蔣文春 林雪峰

【摘 要】理論上，國家審計目標(biāo)是實施國家審計工作的起點。根據(jù)委托代理理論，審計部門根據(jù)人民群眾的需求，來實施國家審計工作。中國正處于經(jīng)濟發(fā)展的轉(zhuǎn)型期，人民的需求也發(fā)生著變化。在新常態(tài)下，應(yīng)該順應(yīng)時勢、掌握國家治理的需要、制定切實可行的審計目標(biāo)，對于國家審計乃至國家治理都有著重要的意義。因此，本文從國家治理的角度出發(fā)，探討了當(dāng)前國家審計目標(biāo)應(yīng)如何定位，找準(zhǔn)人民的真正需要；以及達到國家審計目標(biāo)的實現(xiàn)機制和國家審計工作的重點內(nèi)容。

【關(guān)鍵詞】國家審計目標(biāo)；國家治理論；實現(xiàn)機制；委托代理理論

一、引言

審計目標(biāo)是指在一定的政治經(jīng)濟環(huán)境下，審計機構(gòu)或?qū)徲嬋藛T在實施審計行為時所期望達到的理想境地或?qū)崿F(xiàn)的最終目標(biāo)。國家審計目標(biāo)的制定前提，是以保障人民群眾的利益為根本目標(biāo)，需要政府審計人員的獨立性、專業(yè)勝任能力為其保駕護航。準(zhǔn)確的政府審計目標(biāo)定位保證著國家發(fā)展方向正確不偏移。在不同的歷史時期下，政府要根據(jù)國家治理的需要動態(tài)的調(diào)整政府的審計目標(biāo)，在同一時期的不同國家，或者是在同一國家的不同歷史時期，國家審計目標(biāo)是不一致的。在時代發(fā)展迅速改變的環(huán)境里，我國正處于社會經(jīng)濟發(fā)展轉(zhuǎn)型期，在十九大報告中習(xí)近平總書記指出國家的主要矛盾發(fā)生了轉(zhuǎn)變，對于促進經(jīng)濟健康有序的發(fā)展，保證人民權(quán)益不受侵犯，如何在動態(tài)的變化中定位政府的審計目標(biāo)的非常重要。

二、文獻綜述

在定位國家審計目標(biāo)時，是一定要考慮特定的環(huán)境背景的。國家審計目標(biāo)的確定是來源于國家治理的目標(biāo)，以及人們對國家治理的要求，他是國家審計與特定環(huán)境背景互相聯(lián)系且互相作用的產(chǎn)物。（謝盛紋，2012）[1]。美國審計署GAO將國家審計的目標(biāo)定義為“確保美國人民的福利和財務(wù)安全”、“幫助政府轉(zhuǎn)變角色”。審計署發(fā)布的《國家審計準(zhǔn)則》也明確了我國的政府審計目標(biāo)，要求國家審計部門對被審計單位財政收支、財務(wù)收支以及相關(guān)的經(jīng)濟活動進行監(jiān)督，保障經(jīng)濟活動的真實性、效益型和合法性，從而才能確保國家經(jīng)濟和社會健康發(fā)展。不同的政府主體，根據(jù)國家治理的需要，確立了不同的國家審計目標(biāo)，也對政府審計工作提出了不同的要求。但是，二者均認(rèn)為國家審計目標(biāo)要保證國家財務(wù)收支的安全。

目前，關(guān)于國家審計目標(biāo)的主要觀點有經(jīng)濟監(jiān)督論、委托代理理論、免疫系統(tǒng)論和國家治理論。不同審計論斷對國家審計本質(zhì)的理解不同，必然會影響他們對審計目標(biāo)的看法（譚勁松，宋順林，2012）[2]。但是，審計行為活動的出發(fā)點和歸宿點都定位在了審計目標(biāo)，國家審計活動被公認(rèn)為是審計工作的邏輯起點，也是國家審計發(fā)揮職能的大前提。國家審計的本質(zhì)目標(biāo)認(rèn)為是促進國家主體受托責(zé)任的全面且高效的履行（蔡春、朱榮、謝柳芳，2011）[3]。經(jīng)濟監(jiān)督論認(rèn)為國家審計目標(biāo)是確保財政收支的真實性、有效性和合法性。隨著社會的進步，政府的支出大幅度增長，加上人民要求審計透明，審計監(jiān)督論已經(jīng)不能完全涵蓋國家審計的本質(zhì)，國家審計被期望在經(jīng)濟性、效率性、環(huán)保性、效果性和控制性等方面開展審計工作（王海兵，2013）[6]。國家審計的“免疫系統(tǒng)論”是在2012年被提出，把國家治理比喻為生物學(xué)里的大系統(tǒng)，將國家審計比喻為內(nèi)生的“免疫系統(tǒng)”，在國家政治制度中扮演著不可缺少的重要組成部分，具有預(yù)防、揭示和抵御功能。（劉家義，2012）[8]?！皣抑卫怼闭撌菍徲嫳举|(zhì)認(rèn)識的超越和升華（譚勁松，宋順林，2012）[2]。根據(jù)需求提供相應(yīng)的供給，才能在最大程度上滿足消費者，這是經(jīng)濟學(xué)的理論，在國家審計這里同樣適用。我國正處于國家治理論階段，他是對監(jiān)督論、免疫系統(tǒng)論的發(fā)展和補充。（王海兵，2013）[6]。國家審計目標(biāo)是國家審計行為活動意欲達到的理想境地或狀態(tài)，隨政府職能轉(zhuǎn)變而變化。國家審計是服務(wù)與國家治理目標(biāo)的，隨著社會環(huán)境的變化，也應(yīng)及時更新對國家審計目標(biāo)的認(rèn)識。

綜上所述，國家審計目標(biāo)與時代背景是分不開的，我們需要及時更新和定位國家審計目標(biāo)。在新常態(tài)下的中國，面臨著一個特殊的轉(zhuǎn)型階段，我們更需要重視國家審計目標(biāo)的選擇問題。因此，本文將以國家治理論為基礎(chǔ)，研究我國目前關(guān)于國家審計目標(biāo)的選擇問題。

三、當(dāng)前國家審計目標(biāo)的定位研究

國家審計目標(biāo)從層次上劃分，可以分為總體目標(biāo)、具體目標(biāo)和項目目標(biāo)。國家審計的總體目標(biāo)是以國家治理的需要為基礎(chǔ)，基于委托代理理論，國家審計機關(guān)代理人民群眾監(jiān)督政府部門的行為。政府總體目標(biāo)提供的是工作方向，具體目標(biāo)和項目目標(biāo)是圍繞其展開的。

國家審計具體目標(biāo)，系統(tǒng)地說，因為公共受托責(zé)任關(guān)系的深化，國家審計詳細(xì)目標(biāo)要化分為六個轉(zhuǎn)變時期：（1）基本的合法、合規(guī)的鑒定；（2）符合法律、符合法規(guī)的真實公平的鑒定；（3）符合法律、法規(guī)的真實公平和經(jīng)濟性的鑒定；（4）符合法律、法規(guī)、真實完整的經(jīng)濟性和效率的鑒定；（5）符合法律、法規(guī)、真實完整的經(jīng)濟效率和效果的鑒定；（6）符合法律、法規(guī)、真實完整的經(jīng)濟效率、效果和環(huán)保的鑒定。

基于國家審計工作的側(cè)重點不同，可以按照審計項目劃分。政府審計的項目目標(biāo)是國家審計具體目標(biāo)的實現(xiàn)形式。

根據(jù)上面的表格顯示，財務(wù)審計和績效審計是很多國家最高級別審查部門的常規(guī)業(yè)務(wù)。按照財務(wù)審計和績效審計舉例來分析國家審計目標(biāo)的發(fā)展趨勢。

（一）財務(wù)審計目標(biāo)

財務(wù)審計主要是對財政收支的真實性和合法性進行監(jiān)督和檢查。對于財務(wù)審計目標(biāo)，最高審計機關(guān)國際組織《審計準(zhǔn)則》（1995）、英國《財務(wù)審計指南》（2003）、加拿大《年度審計手冊》（2003）、美國《一般公認(rèn)國家審計準(zhǔn)則》（2004）和中國的《審計法》（2006）等都進行了規(guī)定。有關(guān)財務(wù)審計目標(biāo)的代表觀點如下：

像上面的表格顯示，財務(wù)審計的對象包含符合法律性、符合法規(guī)性或具有真實性的鑒定，都隸屬于公共受托責(zé)任的要求。相應(yīng)地，財務(wù)審計的理論目標(biāo)可以分解為合規(guī)性審計目標(biāo)和真實性審計目標(biāo)。

（二）績效審計目標(biāo)

績效性審計是被審查對象的資產(chǎn)或收入支出等活動的經(jīng)濟性、效率性、公平性和環(huán)保性進行的公開的監(jiān)管評估和鑒定行為。

如上面的表格顯示，績效性審計目標(biāo)包含經(jīng)濟性、效率性、效果性的鑒定，它屬于結(jié)果性公共受托責(zé)任的規(guī)定。對應(yīng)的，績效性審計的理論目標(biāo)可以劃分為經(jīng)濟性審計目標(biāo)、效率性審計目標(biāo)和效果性審計目標(biāo)。

四、新常態(tài)下國家審計目標(biāo)的實現(xiàn)機制

（一）獨立性是國家審計目標(biāo)實現(xiàn)的前提條件

獨立性是國家審計機關(guān)及審計人員在開展審計工作時應(yīng)該保證的大前提。獨立性要求審計機關(guān)和人員在整個的審計過程中，均要與被審計單位保持相對的獨立，制定計劃、實施審計工作時必須保持客觀、公正、公平的態(tài)度，同時要站在第三方的角度上，增加審計過程中的不可預(yù)見性。審計獨立性和審計目標(biāo)必須是同時存在并且相輔相成的，審計獨立性保證審計目標(biāo)完成的真實性，而審計目標(biāo)更是審計獨立性存在的意義；二者之間互相支撐，才能保證國家治理目標(biāo)的實現(xiàn)。

（二）專業(yè)勝任能力是國家審計目標(biāo)實現(xiàn)的根本保障

專業(yè)勝任能力不僅是對審計人員提出的基本要求，同時也是督促國家審計準(zhǔn)則的制定與更新。專業(yè)勝任能力是保證國家審計機關(guān)按照相關(guān)的執(zhí)行準(zhǔn)則、制定審計計劃、實施審計程序，從而高效的完成審計工作，達成審計目標(biāo)。專業(yè)勝任能力對完成國家審計目標(biāo)起著保障的作用，專業(yè)勝任能力直接決定了審計目標(biāo)的實現(xiàn)程度。對于不同能力的專業(yè)審計人員，應(yīng)該被委派到適合他的相關(guān)領(lǐng)域和業(yè)務(wù)中，做到“物盡其用”。同時，在業(yè)務(wù)和準(zhǔn)則的不斷變化下對審計人員的要求是不斷加強學(xué)習(xí)和鞏固自己的知識儲備。

（三）國家審計規(guī)范是國家審計目標(biāo)實現(xiàn)的指路航標(biāo)

國家審計規(guī)范包括審計準(zhǔn)則和審計標(biāo)準(zhǔn)，具體包括《審計法》、《審計法實施條例》和具體規(guī)定、條例等。審計規(guī)范規(guī)定了審計目標(biāo)預(yù)期要達到的目標(biāo)，整個的審計過程都要符合審計規(guī)范，不僅包括審計人員的專業(yè)水平、審計作為第三方的獨立性、而且制定的審計程序、最后出具審計報告的質(zhì)量要求都來自于審計規(guī)范的要求。國家審計規(guī)范的制定是影響審計目標(biāo)的制定，審計規(guī)范指引著審計目標(biāo)制定的方向。國家審計規(guī)范的更新和完善是隨著國家發(fā)展的腳步，根據(jù)國家治理的需要，從而增強國家審計機關(guān)發(fā)現(xiàn)與報告重大問題的能力。

（四）國家審計報告是國家審計目標(biāo)實現(xiàn)的最終途徑

國家審計報告是審計工作的最后產(chǎn)物，國家的審計報告與政府的審計目標(biāo)是辯證統(tǒng)一的。國家審計報告是在審計人員根據(jù)國家審計準(zhǔn)則、制定審計計劃、實施審計程序、取得相關(guān)且可靠地審計證據(jù)后，及時的對被審計單位存在的問題和改進方法等出具的審計意見、最終形成審計報告。審計目標(biāo)的最終結(jié)果就是審計報告，沒有出具審計報告，審計目標(biāo)談不上實現(xiàn)。審計目標(biāo)的實現(xiàn)形式寄托在審計報告中，國家審計報告是政府審計目標(biāo)的實現(xiàn)的途徑，反映在文字表述上，提供的審計信息和建議，最終反饋在國家審計目標(biāo)的制定上；同時，國家審計目標(biāo)又對國家審計報告提出要求。

五、新常態(tài)下國家審計目標(biāo)的重點

（一）強化經(jīng)濟環(huán)境下審計工作的運行，切實落實國家惠民政策

國家最基本的職能就是為人民提供服務(wù)，提高人民的滿意度，同時提高人民生活的水平。國家制定的惠民政策，在預(yù)期實現(xiàn)的目標(biāo)與實際達到的效果之間有一定的距離，那么國家審計在這個過程中就要充分發(fā)揮其對重大政策落實的監(jiān)督作用。結(jié)合人民群眾的根本要求，牢牢把握國家對審計工作的總體要求和戰(zhàn)略部署，并將政策落實作為工作重點，加強對審計結(jié)果的合理、全面運用。國家審計要實施跟蹤審計，保障惠民政策能夠落地生根發(fā)芽。

（二）強化對資源環(huán)境審計，為生態(tài)文明建設(shè)保駕護航

經(jīng)濟新常態(tài)下，我們強調(diào)環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展，綠色的生態(tài)環(huán)境逐漸成為人民追求生活品質(zhì)的目標(biāo)。審計機關(guān)在執(zhí)行審計工作中，應(yīng)以生態(tài)文明建設(shè)為工作導(dǎo)向，落實資源環(huán)境審計政策。首先，應(yīng)加強環(huán)境安全與保護方面的審計監(jiān)督，加大對于環(huán)保資金使用情況的揭示；其次，對于生態(tài)建設(shè)的審計監(jiān)督工作，應(yīng)加強對綠色資源能源、節(jié)能減排等專項資金的監(jiān)督審計；此外，重點加強基層資源開發(fā)利用方面的審計監(jiān)督，杜絕資源無序開發(fā)、破壞或浪費等問題的發(fā)生，推進基層資源保護和合理開發(fā)等規(guī)章制度的制定和落實。

（三）把握基層政府內(nèi)部審計的著力點，加快新型城鎮(zhèn)化建設(shè)

城市鄉(xiāng)村的資源分配和兩極分化現(xiàn)象是基層政府工作的重點。要做好城鎮(zhèn)化建設(shè)，首先，應(yīng)該重視農(nóng)村的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的審計。建立項目流程計劃，重點關(guān)注有關(guān)需求資金的籌集，資金籌集之后的流向，是否有貪污、舞弊的行為。其次，著重于有關(guān)涉農(nóng)資金項目的資金流向。定期接受國家審計或財務(wù)部門委托的事務(wù)所單位進行監(jiān)督，時時監(jiān)控所有資金的走向。最后，關(guān)注政治動態(tài)。時刻關(guān)注國家政策，相對于農(nóng)民的利弊，并且及時作出分析。農(nóng)村面積大、農(nóng)民知識水平底，是目前我國農(nóng)村的現(xiàn)狀，關(guān)于農(nóng)民的重大項目的制定和決議，審計部門應(yīng)從人民利益的根本點出發(fā)，加強理論知識，改善現(xiàn)狀。

（四）強化經(jīng)濟責(zé)任審計，保障改革成果惠及民生

把實現(xiàn)全面建設(shè)小康社會作為我們的奮斗目標(biāo)，必須從基層做起，國家在加大對基礎(chǔ)建設(shè)的投資時，政府審計更應(yīng)該實行經(jīng)濟責(zé)任審計。首先要加強黨風(fēng)廉政建設(shè)，建立健康的政治環(huán)境，發(fā)揮審計監(jiān)督作用，監(jiān)督所有人員履職盡責(zé)，不要拿著百姓的資源，浪費百姓的資源，把工作做到有效、便民。其次要開展對干部任期的經(jīng)濟責(zé)任審計，把所有工作人員納入經(jīng)濟責(zé)任審計對象，更要加強對主要的負(fù)責(zé)人具體事件的審計，盡量將政府審計工作透明。最后要明確責(zé)任劃分，嚴(yán)格遵守工作流程，以便互相監(jiān)督、互相勉勵。依據(jù)實際情況，使審計評價的依據(jù)“用得準(zhǔn)”、結(jié)論“立得住”。

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