(天津財(cái)經(jīng)大學(xué) 天津 300222)
在互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)時(shí)代,生產(chǎn)型企業(yè)對于互聯(lián)網(wǎng)的依賴也越來越強(qiáng),多個(gè)電商平臺成為網(wǎng)上銷售的非常重要的渠道,一般都擁有多個(gè)的網(wǎng)上銷售平臺,從目前的核算需求現(xiàn)看,企業(yè)的生產(chǎn)間接費(fèi)用會(huì)有一定程度的上升,直接人工會(huì)有呈現(xiàn)下降的趨勢,工作量法和工時(shí)法在某些領(lǐng)域已經(jīng)變的過時(shí)甚至已經(jīng)被淘汰。此外,科技的不斷發(fā)展也使成本對技術(shù)層面和科學(xué)決策的需求與越來越強(qiáng)。因此,馬青(2017)傳統(tǒng)的成本核算方法不能夠滿足成本信息的要求,運(yùn)用新的成本核算方法,才能夠使企業(yè)管理層獲取更加準(zhǔn)確完整的成本信息。
曾育洪(2017)指出成本是商品價(jià)值的構(gòu)成部分,它屬于商品經(jīng)濟(jì)價(jià)值的領(lǐng)域。只有消耗多種資源,企業(yè)才能滿足自身的經(jīng)營等各方面的需求。而劉柄材(2017)認(rèn)為成本核算是指在生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的費(fèi)用需要根據(jù)其發(fā)生的地點(diǎn)和性質(zhì)進(jìn)行分類、匯總和核算。李忠坤(2011)指出成本核算的目標(biāo)就是要對產(chǎn)品成本進(jìn)行精確的計(jì)算,并以此為依據(jù),給企業(yè)管理者的管理提供科學(xué)的數(shù)據(jù)。
作業(yè)成本計(jì)算法(activity-based-costing,ABC),出現(xiàn)于上世紀(jì)九十年代,其基礎(chǔ)對象是作業(yè),是一種通過運(yùn)用數(shù)理統(tǒng)計(jì)的方法,核算和計(jì)量企業(yè)所耗用的資源的企業(yè)管理方法。成本作業(yè)法追溯成本費(fèi)用到企業(yè)所制造的產(chǎn)品中去,為了計(jì)算出各類產(chǎn)品的成本,需要將作業(yè)成本分配到各個(gè)產(chǎn)品中,如生產(chǎn)過程所形成的制造費(fèi)用、直接材料、直接人工等。同時(shí),趙麗萌(2017)指出成本動(dòng)因的確定對于作業(yè)成本法是非常重要的,在這確定的過程中存在一些主觀因素,這就需要企業(yè)的管理者的能力要具備一定的水平。
曾育洪(2017)研究分析了相比較傳統(tǒng)成本法而言,作業(yè)成本法的最主要的不同之處就是依據(jù)每種片產(chǎn)品的特有屬性把“作業(yè)”分配到產(chǎn)品的成本之中,而在這之前,間接費(fèi)用已經(jīng)被附加于作業(yè)的過程中,因此,需要被確定的有作業(yè)和作業(yè)中心、作業(yè)鏈和價(jià)值鏈、資源和成本動(dòng)因。
(1)資源。從宏觀角度來看,資源是一個(gè)機(jī)構(gòu)占有的其中包含土地、礦藏、水、空氣、人力和物力等各類物質(zhì)要素的集合。資源在ABC法下的內(nèi)容就是企業(yè)在一定的會(huì)計(jì)期間為了制造產(chǎn)品產(chǎn)生的費(fèi)用,換句話說,其本質(zhì)就是為了完成作業(yè)而生成的一系列的成本和其他相關(guān)費(fèi)用。隋暉(2012)闡明了作業(yè)成本法是在明確了資源賬戶的基礎(chǔ)上,擴(kuò)大資源賬戶的包含范圍,建立更多方面的資源賬戶,在產(chǎn)品生產(chǎn)的過程中,將這些資源的耗費(fèi)計(jì)入事先設(shè)置好的資源賬戶,然后在根據(jù)資源賬戶中的這些消耗量來確定在上產(chǎn)過程中所耗用的作業(yè)成本。企業(yè)在生產(chǎn)的過程中的資源有很多種,其中包括基本材料和輔助材料,計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊、維修費(fèi)用等等,這些資源都可以被企業(yè)所較為準(zhǔn)確的計(jì)量。
(2)作業(yè)與作業(yè)中心。廣義地說,企業(yè)在其車間所進(jìn)行的生產(chǎn)與制造的相關(guān)的活動(dòng),通常就可以將其定義為作業(yè)過程。馬青(2017)則認(rèn)為作業(yè)過程中,不可避免的產(chǎn)生的成本耗用的這一活動(dòng)就是作業(yè)。而狹義上來說作業(yè)是在某一角度被企業(yè)管理者所選擇的生產(chǎn)產(chǎn)品的集合。ABC法中的作業(yè)在其生產(chǎn)的實(shí)際情況中也有幾種分類:以單位數(shù)量為成本動(dòng)因的單位作業(yè)、以批次數(shù)量為成本動(dòng)因的批次數(shù)量、產(chǎn)品作業(yè)和機(jī)構(gòu)支持作業(yè)。另外還可以分為增值作業(yè)和不增值作業(yè)。
(3)價(jià)值鏈和作業(yè)鏈。作業(yè)鏈?zhǔn)怯善髽I(yè)生產(chǎn)中的每一項(xiàng)作業(yè)所串聯(lián)起來的一個(gè)完整的結(jié)合體。作業(yè)在這個(gè)整體中扮演著元素的角色。這種整合,能夠在現(xiàn)代企業(yè)中發(fā)揮強(qiáng)大的作用,加強(qiáng)企業(yè)的管理和增加企業(yè)的生產(chǎn)效率。作業(yè)鏈的作用貫穿與現(xiàn)代企業(yè)從生產(chǎn)道銷售環(huán)節(jié)的始終。在作業(yè)過程中,企業(yè)不斷地減少自己的不增值作業(yè),發(fā)展其增值作業(yè),這種不斷的優(yōu)化過程,就促成了價(jià)值的不斷提升,這種良性的發(fā)展觀念使得現(xiàn)代企業(yè)的管理不斷優(yōu)化。
(4)成本動(dòng)因
成本動(dòng)因就是企業(yè)在生產(chǎn)中產(chǎn)生其各項(xiàng)成本的動(dòng)機(jī),這種動(dòng)機(jī)連接了資源、作業(yè)和產(chǎn)品,是決定成本量即制造費(fèi)用的核心,針對成本動(dòng)因服務(wù)的對象,成本動(dòng)因的分類一般分為以下兩個(gè)類別:
①資源動(dòng)因,是指推動(dòng)著各項(xiàng)作業(yè)對相關(guān)資源的消耗,是資源與作業(yè)的連接。資源成本受到資源動(dòng)因的影響,被分發(fā)到了各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)。例如在唯美陶瓷公司的產(chǎn)品打磨檢驗(yàn)環(huán)節(jié)中,包裝人員的職工薪酬以及福利、所用打磨機(jī)械磨盤的損耗、水、電費(fèi)都是打磨檢驗(yàn)這個(gè)環(huán)節(jié)的成本。
②作業(yè)動(dòng)因,是作業(yè)與產(chǎn)品的聯(lián)結(jié)者,將產(chǎn)品的成本準(zhǔn)確的指向與之相關(guān)的作業(yè)項(xiàng)目,從而精準(zhǔn)的產(chǎn)生產(chǎn)品的成本數(shù)據(jù)信息。例如唯美陶瓷公司的瓷磚工藝研發(fā),可以把產(chǎn)品規(guī)格、石料選擇和工藝類型作為成本的作業(yè)動(dòng)因。在唯美陶瓷公司的營銷環(huán)節(jié)中,可以把產(chǎn)品在該地區(qū)的交易量和該地區(qū)營銷人員的數(shù)量作為作業(yè)動(dòng)因。
(5)成本庫
作業(yè)是類似資源的結(jié)合體,而對于成本庫來說,則是類似的作業(yè)的結(jié)合體。換句話說,企業(yè)在受到資源動(dòng)因的驅(qū)動(dòng)作用下分配了資源,把所有的資源進(jìn)行匯總,企業(yè)就會(huì)得到自身的成本庫。但是,企業(yè)的資源具有各種不同的類別和數(shù)量,這就是不同的成本庫。企業(yè)需要把分配的步驟做適當(dāng)?shù)暮啙嵒?即將類別相同的作業(yè)劃分在一個(gè)成本庫,否則,就會(huì)出現(xiàn)復(fù)雜的情況,作業(yè)成本法的作用就不能得到完全的展現(xiàn)。
ABC法的核心是作業(yè)對資源進(jìn)行消耗,同時(shí)成本消耗作業(yè)。作業(yè)成本法是分類歸納在作業(yè)過程中所消耗的資源,然后在所涉及的各項(xiàng)作業(yè)上進(jìn)行分配,之后需要計(jì)算動(dòng)因分配率同時(shí)以此為基礎(chǔ)來對產(chǎn)品的成本進(jìn)行分配。以下就是作業(yè)成本法的核算步驟:
(1)確認(rèn)作業(yè)和作業(yè)中心
作業(yè)成本法要求在企業(yè)的生產(chǎn)中需要對作業(yè)的過程進(jìn)行確認(rèn),充分理解和認(rèn)清各個(gè)作業(yè)過程的區(qū)別和其對于整體作業(yè)來說起到的意義,還需要兼顧到各個(gè)過程耗費(fèi)掉的資源數(shù)量。企業(yè)的類型千差萬別,再加上一般企業(yè)都不會(huì)只生產(chǎn)一種產(chǎn)品,而是擁有一系列的不同產(chǎn)品,所以作業(yè)過程在不同的企業(yè)之間的是不同的,一些企業(yè)的作業(yè)過程是:對資源進(jìn)行分類、制定詳細(xì)的生產(chǎn)計(jì)劃、分撥相關(guān)的生產(chǎn)人員和設(shè)備、對產(chǎn)品及其工藝的改進(jìn)、產(chǎn)成品的出入庫。還有一些企業(yè)將其作業(yè)過程制定為:生產(chǎn)資料的采購、生產(chǎn)加工的詳細(xì)計(jì)劃、產(chǎn)成品的儲藏、運(yùn)輸和服務(wù)。
接下來需要做的就是進(jìn)行歸集,依據(jù)作業(yè)活動(dòng)的性質(zhì)進(jìn)行劃分和歸類,這種結(jié)果就是作業(yè)中心。作業(yè)中心的制定并不是隨意就完成的,需要與企業(yè)的制造程序相結(jié)合來進(jìn)行制定。
(2)分析整理所涉及到的資源,確定了作業(yè)和作業(yè)中心之后,就需要進(jìn)一步對所消耗資源的情況進(jìn)行整理和分析了,記錄和合計(jì)各個(gè)作業(yè)相關(guān)的耗費(fèi),然后對這些歸集的信息進(jìn)行計(jì)算,得出各項(xiàng)作業(yè)過程中的對資源的耗費(fèi)總量。
作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本核算方法雖然都是在成本核算中對直接成本采用直接計(jì)入的對策,但明顯的不同之處是傳統(tǒng)成本法是把按照特定的標(biāo)準(zhǔn)對間接費(fèi)用進(jìn)行歸集分配,其標(biāo)準(zhǔn)包括間工時(shí)、工作量等,作業(yè)成本法則是更加系統(tǒng)的將資源分散到作業(yè)中去,再將作業(yè)分散到產(chǎn)品中去,這樣間接費(fèi)用就會(huì)隨著成本動(dòng)因的指向而被更加科學(xué)的分配。
傳統(tǒng)的成本核算方法是圍繞產(chǎn)品來實(shí)施的,針對于產(chǎn)成品來進(jìn)行計(jì)算,這就難免只重視在制造過程中的直接費(fèi)用,而忽視了這以過程中的間接費(fèi)用,這種單一標(biāo)準(zhǔn)下對于間接費(fèi)用的分配就會(huì)導(dǎo)致與真實(shí)情況的細(xì)微差距,成本核算結(jié)果不準(zhǔn)確的情況。相比較而言,作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn)就在于他能做到將資源、作業(yè)、產(chǎn)品相結(jié)合,通過成本動(dòng)因?qū)⒊杀据斔偷阶鳂I(yè)鏈上的各個(gè)作業(yè)過程,最終取得的成本核算結(jié)果自然會(huì)更加精準(zhǔn),更能反應(yīng)實(shí)際情況。
傳統(tǒng)成本核算方法在進(jìn)行間接費(fèi)用的核算和匯總分配時(shí),體現(xiàn)的較為單一。鑒于工時(shí)、工作量等標(biāo)準(zhǔn)的單一化與產(chǎn)品的和制造水平的多樣性相矛盾,在制造程序變化很大的情況下,依然采用這種間接成本的分配方式,其計(jì)算出來的產(chǎn)品成本就有待考量了。在存在多種資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因的時(shí)候,間接費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)有所不同,間接成本的分配顯然要比單一標(biāo)準(zhǔn)的分配更加科學(xué),其產(chǎn)生的結(jié)果會(huì)更加精確。
傳統(tǒng)成本法對于作業(yè)成本法下所分成的增值作業(yè)和非增值作業(yè)的概念并不受用,因?yàn)閭鹘y(tǒng)成本法較為粗放,關(guān)注點(diǎn)在于整體產(chǎn)品的計(jì)算,所以一定會(huì)忽視非增值的成本,作業(yè)成本法下的這種作業(yè)細(xì)化了成本計(jì)算,可以將這種增值作業(yè)和非增值作業(yè)的有效信息反饋給企業(yè)的管理者,這就對于成本的管理起到了很大的作用,企業(yè)可以通過這種方法來減少非增值的作業(yè),改善資源的利用效率從而強(qiáng)化企業(yè)的實(shí)力。
總結(jié)
關(guān)于財(cái)務(wù)成本的核算是企業(yè)增強(qiáng)成本控制,提高自身經(jīng)濟(jì)效益的非常直接和有效的手段。適應(yīng)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)形勢下對于成本的壓縮要求,才能讓企業(yè)的成本上升到更為理想的層面,通過更加科學(xué)精確的成本核算,更加直觀地通過對成本數(shù)據(jù)的了解來管理企業(yè)成本,提高了企業(yè)的財(cái)務(wù)管理的水平,減少公司在運(yùn)營過程中對于成本的浪費(fèi),提高了企業(yè)成本的使用效率,不必要的浪費(fèi)也會(huì)大大減少。