劉薇

摘要：近年來我國的內(nèi)部控制披露逐漸步入正軌，但銀行業(yè)作為我國金融市場(chǎng)的核心與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)鍵，卻仍是內(nèi)控案件頻發(fā)。該文章立足于當(dāng)前我國上市商業(yè)銀行的內(nèi)控披露狀況，分析現(xiàn)存問題，探究其原因，并有針對(duì)性地提出改善建議。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制;信息披露;上市商業(yè)銀行

一、上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制信息披露存在問題

本文選用了境內(nèi)16家上市商業(yè)銀行在2017年度公開發(fā)布的內(nèi)控資訊，在研究中發(fā)現(xiàn)存在以下問題：

（一）披露內(nèi)容形式化嚴(yán)重

通過查閱我國上市商業(yè)銀行公開披露的內(nèi)控信息，監(jiān)事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制有效性所做出的獨(dú)立聲明大多為對(duì)本行的內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告無異議等簡單空洞的描述，而年度報(bào)告中對(duì)內(nèi)部控制體系建設(shè)情況的敘述也較形式化，如“未發(fā)現(xiàn)公司內(nèi)部控制機(jī)制和內(nèi)部控制制度在完整性、合理性方面存在重大缺陷”等。16家上市商業(yè)銀行的內(nèi)部控制審計(jì)意見均認(rèn)為被審單位在所有重大層面均保證了有效的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，然而此番如出一轍又簡單空洞的評(píng)價(jià)并沒有傳達(dá)出實(shí)質(zhì)具體的信息，只符合了內(nèi)控有關(guān)規(guī)定的最低要求。

（二）內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不一致

16家上市商業(yè)銀行在2017年度發(fā)布的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中，均按照2012年發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施中相關(guān)問題 解釋第1號(hào)》的要求，分別披露了財(cái)務(wù)報(bào)告方面以及非財(cái)務(wù)報(bào)告方面的內(nèi)部控制缺陷的定性及定量標(biāo)準(zhǔn)，但其內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不一致。比如，G銀行將財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷的定量標(biāo)準(zhǔn)定為“財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)金額大于及等于當(dāng)年末集團(tuán)資產(chǎn)總額的 0.25%”，或者“財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)金額大于及等于當(dāng)年度集團(tuán)利潤總額的 5%”。而S銀行則將其財(cái)務(wù)報(bào)告重大缺陷的定量標(biāo)準(zhǔn)定為“錯(cuò)報(bào)的可能性大于等于 5%，或者大于（含）年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表的重要性水平”。內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的不一致表明了上市商業(yè)銀行對(duì)內(nèi)控缺陷的認(rèn)定具有一定隨意性，不利于同行業(yè)之間的橫向可比。

（三）內(nèi)部控制缺陷的披露不真實(shí)

雖然法規(guī)要求上市銀行須對(duì)內(nèi)部控制缺陷以及相應(yīng)的整改措施進(jìn)行披露，但大多數(shù)銀行對(duì)此都采取了回避的態(tài)度，尤其是對(duì)重大及重要缺陷的披露。在2017年度，16家上市商業(yè)銀行發(fā)布的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中，A銀行提及某分行掩蓋不良貸款行為，披露在2017年度存在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷;S銀行提及30億虛假理財(cái)“飛單”案，披露在2017年度公司發(fā)現(xiàn)非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷。除此之外，其余14家銀行均認(rèn)定不存在任何重大、重要缺陷，只認(rèn)定存在不構(gòu)成實(shí)質(zhì)影響的一般缺陷，且除了P銀行外其余13家只是簡單提及存在一般缺陷但已經(jīng)整改或正在整改，表述模糊敷衍，既沒有對(duì)這些缺陷更具體地說明，也沒有具體的整改措施，且部分結(jié)論與當(dāng)年銀監(jiān)局公開的行政處罰信息相悖。

而就A銀行披露的某分行重要缺陷來說，2017年4月，媒體曝光A銀行某分行為了隱瞞不良貸款而向1493個(gè)空殼企業(yè)違規(guī)授信775億元，以維持其長期不良貸款率為零的虛假業(yè)績。而根據(jù)四川銀監(jiān)局[川銀監(jiān)罰字[2015]29號(hào)]文件，2015年四川銀監(jiān)局曾因“貸款風(fēng)險(xiǎn)分類不及時(shí)、不準(zhǔn)確，嚴(yán)重違反審慎經(jīng)營規(guī)則”對(duì)A銀行某分行下發(fā)行政處罰決定并責(zé)令其改正，說明A銀行某分行的貸款內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)至少在2015年已經(jīng)存在，但其2015、2016年度的內(nèi)部控制報(bào)告中均未披露重大或重要缺陷。這說明我國上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制缺陷披露的真實(shí)性仍待提高。

（四）內(nèi)部控制信息披露缺乏主動(dòng)性

大部分銀行的內(nèi)控披露只滿足監(jiān)管的最低規(guī)定，極少部分愿意在滿足監(jiān)管的最低規(guī)定基礎(chǔ)上自愿公示更多的內(nèi)控信息。

就16家上市商業(yè)銀行在2017年度披露的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告來看，雖然S銀行和A銀行披露了重要缺陷和相應(yīng)整改方案，但兩案皆涉案金額巨大，媒體曝廣率高，因此不排除兩家銀行是因事件曝光而不得不披露。

除此之外的14家上市銀行中，P銀行的內(nèi)控自我評(píng)價(jià)報(bào)告披露狀況最為良好：P銀行除了按規(guī)披露，還通過內(nèi)控五要素對(duì)內(nèi)控的基本框架進(jìn)行了描述，同時(shí)具體說明了17年所發(fā)現(xiàn)的106個(gè)一般缺陷中包含8個(gè)設(shè)計(jì)性缺陷和98個(gè)運(yùn)行性缺陷，并披露了擬采用的整改方案和應(yīng)對(duì)措施，可見其具有較高的自發(fā)性和主動(dòng)性。而由此反觀其他13家上市銀行，除H銀行也有運(yùn)用內(nèi)控五要素對(duì)內(nèi)控制度進(jìn)行一定的額外披露外，其他12家上市銀行均采用簡式報(bào)告的形式，按規(guī)定披露聲明、結(jié)論以及內(nèi)控評(píng)價(jià)工作情況這三部分內(nèi)容，此外幾乎沒有其他實(shí)質(zhì)性內(nèi)容，披露的主動(dòng)性和自愿性普遍缺乏。

二、內(nèi)部控制信息披露存在問題的原因分析

（一）外部信息使用者需求不足

內(nèi)控信息的外部使用者，除去相關(guān)政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)，還包括債權(quán)人以及投資者。就債權(quán)人而言，上市商業(yè)銀行的債權(quán)人大部分都還是中小儲(chǔ)戶，其與商業(yè)銀行間的委托代理關(guān)系大多是基于存款業(yè)務(wù)或理財(cái)合同，相較于商業(yè)銀行內(nèi)控是否健全，他們更關(guān)心通過財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)表現(xiàn)出的銀行盈利能力和償債能力，以及能否按時(shí)獲得利息。就投資者而言，又分為機(jī)構(gòu)投資者以及個(gè)人投資者。機(jī)構(gòu)投資者能具備較強(qiáng)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，對(duì)內(nèi)控信息的需求較強(qiáng)，且通常能夠通過在銀行派駐代表等內(nèi)部途徑來獲取所需要的內(nèi)控資訊。而至于個(gè)人投資者，由于他們中的大多數(shù)專業(yè)水平以及內(nèi)控意識(shí)不高，對(duì)于內(nèi)控信息這類較為抽象的專門信息無法全面透徹地理解，因此對(duì)其需求程度亦不高。綜上，關(guān)鍵外部信息使用者缺乏相關(guān)需求，上市銀行也因此動(dòng)力不足，公開發(fā)布的內(nèi)控信息更多地還是為了敷衍相關(guān)監(jiān)察主體的硬性規(guī)定，信息的內(nèi)容質(zhì)量低下，總體水平不高。

（二）公司治理結(jié)構(gòu)不完善

首先，薪酬激勵(lì)機(jī)制不夠恰當(dāng)。目前，大部分銀行采取績效薪酬與業(yè)績?cè)鲩L掛鉤的激勵(lì)機(jī)制，以此來激勵(lì)高管，確保銀行的高效持續(xù)運(yùn)營以及總體績效的提升。但是這樣的機(jī)制易產(chǎn)生逆向激勵(lì)，導(dǎo)致經(jīng)營短期化的問題，即商業(yè)銀行的經(jīng)營者由于追求短期績效以實(shí)現(xiàn)自身收益最大化，普遍更關(guān)注經(jīng)營績效而忽視長期內(nèi)控建設(shè)，于是對(duì)于內(nèi)控體系建設(shè)和內(nèi)控信息披露的意識(shí)不高。

此外，多重委托代理關(guān)系弱化了對(duì)代理人的約束。我國大多數(shù)上市商業(yè)銀行普遍實(shí)行分級(jí)授權(quán)治理與經(jīng)營的模式，從總行到省行再到各基層分支行，縱向管理鏈條長，存在多重的委托代理關(guān)系，易產(chǎn)生多層次代理問題。多層次代理鏈條將會(huì)弱化對(duì)代理人的約束及監(jiān)督，代理人輕內(nèi)控、重業(yè)績的短期經(jīng)營行為無法得到有力監(jiān)督與及時(shí)糾正，內(nèi)控信息披露存在的問題也難以得到完善。

最后，監(jiān)督機(jī)制不夠完善。監(jiān)事會(huì)作為企業(yè)內(nèi)部的專職監(jiān)察機(jī)構(gòu)，雖然與董事會(huì)同樣作為股東大會(huì)的常設(shè)機(jī)構(gòu)之一，監(jiān)事會(huì)的人員數(shù)和會(huì)議次數(shù)遠(yuǎn)低于董事會(huì)，可見我國上市商業(yè)銀行的監(jiān)事會(huì)有一定程度上的職能不足現(xiàn)象。

（三）出于成本效益的考慮

上市商業(yè)銀行提供內(nèi)控信息的顯性成本主要有內(nèi)部和外部兩部分。從內(nèi)部來看，主要包括成立內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)、內(nèi)部審計(jì)局、風(fēng)險(xiǎn)管理部門，建立內(nèi)控評(píng)價(jià)體系，制定實(shí)施方案、程序和評(píng)價(jià)工具的成本。而從外部來看，主要是聘請(qǐng)外部會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的成本。比如，2017年15家上市銀行平均的內(nèi)部控制外部審計(jì)費(fèi)用為338萬元（除去未單獨(dú)披露內(nèi)控審計(jì)費(fèi)用的J銀行）。

除了顯性的內(nèi)部和外部成本之外，提供內(nèi)控信息還可能產(chǎn)生潛在的競(jìng)爭劣勢(shì)成本，即上市銀行因披露內(nèi)控信息而可能泄露商業(yè)秘密而造成其在資本市場(chǎng)上處于競(jìng)爭劣勢(shì)的風(fēng)險(xiǎn)成本。隨著內(nèi)控相關(guān)法規(guī)的完善，其要求的內(nèi)控披露內(nèi)容涉及范圍更加廣泛，這其中就可能涉及到商業(yè)秘密，如成本控制、客戶資源等方面的信息。涉及商業(yè)秘密的內(nèi)控信息如果向外公布必然減弱銀行在同業(yè)之間的競(jìng)爭力，使銀行本身的利益受損，產(chǎn)生競(jìng)爭劣勢(shì)成本。

一般來說，以財(cái)務(wù)效益角度來看，上市商業(yè)銀行進(jìn)行詳盡的內(nèi)部控制信息公布所獲得的收益是低于它為之付出的成本的。銀行為了避免內(nèi)控披露的顯性成本以及可能產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)成本，就會(huì)披露動(dòng)機(jī)不足，從而減少信息披露量或者選擇性地披露，也就產(chǎn)生了披露信息不全面、不真實(shí)、形式化嚴(yán)重等問題。

三、改進(jìn)上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制信息披露的建議

（一）增強(qiáng)外部信息使用者的信息需求

經(jīng)過分析，目前外部需求主體缺位主要是由于個(gè)人投資者與中小儲(chǔ)戶尚未意識(shí)到內(nèi)部控制信息的重要性。因此，有關(guān)部門應(yīng)該通過一定的宣傳和教育，一方面，提高外部信息使用者的內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，具體可以配合媒體的宣傳，對(duì)近年來上市商業(yè)銀行出現(xiàn)的內(nèi)部控制案件進(jìn)行專題報(bào)導(dǎo);另一方面，提高外部信息使用者的專業(yè)知識(shí)，幫助外部信息使用者解決在理解內(nèi)部控制信息時(shí)遇到的專業(yè)局限性。具體措施方面，可以設(shè)置網(wǎng)上答疑平臺(tái)，答疑熱線等。

（二）完善上市銀行的公司治理

第一，完善高管薪酬激勵(lì)制度。一方面為了防止高管為了短期績效而忽視內(nèi)控，可以設(shè)置股權(quán)激勵(lì)和延期付息股票機(jī)制。另一方面，要逐步強(qiáng)化對(duì)于內(nèi)部控制的激勵(lì)。具體的措施上可以重新制定業(yè)績考核，將高管在內(nèi)控方面的表現(xiàn)引入業(yè)績考核之中，綜合平衡高管在經(jīng)營業(yè)績和內(nèi)部控制方面的成果，進(jìn)而形成合理的薪酬激勵(lì)制度。

第二，建立高效率的扁平化的矩陣式管理模式。針對(duì)多重委托代理關(guān)系問題，我國上市商業(yè)應(yīng)該縮短管理鏈條，使總部的管理職能更加突出，建立扁平化的矩陣式管理模式，從而加強(qiáng)對(duì)各層級(jí)管理人員的監(jiān)督，督促其更好地實(shí)施內(nèi)部控制措施并進(jìn)行合規(guī)披露，減少代理問題的發(fā)生。

第三，完善監(jiān)督機(jī)制。為解決監(jiān)事會(huì)在內(nèi)控監(jiān)督方面的職能不足問題，應(yīng)根據(jù)銀行治理結(jié)構(gòu)本身情況增加監(jiān)事會(huì)人數(shù)以及會(huì)議次數(shù)，同時(shí)，加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)的獨(dú)立性。此外，還可借鑒花旗銀行的內(nèi)部控制以及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估管理體系，簡稱為CCRA（Corporate Control and Risk Assessment），在對(duì)分支機(jī)構(gòu)的監(jiān)管方面實(shí)行派駐制，由總行CCRA工作組向各分支派駐內(nèi)控及風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控代表，并下派內(nèi)審人員對(duì)其財(cái)務(wù)活動(dòng)、業(yè)務(wù)流程、總行方針的執(zhí)行情況等進(jìn)行重點(diǎn)審查，從而確保將內(nèi)控落到實(shí)處。

（三）提高內(nèi)部控制信息披露的自愿性

首先，轉(zhuǎn)換觀念，即應(yīng)當(dāng)從觀念上引導(dǎo)上市商業(yè)銀行正確認(rèn)識(shí)披露內(nèi)控信息的作用。高效高質(zhì)的內(nèi)控是銀行可持續(xù)性發(fā)展的重要保證之一。而基于信號(hào)傳遞理論，通過傳遞真實(shí)有效的內(nèi)控信息，銀行可使自身區(qū)別于其他運(yùn)營狀況較差的公司，從而吸引優(yōu)質(zhì)資本，增加企業(yè)價(jià)值。同時(shí)，銀行能夠以此為契機(jī)，在公布內(nèi)部控制信息之前提出改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理、改善內(nèi)部控制的具體措施，從而促進(jìn)企業(yè)的持續(xù)穩(wěn)定運(yùn)營。

其次，降低披露成本。上市商業(yè)銀行應(yīng)該從自身實(shí)際出發(fā)，建立高效有序的內(nèi)控評(píng)價(jià)體系，并且本著重要性原則，通過整合篩選出與決策相關(guān)的有用信息進(jìn)行披露，而不是形式化地、盲目地大批量披露無關(guān)信息;此外，對(duì)于涉及商業(yè)秘密的資訊理當(dāng)保密不能全面公開。這就要求上市銀行在提高內(nèi)控披露質(zhì)量的時(shí)候，要合理地平衡信息保護(hù)、信息披露與成本效益三者的關(guān)系。

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