劉 珊

黨的十九屆三中全會(huì)審議通過的《深化黨和國家機(jī)構(gòu)改革方案》明確指出，“為提高社會(huì)保險(xiǎn)資金征管效率，將基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)等各項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)交由稅務(wù)部門統(tǒng)一征收?！?018年7月20日，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳印發(fā)《國稅地稅征管體制改革方案》進(jìn)一步具體規(guī)定，從2019年1月1日起社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一征收，意味著“雙主體”社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳模式運(yùn)行時(shí)代即將終結(jié)。

《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳暫行條例》(1999)第6條規(guī)定，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)可以由社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)征收，也可以由稅務(wù)機(jī)關(guān)征收。[注]《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳暫行條例》第6條規(guī)定，“社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的征收機(jī)構(gòu)由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定，可以由稅務(wù)機(jī)關(guān)征收，也可以由勞動(dòng)保障行政部門按照國務(wù)院規(guī)定設(shè)立的社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)征收?！薄渡鐣?huì)保險(xiǎn)法》(2010)第59條僅僅是明確了社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)實(shí)行統(tǒng)一征收的方式，[注]《社會(huì)保險(xiǎn)法》第59條規(guī)定，“縣級以上人民政府加強(qiáng)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的征收工作。社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)實(shí)行統(tǒng)一征收，實(shí)施步驟和具體辦法由國務(wù)院規(guī)定?！比匀粵]有明確具體應(yīng)由哪一機(jī)構(gòu)專門負(fù)責(zé)統(tǒng)一征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，即統(tǒng)一征繳的主體不明，也沒有明確各主體的具體職責(zé)范圍，導(dǎo)致各地實(shí)踐模式各異。長期以來，實(shí)踐中我國社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的征繳主要存在稅務(wù)機(jī)關(guān)全責(zé)征繳[注]稅務(wù)機(jī)關(guān)全責(zé)征繳，主要是指稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)社保登記、繳費(fèi)基數(shù)和繳費(fèi)數(shù)額核定、征收、管理、強(qiáng)制追繳、催繳、處罰等所有涉及社保費(fèi)征收管理的全部事宜，具有實(shí)質(zhì)性的行政決定權(quán)和處罰權(quán)。社保部門僅負(fù)責(zé)社保入稅改革前，廣東省已率先試行此類模式，且成效較好，成為典型的地方實(shí)踐模式。、稅務(wù)機(jī)關(guān)代為征繳[注]稅務(wù)機(jī)關(guān)代為征繳，是指社保入稅改革前，由于征繳主體不明，各地實(shí)踐模式各異，其中以稅務(wù)機(jī)關(guān)代為征繳的模式居多。在這種代收模式下，社保部門負(fù)責(zé)核定繳費(fèi)基數(shù)、繳費(fèi)數(shù)額，作出行政處理或處罰決定，稅務(wù)機(jī)關(guān)僅僅是作為一個(gè)“社保費(fèi)征收機(jī)構(gòu)”而存在，不具有行政決定權(quán)和處罰權(quán)等實(shí)質(zhì)性的征管權(quán)力。、社保部門全責(zé)征繳[注]社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)全責(zé)征繳：指社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)社保費(fèi)的征收、管理(追繳、處罰)以及社保待遇發(fā)放等全部征管事宜，采取收支一體化管理模式。等三種模式，社保征管較為無序，引發(fā)了征繳主體權(quán)責(zé)范圍不明、充分履職標(biāo)準(zhǔn)不清、征繳爭議解決機(jī)制不暢等爭議不斷。此次《深化黨和國家機(jī)構(gòu)改革方案》中明確規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，是國家層面首次正式明確稅務(wù)機(jī)關(guān)的社保費(fèi)征繳職責(zé)。若要實(shí)現(xiàn)“社保入稅”的政策預(yù)期，對于實(shí)踐中社保費(fèi)征管爭議的解決存在針對性不強(qiáng)、合法性不足問題亟待立法予以回應(yīng)。

一、社保費(fèi)征管爭議可視化分析

為考察我國社保費(fèi)征管爭議的實(shí)際狀況，筆者以1978—2018年為裁判年份，以“稅務(wù)局”、“社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”為關(guān)鍵詞，以“稅務(wù)行政管理”為案由，對中國裁判文書網(wǎng)已收錄的裁判文書進(jìn)行全文檢索，共檢索到142份裁判文書(檢索時(shí)間為2018年9月20日)。通過對不同平臺(tái)數(shù)據(jù)的比較，逐一閱讀、分析已檢索到的裁判文書，剔除其中與社保費(fèi)征管爭議不直接相關(guān)的裁判文書后，有效裁判文書共72份。本文以這72份裁判文書為全樣本，分析實(shí)踐中社保費(fèi)征管爭議的主要類型及其具體應(yīng)用狀況，以期發(fā)現(xiàn)社保費(fèi)征管爭議解決之道。

(一)案件數(shù)量

如圖1所示，我國社保費(fèi)征管爭議隨著2010年《社會(huì)保險(xiǎn)法》的出臺(tái)而開始逐年增長，到2016年達(dá)到最高值29件，由于2016年國家調(diào)整社保政策降低社保繳納費(fèi)率，征繳雙方矛盾有所緩和，2017年社保費(fèi)征管爭議又有所減少。

圖1 “社保入稅”前社保費(fèi)爭議案件數(shù)量

需說明的是，筆者事實(shí)上檢索了1978年1月—2018年9月所有與社保費(fèi)征管爭議相關(guān)的案例，由于我國裁判文書最早自2010年底才開始大量上網(wǎng)公布，[注]2010年11月21日，《關(guān)于人民法院在互聯(lián)網(wǎng)公布裁判文書的規(guī)定》正式頒布實(shí)施。因此可供檢索的案例數(shù)據(jù)并不全面，僅僅能反映近10年社保費(fèi)征管爭議基本情況，但其仍具有一定的客觀性和代表性。

(二)案由

通過對樣本數(shù)據(jù)逐一進(jìn)行分析發(fā)現(xiàn)，在這72份裁判文書中，案由主要可以概括為征繳職責(zé)履行爭議和繳費(fèi)爭議兩大類，其中以征繳職責(zé)履行爭議為主。

如圖2所示，征繳職責(zé)履行爭議在社保費(fèi)征管爭議中所占比例遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于繳費(fèi)爭議，占比達(dá)79%。之所以征管職責(zé)履行爭議較為突出，其主要原因在于《社會(huì)保險(xiǎn)法》等法律法規(guī)并未明確規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)征繳社保費(fèi)的行政執(zhí)法主體地位，稅務(wù)機(jī)關(guān)、社保機(jī)構(gòu)、繳費(fèi)人等社保費(fèi)征繳法律關(guān)系中的各個(gè)參與者對于各自權(quán)責(zé)的理解存在分歧，使得該類矛盾格外凸顯。

圖2 “社保入稅”前社保費(fèi)征管爭議的主要類型

(三)爭議類型

通過圖3可以直觀地反映出，“社保入稅”政策出臺(tái)前，實(shí)踐中我國社保費(fèi)征繳職責(zé)履行爭議主要類型包括追繳社保費(fèi)爭議、充分履職爭議、投訴處理爭議、強(qiáng)制征繳爭議、繳費(fèi)關(guān)系確認(rèn)前置爭議、征繳主體認(rèn)定爭議等六個(gè)方面，其中主要以充分履職爭議為主。

圖3 征繳職責(zé)履行爭議的主要類型

如圖4所示，實(shí)踐中的社保費(fèi)繳費(fèi)爭議又可以分為繳費(fèi)基數(shù)扣除范圍認(rèn)定爭議、繳費(fèi)數(shù)額核定爭議、繳費(fèi)基數(shù)核定與變更爭議等三類，其中主要以繳費(fèi)數(shù)額核定爭議為主。

圖4 繳費(fèi)爭議的主要類型

從以上數(shù)據(jù)可以較為直觀地看出，繳費(fèi)數(shù)額核定爭議數(shù)量最多，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否有權(quán)核定繳費(fèi)人應(yīng)繳費(fèi)數(shù)額是該類爭議的焦點(diǎn)問題，而現(xiàn)行法律對此規(guī)定尚不明確。

此外，樣本案例中都是以稅務(wù)機(jī)關(guān)為被告，且多以稅務(wù)機(jī)關(guān)敗訴而告終，占比達(dá)81%。可見，稅務(wù)機(jī)關(guān)在社保費(fèi)征繳法律關(guān)系中的執(zhí)法主體地位亟待從法律層面進(jìn)行明確。

二、社保費(fèi)征管爭議類型化分析

通過對72份社保費(fèi)行政裁判文書進(jìn)行可視化分析，不難發(fā)現(xiàn)，實(shí)踐中的社保費(fèi)征管爭議可概括為征繳職責(zé)履行爭議和繳費(fèi)爭議兩大類，其中履職爭議包括追繳社保費(fèi)爭議、充分履職爭議、繳費(fèi)關(guān)系確認(rèn)前置爭議等，繳費(fèi)爭議包括繳費(fèi)基數(shù)扣除范圍爭議、繳費(fèi)數(shù)額核定爭議、繳費(fèi)數(shù)額異議救濟(jì)爭議等。為厘清各類爭議及其根源，有必要對各類爭議進(jìn)行定性分析，以期對癥下藥，更好地解決社保費(fèi)征管爭議。

(一)征繳職責(zé)履行爭議的主要類型及其根源

征繳職責(zé)履行爭議，又稱“履職爭議”。如圖3所示，從稅務(wù)機(jī)關(guān)角度而言，社保費(fèi)征管過程中履職爭議發(fā)生的理由各有不同：其一，是否有權(quán)追繳欠費(fèi)；其二，充分履行職能的標(biāo)準(zhǔn)不清(催繳并下達(dá)催繳通知，能否認(rèn)定其已充分履行職能)；其三，有無投訴處理權(quán)；其四，有無強(qiáng)制征繳權(quán)；其五，前置性義務(wù)未履行(繳費(fèi)關(guān)系的確認(rèn)、繳費(fèi)信息的傳遞，社保局沒有履行前置程序，導(dǎo)致其無法履行)；其六，是否為法定征繳主體和爭議處理主體，現(xiàn)行法律并沒有明確規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)為征繳主體、對于社保費(fèi)征管爭議是否有權(quán)處理。

簡而言之，歸結(jié)起來可概括為三大類：第一類，征繳主體認(rèn)定爭議；第二類，權(quán)責(zé)范圍認(rèn)定爭議，主要包括追繳欠費(fèi)權(quán)、投訴處理權(quán)、強(qiáng)制征繳權(quán)、繳費(fèi)關(guān)系確認(rèn)等職責(zé)應(yīng)當(dāng)由誰履行；第三類，充分履職標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定爭議。

1.主體認(rèn)定爭議

主體認(rèn)定爭議主要分為兩類：一是征繳主體多元不一；二是征繳爭議處理主體不明確。需要指出的是，社保入稅政策全面落實(shí)，社保費(fèi)征繳全面移交稅務(wù)機(jī)關(guān)后，稅務(wù)機(jī)關(guān)成為唯一的社保費(fèi)征繳主體，社保費(fèi)征繳主體得以確定化、唯一化。因此，從理想角度而言，一方面，第一類主體認(rèn)定爭議(因征繳主體多元不確定而引發(fā)的主體認(rèn)定爭議)會(huì)相應(yīng)地有所減少；另一方面，征繳爭議處理主體認(rèn)定爭議愈發(fā)突出。之所以征繳爭議處理主體認(rèn)定爭議突出的根源在于：社保入稅后，社保費(fèi)征繳業(yè)務(wù)全部由稅務(wù)機(jī)關(guān)接替，那么征繳爭議處理主體是否也應(yīng)當(dāng)由社保部門轉(zhuǎn)向稅務(wù)機(jī)關(guān)？現(xiàn)行法律并未明確征繳業(yè)務(wù)移交前發(fā)生的爭議應(yīng)當(dāng)由誰處理，由此而引發(fā)的爭議隨之凸顯。

對于社保征管業(yè)務(wù)從社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)移交至稅務(wù)機(jī)關(guān)之前所發(fā)生的爭議，現(xiàn)行法律并沒有明確這類爭議應(yīng)當(dāng)由誰負(fù)責(zé)，導(dǎo)致實(shí)踐中稅務(wù)機(jī)關(guān)和社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)之間互相推諉責(zé)任?！爸艿露Y訴沈陽市和平區(qū)地方稅務(wù)局不履行法定職責(zé)案”[注]參見周德禮與沈陽市和平區(qū)地方稅務(wù)局不履行法定職責(zé)一審行政判決書，(2016)遼0103行初144號(hào)。便是此類爭議的典型例證。該案中，周德禮認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)依法采取行政措施強(qiáng)制其用人單位為其繳納1999年至今所欠社保費(fèi)。和平區(qū)稅務(wù)局則提出其征收社保費(fèi)僅僅是依據(jù)社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)核定的繳費(fèi)數(shù)額、繳費(fèi)基數(shù)和繳費(fèi)方式，沒有變更權(quán)，對于社保入稅前發(fā)生的社保費(fèi)征管爭議不具有處理權(quán)。顯然，本案中征繳雙方的爭議焦點(diǎn)在于，稅務(wù)機(jī)關(guān)對征管業(yè)務(wù)移交前發(fā)生的案件是否具有爭議處理權(quán)，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否理所當(dāng)然成為征繳爭議處理主體，是否有權(quán)一并處理社保入稅前發(fā)生的爭議。由此可見，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)全責(zé)征繳社保，其具體權(quán)責(zé)范圍亟須厘清，爭議處理主體身份需明確。與此同時(shí)，社保入稅前的征繳爭議解決機(jī)制與現(xiàn)行征繳體制間的銜接機(jī)制有待進(jìn)一步理順。

綜上所述，“社保入稅”若要施行，部分爭議將得到解決，但需要以稅務(wù)機(jī)關(guān)這一征繳主體為中心而構(gòu)建更為明確、具體、可操作性強(qiáng)的稅費(fèi)一體化征管制度。

2.權(quán)責(zé)范圍爭議

目前，我國社保費(fèi)征管過程中不僅存在主體認(rèn)定爭議，而且存在征繳主體權(quán)責(zé)范圍認(rèn)定爭議。這類爭議主要是指稅務(wù)機(jī)關(guān)作為社保費(fèi)征收主體，是否具有追繳欠費(fèi)、投訴處理、強(qiáng)制征繳、繳費(fèi)關(guān)系確認(rèn)等職權(quán)和職責(zé)。

由于現(xiàn)行法律沒有明確稅務(wù)機(jī)關(guān)征管社保費(fèi)的執(zhí)法主體地位，實(shí)踐中關(guān)于稅務(wù)局是否有權(quán)作出行政強(qiáng)制，是否有權(quán)對社保費(fèi)征繳過程中的違法行為作出行政處理、處罰等問題引發(fā)了不少爭議。以“王希民不服稅務(wù)局稅務(wù)行政管理案”[注]參見王希民與邯鄲市邯山區(qū)地方稅務(wù)局稅務(wù)行政管理(稅務(wù))二審行政判決書，(2016)冀04行終403號(hào)。為例，該案中被告稅務(wù)局認(rèn)為，繳費(fèi)單位申報(bào)、繳費(fèi)基數(shù)及數(shù)額確認(rèn)是其履行征繳職責(zé)的前提，而繳費(fèi)申報(bào)是繳費(fèi)人的職責(zé)，繳費(fèi)基數(shù)及數(shù)額確認(rèn)應(yīng)是社保機(jī)構(gòu)的職責(zé)，繳費(fèi)人和社保機(jī)構(gòu)的前置性職責(zé)尚未履行，其征收社保費(fèi)職責(zé)便無法履行。此外，被告還提出，原告的用人單位效益不好，無法實(shí)現(xiàn)強(qiáng)制征繳，強(qiáng)制執(zhí)行未果并不等于其未履行職責(zé)。而原告主張，社保中心出具的社會(huì)保險(xiǎn)繳費(fèi)通知單能充分證明其已完成社保費(fèi)的繳費(fèi)申報(bào)，且社保中心已通過審核。稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社保費(fèi)職責(zé)履行的前置性程序已經(jīng)履行完畢。法院審查后認(rèn)定，社保中心已對涉案社保繳費(fèi)基數(shù)進(jìn)行核定，已充分履行職責(zé)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)依法履行社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)費(fèi)款征收、欠費(fèi)催繳等法定職責(zé)而未履行，屬于行政不作為，最終稅務(wù)局?jǐn)≡V。該案的爭議焦點(diǎn)在于稅務(wù)機(jī)關(guān)履行社保費(fèi)征管職責(zé)是否必須以繳費(fèi)人申報(bào)、社保機(jī)構(gòu)核定繳費(fèi)基數(shù)及數(shù)額為前提？稅務(wù)機(jī)關(guān)是否有權(quán)自主作出行政決定權(quán)？究其根源，此類爭議主要是源于現(xiàn)行法律沒有明確稅務(wù)機(jī)關(guān)、繳費(fèi)人、社保機(jī)構(gòu)等各方主體的具體職責(zé)，征繳法律關(guān)系參與者對其職責(zé)范圍理解有分歧。

當(dāng)然，對于繳費(fèi)人不依法按時(shí)申報(bào)繳費(fèi)的這類情形，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)責(zé)令其限期繳納，而不是消極對待，以繳費(fèi)申報(bào)是征收社保費(fèi)的前置程序?yàn)榻杩诓挥杼幚恚@種情況下稅務(wù)機(jī)關(guān)的行為則屬于行政不作為，對于此部分社保費(fèi)的流失，稅務(wù)機(jī)關(guān)作為征繳機(jī)關(guān)應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任。

“社保入稅”無疑引起學(xué)界的廣泛關(guān)注和熱烈討論，在關(guān)注社保機(jī)構(gòu)和稅務(wù)機(jī)關(guān)之間工作銜接問題的同時(shí)，更應(yīng)認(rèn)真思考“社保入稅”后稅務(wù)機(jī)關(guān)全責(zé)征繳社保費(fèi)意味著什么，是否能夠徹底解決之前的社保費(fèi)征繳爭議，又是否會(huì)引發(fā)新的爭議等實(shí)際問題。目前，我國并未出臺(tái)法律對稅務(wù)機(jī)關(guān)的全責(zé)征管社保費(fèi)的權(quán)責(zé)范圍進(jìn)行明確，也沒有明確社保機(jī)構(gòu)等其他相關(guān)部門在社保費(fèi)征繳法律關(guān)系中的定位與職責(zé)，使得社保費(fèi)征管爭議難以得到徹底有效的解決。

3.充分履職標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定爭議

稅務(wù)機(jī)關(guān)、社保機(jī)構(gòu)等主體充分履行征繳職責(zé)的判斷標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)是什么，目前法律并未明確。實(shí)踐中，關(guān)于社保費(fèi)征管職責(zé)履行爭議的第三大類型即充分履職標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定存在爭議。由于現(xiàn)行法律沒有明確稅務(wù)機(jī)關(guān)履職的具體范圍和程序規(guī)則，使得繳費(fèi)人、稅務(wù)機(jī)關(guān)以及法院對稅務(wù)機(jī)關(guān)是否已經(jīng)充分履職發(fā)生這一問題的理解發(fā)生爭議。“胡仙鳳與臺(tái)州黃巖社保中心、稅務(wù)局不履行法定職責(zé)案”[注]參見胡仙鳳與臺(tái)州市黃巖區(qū)社會(huì)保險(xiǎn)事業(yè)管理中心、臺(tái)州市黃巖地方稅務(wù)局不履行法定職責(zé)二審行政判決書，(2016)浙10行終94號(hào)。在此類爭議中具有一定代表性。該案中的原告要求社保中心和稅務(wù)局解決其單位(臺(tái)一建公司)全體職工兩保統(tǒng)籌問題，被告稅務(wù)局依法向臺(tái)一建公司發(fā)出了稅務(wù)事項(xiàng)通知書以及欠費(fèi)催告書、責(zé)令限期改正通知書，并作出了稅收行政強(qiáng)制執(zhí)行決定，但由于臺(tái)一建公司銀行賬戶客觀上無法扣繳，導(dǎo)致未能解決原告的問題，原告因此認(rèn)定稅務(wù)機(jī)關(guān)和社保中心未充分履職，沒有及時(shí)申請法院扣押查封價(jià)值相當(dāng)?shù)呢?cái)產(chǎn)以抵社保費(fèi)，屬于行政不作為。法院最終認(rèn)定，被告稅務(wù)局已經(jīng)履行了其征收職責(zé)，向欠費(fèi)單位作出了催繳、責(zé)令限期改正、強(qiáng)制扣繳等決定，且社保中心不屬于社保費(fèi)的征收主體，無需承擔(dān)責(zé)任。

很顯然，本案的爭議焦點(diǎn)在于，原告認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)強(qiáng)制執(zhí)行繳費(fèi)單位的財(cái)產(chǎn)，并且財(cái)產(chǎn)執(zhí)行到位，才能認(rèn)定稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)充分履行法定職責(zé)。而被告以及法院均認(rèn)為，只要客觀上真誠履行了征管職責(zé)就屬于達(dá)到了充分履行職責(zé)的程度，而不論履職結(jié)果?？陀^而言，判斷稅務(wù)機(jī)關(guān)是否充分履行職責(zé)的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)是，考慮稅務(wù)機(jī)關(guān)不履行職責(zé)是否存在合法阻卻事由，是否具有違法行為和過錯(cuò)，原告要求稅務(wù)機(jī)關(guān)履行的法定職責(zé)應(yīng)當(dāng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)法定職責(zé)范圍內(nèi)。只要稅務(wù)機(jī)關(guān)依法履行了其職責(zé)范圍內(nèi)的事項(xiàng)，即便沒有結(jié)果，也不能認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)不作為，沒有結(jié)果不等于不作為。究其根源，該類爭議的源頭在于目前我國法律并未明確規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)和社保機(jī)構(gòu)的具體職責(zé)范圍，是不同主體對于職責(zé)范圍的理解不一致所導(dǎo)致。

此外，還有一類充分履職爭議存在特殊性。以“肖菁與人社局、稅務(wù)局不履行法定職責(zé)案”[注]參見肖箐與公安縣人力資源和社會(huì)保障局、公安縣地方稅務(wù)局不履行法定職責(zé)二審行政判決書，(2016)鄂10行終78號(hào)。為例，原告肖菁因投訴行為未得到及時(shí)、合理的回復(fù)和處理而認(rèn)定人社局和稅務(wù)局未充分履行職責(zé)，社保費(fèi)稽核前置程序不能成為稅務(wù)局履職的法定阻卻事由。不言而喻，該案的爭議焦點(diǎn)在于，稅務(wù)機(jī)關(guān)充分履職是否存在法定阻卻事由。如前所述，稅務(wù)機(jī)關(guān)只要履行了其法定職責(zé)范圍內(nèi)的權(quán)責(zé)，便是充分履職，如果存在客觀因素導(dǎo)致其無法正常履行職責(zé)，亦不能因此認(rèn)定稅務(wù)機(jī)關(guān)未履行職責(zé)。判斷稅務(wù)機(jī)關(guān)充分履職理應(yīng)允許存在合法阻卻事由。

至于具體的合法阻卻事由，在社保入稅前，人社局負(fù)有社保登記、應(yīng)繳數(shù)額稽核、受理投訴舉報(bào)等職責(zé)，稅務(wù)局僅僅負(fù)有征收職責(zé)。那么，諸如人事爭議訴訟以及社保費(fèi)繳費(fèi)基數(shù)、繳費(fèi)數(shù)額核定、繳費(fèi)關(guān)系確認(rèn)前置等都可以成為稅務(wù)局履職的合法阻卻事由。社保入稅后，只要稅務(wù)機(jī)關(guān)客觀上履行了法定范圍的職責(zé)事項(xiàng)，就應(yīng)認(rèn)定充分履職。充分履職的判斷前提應(yīng)當(dāng)是主體權(quán)責(zé)明晰。因此，社保征繳法律關(guān)系中各方主體的權(quán)責(zé)范圍亟待明確。

(二)繳費(fèi)爭議具體類型及其根源

從圖4可以看出，我國社保費(fèi)繳費(fèi)爭議主要包括繳費(fèi)基數(shù)扣除范圍認(rèn)定爭議、繳費(fèi)數(shù)額核定爭議、繳費(fèi)數(shù)額異議救濟(jì)爭議等類型。

1.繳費(fèi)基數(shù)扣除范圍認(rèn)定爭議

實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社保費(fèi)往往將諸如退休返聘人員的工資額之類的特殊項(xiàng)目排除在社保費(fèi)繳費(fèi)基數(shù)扣除范圍之外，認(rèn)為退休返聘人員的工資不應(yīng)納入其中，而繳費(fèi)人則主張應(yīng)將其作為社保費(fèi)繳費(fèi)基數(shù)扣除項(xiàng)目之一，稅務(wù)機(jī)關(guān)無權(quán)解釋繳費(fèi)基數(shù)扣除范圍，征繳雙方因此發(fā)生爭議?！案痪熬频暝V紹興地方稅務(wù)局案”[注]參見紹興富景酒店管理有限公司與紹興市地方稅務(wù)局第一稅務(wù)分局二審判決書，(2013)浙紹行終字第90號(hào)。在此類爭議中具有一定代表性。富景酒店作為原告，認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)僅享有單純的社保費(fèi)征收權(quán)，而不具有行政決定權(quán)，無權(quán)解釋社保繳費(fèi)基數(shù)扣除范圍，無權(quán)規(guī)定企業(yè)應(yīng)繳社保的繳費(fèi)基數(shù)及比例問題。

通過分析上述爭議類型可知，爭議的根源主要在于，稅務(wù)機(jī)關(guān)在社保費(fèi)征繳法律關(guān)系中的定位不清，具體職責(zé)范圍不明，導(dǎo)致繳費(fèi)人對其職權(quán)范圍產(chǎn)生爭議。

2.繳費(fèi)數(shù)額核定爭議

繳費(fèi)數(shù)額核定爭議主要是圍繞稅務(wù)機(jī)關(guān)是否有權(quán)核定和變更社保費(fèi)的繳費(fèi)數(shù)額而展開。此類爭議以“趙忠訴哈爾濱市南崗區(qū)地方稅務(wù)局案”為例。[注]參見趙忠訴哈爾濱市南崗區(qū)地方稅務(wù)局等履行法定職責(zé)二審行政判決書，(2017)黑01行終191號(hào)。在本案中，原告趙忠在未經(jīng)社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)確定其應(yīng)繳費(fèi)數(shù)額的情況下，直接要求稅務(wù)局責(zé)令繳費(fèi)單位限期補(bǔ)足其社保費(fèi)，稅務(wù)局以其僅有代征權(quán)，無權(quán)核定或更改應(yīng)繳數(shù)額為由進(jìn)行抗辯。

不言而喻，社保費(fèi)繳費(fèi)數(shù)額核定爭議的主要根源在于，現(xiàn)行法律并未明確規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)征繳社保費(fèi)的行政執(zhí)法主體地位，稅務(wù)機(jī)關(guān)無實(shí)際管理權(quán)和決定權(quán)，征收社保費(fèi)必須以社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)核定的應(yīng)繳數(shù)額為依據(jù)，無法自行核定或更改征繳數(shù)額。

3.繳費(fèi)數(shù)額異議救濟(jì)爭議

繳費(fèi)數(shù)額異議救濟(jì)爭議主要是指，當(dāng)社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)對繳費(fèi)人應(yīng)繳數(shù)額以及繳費(fèi)基數(shù)作出核定后，繳費(fèi)人如有異議，其是否應(yīng)享有知情權(quán)、陳述或申辯權(quán)利。

以“天河安利汽車檢測中心不服稅務(wù)局具體行政行為案”為例，[注]參見廣州市天河安利汽車檢測中心與廣州市天河區(qū)地方稅務(wù)局、黃少勤、陳建光具體行政行為一審行政判決書，(2015)穗天法行初字第311號(hào)。稅務(wù)局對天河安利汽車檢測中心(簡稱天河汽檢)作出欠費(fèi)記錄，天河汽檢不服，認(rèn)為稅務(wù)局在其不知情的情況下記錄欠費(fèi)信息，未盡通知義務(wù)，侵犯其知情權(quán)、陳述申辯權(quán)。稅務(wù)局則辯稱是依據(jù)社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)核定的繳費(fèi)數(shù)額和繳費(fèi)基數(shù)進(jìn)行征收，欠費(fèi)記錄數(shù)據(jù)信息是社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)所提供，將社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)稽核的數(shù)據(jù)錄入征繳系統(tǒng)的行為本身并不對原告的權(quán)利義務(wù)產(chǎn)生影響。

概而言之，繳費(fèi)人對繳費(fèi)數(shù)據(jù)信息有異議，應(yīng)當(dāng)由誰處理，如何救濟(jì)，也須明確爭議處理機(jī)制。

三、社保費(fèi)征管爭議的解決之道

通過前文對社保費(fèi)征管爭議進(jìn)行類型化分析可知，實(shí)踐中的社保費(fèi)征管爭議類型多樣，但歸根究底，所有爭議的根源皆在于社保費(fèi)征繳主體不明、征繳法律關(guān)系各方主體權(quán)責(zé)不清、社保費(fèi)管理體制和稅收征管體制銜接不暢等諸多方面。稅務(wù)機(jī)關(guān)全責(zé)征繳的職責(zé)范圍以及程序、法律責(zé)任等方面亟待明確化、具體化、規(guī)范化。因此，為高效解決社保費(fèi)征管爭議，有必要從以下幾方面著手：其一，從法律層面明確征繳主體執(zhí)法地位，使其有法可依；其二，厘清征繳法律關(guān)系中各方主體的權(quán)責(zé)范圍；其三，建立稅費(fèi)一體化管理模式，從規(guī)范管理流程、搭建信息共享平臺(tái)、建立行政協(xié)作機(jī)制等方面確保社保費(fèi)管理體制和稅收征管體制銜接順暢；其四，健全社保費(fèi)征繳爭議處理機(jī)制；其五，建立失信繳費(fèi)人黑名單制度。

(一)從法律層面確立稅務(wù)機(jī)關(guān)行政執(zhí)法地位

從本質(zhì)上來看，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)目前仍屬于“費(fèi)”而非“稅”?！吧绫Ｈ攵悺鼻?，全國大部分稅務(wù)機(jī)關(guān)在社保費(fèi)征繳法律關(guān)系中仍處于“代收”地位，僅僅是被動(dòng)地根據(jù)社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)核定的繳費(fèi)人數(shù)和繳費(fèi)基數(shù)進(jìn)行征收，而不具有獨(dú)立的社保費(fèi)征繳稽查、處罰等實(shí)際征管權(quán)限。顯然，征管、稽查職能分離，不可避免地會(huì)造成稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社保費(fèi)的激勵(lì)不足。一旦外部的激勵(lì)機(jī)制不足，稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社保費(fèi)的積極性勢必大大降低。社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)則恰恰相反，其征管資源不足但激勵(lì)充足。但值得注意的是，社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)征收社保費(fèi)缺乏強(qiáng)制力，其信息掌控不全面、不及時(shí)，征管能力較弱。而稅務(wù)機(jī)關(guān)具有較豐富的征管經(jīng)驗(yàn)，有較強(qiáng)的征管能力，“可以打破地方主導(dǎo)征收工作帶來的制度碎片化和利益地方化，保障征收機(jī)構(gòu)的垂直管理，確保政策執(zhí)行暢通?！盵注]參見馬一舟,王周飛：《稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)回顧與前瞻》，《稅務(wù)研究》2017年第12期。

稅務(wù)機(jī)關(guān)全權(quán)負(fù)責(zé)社保費(fèi)征管具有相對優(yōu)勢。[注]OECD，The Unification of the Social Insurance Contribution Collection System，in Korea.Social Employment and Migration Working Papers,2007,Vol.55,No.2,pp.51-52．盡管相對于稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)更熟悉社保政策，更具備社保費(fèi)征管經(jīng)驗(yàn)，[注]彭雪梅,劉陽,林輝：《征收機(jī)構(gòu)是否會(huì)影響社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的征收效果?——基于社保經(jīng)辦和地方稅務(wù)征收效果的實(shí)證研究》，《管理世界》2015年第6期。但是“社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)雙重征繳體制的問題在于執(zhí)法剛性不足、部門利益爭奪、部門溝通協(xié)作不暢”[注]元林君：《我國社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳體制現(xiàn)狀、問題與改革趨勢》，《科學(xué)經(jīng)濟(jì)社會(huì)》2018年第2期。。稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)社保費(fèi)的申報(bào)、核定、征收，將個(gè)人所得稅納稅申報(bào)信息與社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)信息進(jìn)行比對，能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)應(yīng)參保未參保、應(yīng)繳費(fèi)未繳或少繳費(fèi)等漏洞，從而促使社會(huì)保險(xiǎn)覆蓋面擴(kuò)大，應(yīng)參保人數(shù)增加。此外，稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)際掌握著企業(yè)人數(shù)及其工資薪金所得具體數(shù)額信息，由稅務(wù)機(jī)關(guān)全責(zé)征繳社保費(fèi)，征繳信息相對暢通，征繳效率更高。“由社保機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)征收社保費(fèi)的做法違反了通常的職能分配規(guī)律，社保機(jī)構(gòu)的唯一核心職能是記錄與社保福利發(fā)放有關(guān)的社保信息，這一職能由社保機(jī)構(gòu)行使是十分合理的，因?yàn)槎悇?wù)機(jī)關(guān)天生的功能不是長期存儲(chǔ)社保福利發(fā)放數(shù)據(jù)?！盵注]劉軍強(qiáng)：《資源、激勵(lì)與部門利益：中國社會(huì)保險(xiǎn)征繳體制的縱貫研究(1999—2008)》，《中國社會(huì)科學(xué)》20011年第3期。

因此，為了充分發(fā)揮資源最優(yōu)配置的功能，應(yīng)當(dāng)確保稅務(wù)機(jī)關(guān)在征繳法律關(guān)系中獲得足夠的激勵(lì)，嘗試建立稅務(wù)機(jī)關(guān)征繳社保費(fèi)的激勵(lì)機(jī)制。從某種程度上而言，確立稅務(wù)機(jī)關(guān)在社保費(fèi)征繳法律關(guān)系中的全責(zé)征收主體身份，能有效解決稅務(wù)機(jī)關(guān)征繳社保費(fèi)而沒有實(shí)質(zhì)性權(quán)力的“激勵(lì)不足”問題。“社保入稅”前，稅務(wù)機(jī)關(guān)僅僅是社保費(fèi)的收費(fèi)機(jī)構(gòu)，沒有行政決定權(quán)和行政處罰權(quán)，導(dǎo)致社保費(fèi)征管糾紛不斷。因此，若要全面落實(shí)社保入稅，首先應(yīng)當(dāng)從立法上確立稅務(wù)機(jī)關(guān)在征繳程序中的行政執(zhí)法主體地位，增強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社保費(fèi)的合法性。

雖然《黨和國家深化機(jī)構(gòu)改革方案》中明確稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一征收社保費(fèi)，但目前我國社保改革舉措僅僅停留在政策層面，未獲得法律支持。毫無疑問，“立法層次低以及對社會(huì)保險(xiǎn)的強(qiáng)制性缺少具體法律保障措施，使其強(qiáng)制性軟弱無力?！盵注]王章星：《通過立法強(qiáng)化社會(huì)保險(xiǎn)制度的強(qiáng)制性問題》，《中國勞動(dòng)》2003年第6期。一旦稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社保費(fèi)的執(zhí)法依據(jù)不充分，則難以做到依法征收。[注]參見王文童：《社會(huì)保障籌資模式及其稅式管理問題的研究》，《稅務(wù)研究》2007年第4期。而高位階的立法往往有利于增強(qiáng)參保人員的社保繳費(fèi)意識(shí)，[注]參見魯全：《中國養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)征收體制研究》，《山東社會(huì)科學(xué)》2011 年第 7期。因此，應(yīng)從立法層面明確社保費(fèi)唯一的征收主體為稅務(wù)機(jī)關(guān)，確保稅務(wù)機(jī)關(guān)征管社保有法可依。具體而言，其一，應(yīng)修改《社會(huì)保險(xiǎn)法》和《稅收征收管理法》，從法律上明確賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)社保費(fèi)征管權(quán)，并明確規(guī)定社保費(fèi)的征管適用《稅收征收管理法》，確保稅務(wù)機(jī)關(guān)完整的社保費(fèi)征管地位；其二，明確稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社保費(fèi)的具體職責(zé)范圍，賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)完整的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征管權(quán)力，具體應(yīng)包括社會(huì)保險(xiǎn)參保登記、繳費(fèi)登記、應(yīng)繳費(fèi)基數(shù)及繳費(fèi)數(shù)額核定、接受繳費(fèi)申報(bào)、審查申報(bào)數(shù)據(jù)、費(fèi)款征收、欠費(fèi)催繳追繳、繳費(fèi)檢查、行政處罰、爭議處理等涉及社保費(fèi)征管的全過程職責(zé)。

(二)厘清征繳法律關(guān)系中各方主體的權(quán)責(zé)

防范社保費(fèi)征管爭議，在明確社保費(fèi)征收主體的同時(shí)，還應(yīng)厘清社保費(fèi)征繳法律關(guān)系中各方主體權(quán)責(zé)范圍。具體而言，應(yīng)明確稅務(wù)機(jī)關(guān)、繳費(fèi)人(單位和個(gè)人)、社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)、勞動(dòng)保障行政主管部門等各方主體在社保費(fèi)征繳法律關(guān)系中的權(quán)力與職責(zé)、權(quán)利與義務(wù)以及未履行職責(zé)所應(yīng)承擔(dān)的相應(yīng)的法律責(zé)任。

首先，如前所述，稅務(wù)機(jī)關(guān)全責(zé)征收社保費(fèi)即稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)社?；鶖?shù)、數(shù)額的核定，社保投訴的處理、社保強(qiáng)制征繳等方面的工作，具有查處、追繳欠費(fèi)的行政決定權(quán)，“對社保費(fèi)有征收權(quán)、檢查權(quán)和處罰權(quán)，對費(fèi)源有監(jiān)控權(quán)?！盵注]楊衛(wèi)華：《廣東“社保費(fèi)”征收制度評析》，《廣東經(jīng)濟(jì)》2003年第7期。其次，繳費(fèi)人作為征繳關(guān)系的重要一方，應(yīng)當(dāng)負(fù)有自核自繳社保費(fèi)的義務(wù)，并對自核自繳的內(nèi)容真實(shí)性負(fù)責(zé)。最后，社保機(jī)構(gòu)僅僅是社保費(fèi)征收的協(xié)作機(jī)構(gòu)，協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社保費(fèi)，其主要職責(zé)在于專門負(fù)責(zé)社保費(fèi)的支出以及社保待遇的發(fā)放，勞動(dòng)和社會(huì)保障行政部門負(fù)責(zé)社保費(fèi)的征繳管理和監(jiān)督檢查。探索建立“以征、監(jiān)、管為前提，以參保個(gè)人為核心，以信息化管理為手段，人、企分管，個(gè)、統(tǒng)分賬的社保費(fèi)征收模式”[注]邱旭輝，何晉云：《地稅征收社保費(fèi)模式探究》，載《中國法學(xué)會(huì)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)2007年年會(huì)暨第五屆全國財(cái)稅法學(xué)學(xué)術(shù)研討會(huì)論文集》，中國法學(xué)會(huì)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)2007年年會(huì)暨第五屆全國財(cái)稅法學(xué)學(xué)術(shù)研討會(huì)，2007年。。

與此同時(shí)，社保費(fèi)征繳法律關(guān)系中各主體應(yīng)對其職權(quán)范圍內(nèi)的事項(xiàng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，稅務(wù)機(jī)關(guān)作為全責(zé)征繳主體應(yīng)當(dāng)對其職責(zé)范圍內(nèi)的核定基數(shù)、追繳欠費(fèi)等事項(xiàng)承擔(dān)責(zé)任，繳費(fèi)單位和個(gè)人作為社保費(fèi)申報(bào)主體，應(yīng)當(dāng)對申報(bào)內(nèi)容的真實(shí)性承擔(dān)責(zé)任。如此一來，厘清各主體的職責(zé)、職權(quán)范圍，明晰各主體責(zé)任，方能有利于實(shí)現(xiàn)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)收入和支出兩條線管理。

此外，厘清征繳法律關(guān)系中主要參與者的權(quán)責(zé)范圍，不僅應(yīng)明確稅務(wù)機(jī)關(guān)為唯一的社保費(fèi)征收機(jī)構(gòu)，還應(yīng)依次明確民政、財(cái)政以及審計(jì)等其他相關(guān)部門的職責(zé)，建立稅務(wù)機(jī)關(guān)征收、社保機(jī)構(gòu)發(fā)放、財(cái)政部門管理、審計(jì)部門監(jiān)督檢查的社保費(fèi)征管體制。[注]參見朱為群,李菁菁：《稅務(wù)部門統(tǒng)一征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的效率和公平探討》，《稅務(wù)研究》2017年第12期。

(三)建立稅費(fèi)一體化征管模式

制度設(shè)計(jì)中也必須注意到社保費(fèi)和稅收的差異， “社保入稅”最主要的障礙之一即基于稅收管理而采取的措施或?qū)嵺`對社保費(fèi)征收的本質(zhì)和特殊性考慮不足。客觀而言，最初社保費(fèi)分別由社保機(jī)構(gòu)和稅務(wù)局征收，主要是由于它們自身分屬不同的系統(tǒng)和不同的體系機(jī)構(gòu)所致，各自的覆蓋范圍亦不同，[注]Zaglmayer. B.，Schoukens P.，2005，“Cooperation between Social Security and Tax Agencies in Europe”，Center for the Business of Government (Washington).同時(shí)，稅收和社保費(fèi)所涉及的法律體系不同，融合難度較大。[注]參見郭昌盛：《我國社保費(fèi)征管體制改革的困境與出路——基于歐洲國家改革的經(jīng)驗(yàn)與教訓(xùn)》，《經(jīng)濟(jì)體制改革》2018年第2期。

必須承認(rèn)，雖然社保費(fèi)征管和稅收征管存在一定的差異性，但社保費(fèi)有其特殊性，對征管精細(xì)度要求較高。因此，將社保費(fèi)納入稅收征管體系之中，由稅務(wù)機(jī)關(guān)同時(shí)對社保費(fèi)和稅收進(jìn)行征收管理，應(yīng)當(dāng)建立社保費(fèi)的“稅式管理模式”。首要任務(wù)是協(xié)調(diào)稅收征管規(guī)則和社保費(fèi)征收規(guī)則，統(tǒng)一社保費(fèi)和個(gè)人所得稅法中的有關(guān)“工資薪金”等法律概念的基本含義，明確規(guī)定社保費(fèi)的計(jì)費(fèi)依據(jù)、明確社保費(fèi)的征繳程序和原則方法。具體而言可以從以下幾個(gè)方面展開：

1.建立自行申報(bào)繳費(fèi)制度

首先，應(yīng)明確繳費(fèi)人自主申報(bào)繳納社保費(fèi)的義務(wù)?！懊馈⒂⒌榷鄶?shù)國家的社會(huì)保險(xiǎn)稅都由稅務(wù)機(jī)關(guān)征收，納稅人在繳納社會(huì)保險(xiǎn)稅時(shí)與個(gè)人所得稅一起申報(bào)，雇員部分由雇主代扣代繳，自營者自行申報(bào)，自行繳納，稅款進(jìn)入國庫，借助稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅的專業(yè)優(yōu)勢，增強(qiáng)執(zhí)法的強(qiáng)制性?！盵注]石堅(jiān)：《優(yōu)化社保費(fèi)征收方式、推進(jìn)稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一征收》，《中國稅務(wù)報(bào)》2014年6月18日，第B03版。因此，繳費(fèi)人在向稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)依法自行計(jì)算繳費(fèi)數(shù)額、向稅務(wù)機(jī)關(guān)如實(shí)申報(bào)繳納社保費(fèi)，稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)繳費(fèi)單位和個(gè)人申報(bào)的數(shù)據(jù)信息進(jìn)行核定應(yīng)繳費(fèi)數(shù)額，以繳費(fèi)單位和個(gè)人申報(bào)數(shù)據(jù)為征繳依據(jù)，負(fù)責(zé)稽查核實(shí)繳費(fèi)單位和個(gè)人申報(bào)數(shù)據(jù)是否真實(shí)、客觀，而繳費(fèi)人應(yīng)承擔(dān)虛假申報(bào)等相應(yīng)的法律責(zé)任。

其次，關(guān)于繳費(fèi)基數(shù)核定的具體操作，實(shí)踐中繳費(fèi)基數(shù)的確定不合理，有的以檔案工資為繳費(fèi)基數(shù),有的以定額工資為基數(shù)，[注]參見劉靜：《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳方式的比較與分析——兼談開征社會(huì)保障稅的思路》，《河南稅務(wù)》2002年第18期。因此引發(fā)的爭議不少。事實(shí)上，社保繳費(fèi)基數(shù)通常直接與工資掛鉤，單位繳費(fèi)基數(shù)依據(jù)單位職工的工資總額來確定，而個(gè)人繳費(fèi)基數(shù)通常根據(jù)職工上一年度月平均工資來確定。因此，單位繳費(fèi)基數(shù)和個(gè)人繳費(fèi)基數(shù)應(yīng)分別申報(bào)，其中個(gè)人繳費(fèi)基數(shù)不變，單位繳費(fèi)基數(shù)不再按職工平均工資進(jìn)行征收，而是按繳費(fèi)單位全部工資總額據(jù)實(shí)申報(bào)。

最后，如果繳費(fèi)人未如實(shí)履行自核自繳義務(wù)，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)后果。根據(jù)《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳暫行條例》第10條的規(guī)定，[注]《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳暫行條例》第10條規(guī)定，“繳費(fèi)單位必須按月向社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)申報(bào)應(yīng)繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)數(shù)額，經(jīng)社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)核定后，在規(guī)定的期限內(nèi)繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)。繳費(fèi)單位不按規(guī)定申報(bào)應(yīng)繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)數(shù)額的，由社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)暫按該單位上月繳費(fèi)數(shù)額的百分之一百一十確定應(yīng)繳數(shù)額；沒有上月繳費(fèi)數(shù)額的，由社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)暫按該單位的經(jīng)營狀況、職工人數(shù)等有關(guān)情況確定應(yīng)繳數(shù)額。繳費(fèi)單位補(bǔ)辦申報(bào)手續(xù)并按核定數(shù)額繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)后，由社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)按照規(guī)定結(jié)算?！崩U費(fèi)人(用人單位和勞動(dòng)者)必須按月向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)應(yīng)繳費(fèi)數(shù)額，由稅務(wù)機(jī)關(guān)核定繳費(fèi)數(shù)額后，繳費(fèi)人在規(guī)定期間繳納社保費(fèi)。如果繳費(fèi)人未申報(bào)，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照該繳費(fèi)人上個(gè)月繳費(fèi)數(shù)額的110%核定其應(yīng)繳數(shù)額，如果也沒有上個(gè)月繳費(fèi)數(shù)額做參照，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按單位本月的經(jīng)營狀況、職工人數(shù)等方面因素進(jìn)行核定。

2.規(guī)范社保費(fèi)征管流程

有效減少社保費(fèi)征管爭議，應(yīng)當(dāng)“對參保登記、繳費(fèi)登記、繳費(fèi)申報(bào)、費(fèi)額確定、憑證管理、繳費(fèi)檢查、欠費(fèi)追繳、違法處理、爭議處理等具體征管流程和事項(xiàng)進(jìn)行規(guī)范，實(shí)行統(tǒng)一的操作標(biāo)準(zhǔn)、征繳流程、辦理時(shí)限，構(gòu)建社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征管的標(biāo)準(zhǔn)體系”[注]王堃：《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳制度研究綜述與啟示》，《東北財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)》2016年第6期。。對于社保費(fèi)的具體征管流程，可適用稅收征管流程，按月申報(bào)繳納；未及時(shí)申報(bào)的，初次提醒督促限期申報(bào)繳納；超期仍未申報(bào)繳納的，可進(jìn)入催繳程序；催繳仍未履行的，可進(jìn)行處罰，從而實(shí)現(xiàn)稅費(fèi)“統(tǒng)一征收、統(tǒng)一稽查”的一體化管理。[注]參見夏磊,王倩,李艾莉：《基于地稅非全責(zé)征收模式的社保費(fèi)征管現(xiàn)狀及改革研究——以淮安市征收社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的實(shí)踐為例》，《淮陰師范學(xué)院學(xué)報(bào)(哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版)》2018年第2期。

具體而言，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對用人單位的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)繳納情況展開稽查，通過比對用人單位實(shí)際應(yīng)參保職工人數(shù)及其工薪所得等各項(xiàng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，以此核實(shí)用人單位是否存在不實(shí)申報(bào)的情形，檢查用人單位是否及時(shí)參保、是否存在少繳或欠繳職工社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)等問題，防止用人單位虛假申報(bào)職工的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)。如此一來，未來用人單位欠繳、少繳或不繳職工社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)爭議勢必有所減少。

此外，關(guān)于補(bǔ)繳社保費(fèi)問題，原則上，用人單位因客觀原因或正當(dāng)理由而沒有給勞動(dòng)者繳納社保費(fèi)，應(yīng)允許用人單位為其補(bǔ)繳。但值得注意的是，為了防止惡意補(bǔ)繳，有必要建立嚴(yán)格的繳費(fèi)關(guān)系確認(rèn)程序和繳費(fèi)關(guān)系變動(dòng)備案審查程序。[注]參見吳銘東：《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征繳執(zhí)法的困境與探索》，《中國勞動(dòng)》2017年第5期。

3.建立“信息共享-協(xié)同行政”平臺(tái)

社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的征繳牽涉人社、稅務(wù)、財(cái)政、銀行、勞動(dòng)保障等諸多部門，而這些部門間信息各自獨(dú)立，社保信息并不暢通，導(dǎo)致征繳效率難以提升。因此，在明確稅務(wù)機(jī)關(guān)征管職責(zé)的同時(shí)，還應(yīng)協(xié)同社保部門、財(cái)政部門等有關(guān)部門制定社保費(fèi)征繳管理辦法，更好地指導(dǎo)稅務(wù)機(jī)關(guān)開展社保費(fèi)征管工作。[注]參見董樹奎：《對我國社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收管理體制的分析》，《稅務(wù)研究》2001年第11期。積極推進(jìn)各相關(guān)部門之間的協(xié)作，著力于搭建社保費(fèi)征管信息共享、協(xié)同行政平臺(tái)，完善稅務(wù)、人社、財(cái)政、稅務(wù)等部門間的協(xié)作機(jī)制。[注]張彪,王躍萍：《社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)籌集和征繳問題研究》，《理論建設(shè)》2009年第4期。

社保部門履行發(fā)放社保待遇的職能必須以稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社保費(fèi)的數(shù)據(jù)為依據(jù)，社保費(fèi)征管數(shù)據(jù)信息乃社保部門正確履職所必須的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管信息系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)與社保部門的信息系統(tǒng)鏈接起來，便于查詢稅務(wù)機(jī)關(guān)接手社保費(fèi)征管之前的存量數(shù)據(jù)信息，也便于社保部門查詢移交后的增量數(shù)據(jù)信息，增強(qiáng)社保費(fèi)征管信息交換與傳遞的即時(shí)性、準(zhǔn)確性、全面性。在這個(gè)過程中，社保部門應(yīng)當(dāng)積極協(xié)同稅務(wù)機(jī)關(guān)搭建社保費(fèi)征管信息共享平臺(tái)，[注]參見李波,苗丹：《我國社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征管機(jī)構(gòu)選擇——基于省級參保率和征繳率數(shù)據(jù)》，《稅務(wù)研究》2017年第12期。確保信息資源實(shí)時(shí)共享。尤其是征繳業(yè)務(wù)若要移交，必須明確兩部門的數(shù)據(jù)信息交換義務(wù)或共享義務(wù)，協(xié)同治理社保費(fèi)征管難題的義務(wù)，搭建社保費(fèi)征管信息共享平臺(tái)，建立數(shù)據(jù)共享規(guī)則，明確共享的方式、內(nèi)容、責(zé)任等事宜。

此外，考慮到稅務(wù)機(jī)關(guān)征收系統(tǒng)的設(shè)計(jì)是以企業(yè)為單元，社會(huì)保障部門操作系統(tǒng)是以個(gè)人為單元，因此兩部門在軟件系統(tǒng)對接方面存在較大難度，尤其是在傳送數(shù)據(jù)時(shí)，無法保證百分之百的正確率和完整性。因此，還應(yīng)為社保費(fèi)征管信息共享提供技術(shù)支持與保障，“加快建立各類兼容軟件、各部門對應(yīng)的接口和硬件系統(tǒng)的更新、升級、改造。要按現(xiàn)代化管理和科學(xué)化管理的要求，盡快實(shí)現(xiàn)各部門間的數(shù)據(jù)聯(lián)網(wǎng)，達(dá)到信息數(shù)據(jù)共享共用。”[注]參見陳靜：《協(xié)同治理視角下惠州市社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)地稅全責(zé)征收優(yōu)化對策研究》，華南理工大學(xué)碩士學(xué)位論文，2018。并且，根據(jù)《社會(huì)保險(xiǎn)法》第81條的規(guī)定，[注]《社會(huì)保險(xiǎn)法》第81條規(guī)定，“社會(huì)保險(xiǎn)行政部門和其他有關(guān)行政部門、社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)征收機(jī)構(gòu)及其工作人員，應(yīng)當(dāng)依法為用人單位和個(gè)人的信息保密，不得以任何形式泄露?！倍悇?wù)機(jī)關(guān)、社保機(jī)構(gòu)、勞動(dòng)社會(huì)保障部門以及其他相關(guān)部門在信息共享過程中應(yīng)履行保密義務(wù)，不得非法利用繳費(fèi)人信息，亦不得對外公開。

4.建立失信繳費(fèi)人黑名單

人社部于2018年10月16日發(fā)布《社會(huì)保險(xiǎn)領(lǐng)域嚴(yán)重失信“黑名單”管理暫行辦法(征求意見稿)》，其中明確規(guī)定了應(yīng)納入“社保黑名單”的六類情形，具體包括： “(一)用人單位未按相關(guān)規(guī)定參加社會(huì)保險(xiǎn)且拒不整改的；(二)以欺詐、偽造證明材料或者其他手段參加、申報(bào)社會(huì)保險(xiǎn)和騙取社會(huì)保險(xiǎn)待遇或社會(huì)保險(xiǎn)基金支出的；(三)非法獲取、出售或變相交易社會(huì)保險(xiǎn)個(gè)人權(quán)益數(shù)據(jù)的；(四)社會(huì)保險(xiǎn)服務(wù)機(jī)構(gòu)違反服務(wù)協(xié)議或相關(guān)規(guī)定且拒不整改的；(五)負(fù)有償還義務(wù)的用人單位及其法人代表或第三人，拒不償還社會(huì)保險(xiǎn)基金已先行支付工傷保險(xiǎn)待遇的；(六)法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他情形?！?/p>

因此，構(gòu)建社保費(fèi)征管機(jī)制的同時(shí)，還應(yīng)建立社保費(fèi)繳納誠信體系，將存在應(yīng)繳未繳、惡意欠繳社保費(fèi)等情形的失信繳費(fèi)人納入社保黑名單，并給予該類主體1-3年內(nèi)在市場準(zhǔn)入、稅收優(yōu)惠、資質(zhì)審核、融資貸款、交通出行、行政審批等諸多方面的限制。換言之，針對被納入黑名單的失信繳費(fèi)人規(guī)定1-3年的聯(lián)合懲戒期限，以此治理社保繳納環(huán)境，提高社保繳費(fèi)遵從意識(shí)。當(dāng)然，被納入黑名單的失信繳費(fèi)人可以通過補(bǔ)繳、整改等途徑，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出恢復(fù)其社保信用的申請，只要稅務(wù)機(jī)關(guān)審核通過，失信繳費(fèi)人可以移出黑名單。

(四)健全社保費(fèi)征繳爭議處理機(jī)制

“社保入稅”改革的推進(jìn)不僅應(yīng)當(dāng)明確稅務(wù)機(jī)關(guān)征收社保費(fèi)的行政執(zhí)法主體地位，明確稅務(wù)機(jī)關(guān)征繳權(quán)責(zé)的具體范圍，還應(yīng)健全社保費(fèi)征繳爭議處理機(jī)制。將爭議處理權(quán)一并賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)，包括對社保入稅改革前發(fā)生的社保費(fèi)征管爭議處理權(quán)的授權(quán)，充分保障稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)有責(zé)對此前的爭議進(jìn)行處理。

具體可以參照廣東省的做法，區(qū)分征管爭議與欠費(fèi)追繳爭議。對于社保費(fèi)征管爭議處理，參保的用人單位因稅務(wù)機(jī)關(guān)的繳費(fèi)登記、繳費(fèi)基數(shù)核定、征收、查處等行為發(fā)生社保費(fèi)行政爭議的，明確統(tǒng)一由稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)處理。對于社保費(fèi)欠費(fèi)爭議管理，2019年1月1日前發(fā)生的欠費(fèi)由社會(huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)和稅務(wù)機(jī)關(guān)共同負(fù)責(zé)處理，社保機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)核實(shí)欠費(fèi)數(shù)據(jù)，稅務(wù)部門負(fù)責(zé)追繳。對于社保入稅前的繳費(fèi)數(shù)據(jù)，社保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)及時(shí)將其掌握的往年征管數(shù)據(jù)信息全面移交給稅務(wù)機(jī)關(guān)，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)處理業(yè)務(wù)移交前的征管爭議，并協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行處理移交前發(fā)生的社保費(fèi)爭議。