陳玉秀

摘要：現(xiàn)如今房地產(chǎn)的發(fā)展蒸蒸日上，房地產(chǎn)的開發(fā)企業(yè)都以追求利益最大化為目標，所以，納稅籌劃逐漸變成房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一項重點工作。文章主要分析了關于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)各階段的納稅，并對優(yōu)化房地產(chǎn)開發(fā)各階段的納稅籌劃提出一些建議。

關鍵詞：房地產(chǎn)開發(fā);各階段;納稅籌劃

一、關于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在經(jīng)營模式及財務管理上與其他行業(yè)大不相同，它有明顯的行業(yè)特點。但是，房地產(chǎn)行業(yè)在一些具體的涉稅事項方面與其他企業(yè)又大不相同。因為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在涉稅方面存在事項多、種類多、稅收高等特點，而且每次稅收都要進行預先繳納和最后清算。

（一）種類多

對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的項目，從運作的流程來看，環(huán)節(jié)多，周期長是普遍存在的現(xiàn)象。不管是在哪個環(huán)節(jié)，如前期準備、建設施工、后期銷售等，都會存在納稅問題。這些環(huán)節(jié)主要涉及到的納稅稅種有合同印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、增值稅、房產(chǎn)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、合同印花稅等。由此可以看出，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在涉稅方面的種類之多。

（二）稅收高

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)的項目一般體量較大，造價較高，總的銷售額也較高。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是典型的資金密集型企業(yè)，涉及稅收的事項多，種類也多，自然所需要繳納的稅收也就比其他行業(yè)要高很多。國家在2016年5月1日，把房地產(chǎn)行業(yè)納入營改增的范圍內(nèi)，所以營業(yè)稅變成了增值稅，因此，增值稅成為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃的重點。但是在營改增之前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃的三個重點稅種為營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅，而且這三個稅種占據(jù)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅總額的70%左右，是占稅額最高的。

（三）過程麻煩

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收制度與其他企業(yè)稅收制度最大的不同在于房地產(chǎn)開發(fā)的周期長，時間久，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從拿地到開工建設再到銷售及竣工交付，需要的時間很久，一般情況下需要幾年甚至十幾年的時間。企業(yè)對相關稅費預繳的稅費主要是土地增值稅和企業(yè)所得稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般是采用的是預售制度，因此相應的稅收機關對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)也采用預征制度，因為稅收機關不會在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)都銷售完畢之后才征稅。根據(jù)稅收政策，在“營改增”后，一般納稅人按3%的預征率繳納增值稅，在售房地產(chǎn)時應在取得預收款的次月納稅申報期向主管國稅機關預繳稅款，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅義務發(fā)生時間是納稅人發(fā)生應稅行為的時間，并且先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天，收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)。當沒有開具發(fā)票的時候，義務納稅的時間為房產(chǎn)買賣合同上約定的交房時間，因此也會涉及到清算問題。

二、房地產(chǎn)開發(fā)各階段的涉稅情況

決策階段、開發(fā)階段和銷售階段是在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)項目的過程中存在的三個階段。

（一）決策階段

一般在決策階段是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對組織結(jié)構(gòu)的選擇和確定開發(fā)的方式等。這是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在投資開發(fā)之前做的一些重要決策。決策階段會直接影響到開發(fā)項目后續(xù)的成敗問題，這是因為這一環(huán)節(jié)是項目運作的首要環(huán)節(jié)，也是重要的一個環(huán)節(jié)。在這一階段下，開發(fā)模式的不同對應的稅收制度也會不同，因此在相關稅收制度方面明顯的會存在差異。企業(yè)需要結(jié)合自身的條件，對于不同的開發(fā)模式，投資開發(fā)的目標也不同，要把這個作為要求，事先確定企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)形式及開發(fā)方式。因此，對于項目開發(fā)的納稅問題取決于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對于開發(fā)模式的選擇，這也是在決策階段房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃的重點。

（二）開發(fā)階段

在這一階段，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會根據(jù)設計好的方案和確定的規(guī)劃對開發(fā)項目進行建設，這個階段是對開發(fā)項目的具體實施。在投入建設資金和購地資金時會涉及到籌資業(yè)務、投資業(yè)務。但是開發(fā)項目的建設周期長，建設所需的資金多，需要的投資大。因此對于在建設中發(fā)生的土地增值稅、增值稅及企業(yè)所得稅等問題要在開發(fā)項目建設之前進行相應的籌劃，需要企業(yè)在訂立合同、會計處理及內(nèi)外部籌資過程中解決。

（三）銷售階段

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般有期房銷售模式和現(xiàn)房銷售模式。目前多數(shù)的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)售樓的模式以前面的期房銷售模式為主。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)利用這種銷售模式出售房地產(chǎn)，利用資金的回籠的方式，從中賺取利潤，但是這種模式的前提是企業(yè)有預售許可證。在這一階段下，很多項目在預售階段就已基本銷售完畢，企業(yè)在收到預售款時涉及的稅種包括增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅，所以在這一階段也要開展相應的納稅籌劃。

三、房地產(chǎn)開發(fā)各階段納稅籌劃

（一）決策階段

對于整個房地產(chǎn)項目開發(fā)過程而言，納稅籌劃是事前的行為。而決策階段是整個開發(fā)項目過程中的首要階段。當企業(yè)進入一個新階段時，在很多方面都會欠缺考慮，對新的領域來說，資金、稅收、資源和前景等方面都沒有進行整體的考慮。在一些情況下，財務人員不能參與到整個項目的制定，沒有在決策之前對項目進行籌劃，會縮小項目的籌劃空間。并且在多數(shù)情況下，在決策后再對一些環(huán)節(jié)進行納稅籌劃，這會導致財務人員納稅籌劃的空間變小。所以，要在前期對項目決策階段時，進行項目納稅籌劃。下面是部分籌劃形式。

1.公司組織形式

跨區(qū)域開發(fā)這一問題是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一個鮮明特點，一般情況下，當企業(yè)的開發(fā)項目到達一定程度時，會設立相應的分支，以此保證工作可以進行下去，多數(shù)情況下設立的分支為分公司和子公司。根據(jù)我國在企業(yè)所得稅方面的法律規(guī)定：“居民企業(yè)在中國境內(nèi)設立不具有法人資格的營業(yè)機構(gòu)的，應當匯總計算并繳納企業(yè)所得稅。”“子公司具有法人資格，依法獨立承擔相應的法律責任，承擔納稅義務;分公司不具有法人資格，其法律責任由總公司承擔，不需要獨立承擔納稅義務。”下面我們舉個例子，前提是股東權(quán)益最大化，設企業(yè)的利潤總額為GP，稅后利潤為PE，可以在稅前扣除的總成本費用為TC，收入總額為GI，并且稅務和會計處理得當，不存在誤差;并且分總司和總公司、母公司和子公司的支出和盈利水平差不多，根據(jù)我國企業(yè)所得稅法的有關規(guī)定，總分公司模式下：PE匯總1=（GI總-TC總+GP分）×（1-25%）=（GP總+GP分）×（1-25%）而在母子公司模式下，由于兩者不能合并報稅，則：PE總=（GI總-TC總）×（1-25%）=GP總×（1-25%）PE子=（GI子-TC子）×（1-25%）=GP子×（1-25%），這樣做可以降低稅收前的利潤，可以減少企業(yè)所得稅。

2.適當?shù)拈_發(fā)方式

根據(jù)法律規(guī)定，增值稅、契稅、土地增值稅是開發(fā)時所要繳納的稅種。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)針對這三種稅收，有三種可以選擇的模式，分別是自建、代建和合作建房進行房地產(chǎn)開發(fā)項目。其中自建指的是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在完成項目建設后，企業(yè)將房地產(chǎn)自用或者轉(zhuǎn)給購買者，之后按照稅收的規(guī)定，銷售的不動產(chǎn)要涉及到上述的三種稅種。代建模式下主要涉及到增值稅，因為代建是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為客戶代建房產(chǎn)，不能轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，之后從中收取代建費。代建也不存在轉(zhuǎn)讓土地的使用權(quán)，因此也不用繳納契稅。不涉及房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，就不存在土地增值稅的征收;這種模式可以存在明顯的節(jié)稅效果。多數(shù)情況下，確定有意向的客戶在銷售住宅時有很大的困難。這就要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要事前找到想要構(gòu)建房子的客戶，根據(jù)客戶的需求，再確定開發(fā)的內(nèi)容，之后將土地使用權(quán)分解給購買者。所以這種模式使用于有一定營銷性的商品房。合作建房模式一方面可以實現(xiàn)資源的互補。物物交換的方式可以減去取得土地使用權(quán)的成本和房產(chǎn)建設成本時繳納的土地增值稅。或者說成立一家新公司并且投資入股，那么產(chǎn)生的風險由雙方一起承受，我國有關稅收的規(guī)定指出“以不動產(chǎn)投資入股，共擔風險，共享利潤的行為不征收增值稅”，因此，從納稅籌劃角度來說，合作建房模式下以投資入股方式進行合作，在一定程度上也可以達到節(jié)稅的效果。

（二）開發(fā)階段

由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是資金密集型。一般情況下，在項目開發(fā)階段需要大量的資金，所以企業(yè)主要是通過權(quán)益性資金和債務性資金來籌集資金。在這個階段也可以利用利息費用進行納稅籌劃，合理控制增值額是一個重要的關鍵點。

（三）銷售階段

在這一階段要對發(fā)票加強管理，因為增值稅主要與銷售額有關，在抵扣角度來說，這樣會減少在增值稅方面的稅費。另一種辦法是擴大精裝房的比例，在“營改增”之后，房企開發(fā)精裝房的所有進項全部可以抵扣，材料類的發(fā)票進項稅率較高，因此企業(yè)肯定會傾向于開發(fā)進項稅額較多的樓盤類型。

參考文獻：

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