǔn)確性。

（三）商譽(yù)確認(rèn)及計(jì)量的建議

商譽(yù)確認(rèn)，取決于并購(gòu)方的并購(gòu)成本及被并購(gòu)方的公允價(jià)值，如果公允價(jià)值準(zhǔn)確，商譽(yù)既可為正，也可為負(fù)，根據(jù)具體情況有不同的計(jì)量方法，企業(yè)在選擇計(jì)量方法時(shí)，還要考慮被并購(gòu)方公允價(jià)值失真的問(wèn)題。在企業(yè)并購(gòu)中，要全面考慮各種可能對(duì)企業(yè)造成的影響，把商譽(yù)帶來(lái)的不利影響降到最低。此外，國(guó)家有關(guān)部門也應(yīng)出臺(tái)有關(guān)商譽(yù)減值測(cè)試的指導(dǎo)方法或標(biāo)準(zhǔn)，以便對(duì)商譽(yù)進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)量，以防個(gè)別企業(yè)把商譽(yù)的減值計(jì)提作為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的方式。

（四）稅務(wù)問(wèn)題的建議

因企業(yè)并購(gòu)中的稅務(wù)問(wèn)題存在一定的不確定性，所以企業(yè)在并購(gòu)時(shí)，要充分考慮稅收問(wèn)題，妥善解決。其次，國(guó)家有關(guān)部門也要就企業(yè)并購(gòu)中的稅收處理問(wèn)題出臺(tái)規(guī)范的法律法規(guī)。

（五）其他建議

另外，針對(duì)企業(yè)并購(gòu)后的整合問(wèn)題，需要企業(yè)制定完善的并購(gòu)目標(biāo)及運(yùn)營(yíng)戰(zhàn)略，以提高企業(yè)的凝聚力。對(duì)企業(yè)并購(gòu)中使用流動(dòng)性資源的問(wèn)題，應(yīng)結(jié)合企業(yè)自身資金實(shí)際，避免加重企業(yè)償債負(fù)擔(dān)，保持合理借貸水平，降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

四、結(jié)語(yǔ)

總之，在企業(yè)并購(gòu)過(guò)程中，市場(chǎng)環(huán)境的變化日趨明顯，制約因素也越來(lái)越復(fù)雜，因此，企業(yè)必須高度重視并購(gòu)中的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題，通過(guò)合理選擇會(huì)計(jì)處理方法、準(zhǔn)確確認(rèn)公允價(jià)值等一系列措施，促進(jìn)企業(yè)的良性、健康發(fā)展。

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