馮霞 蔡學(xué) 玲陳雪

摘 要：債務(wù)重組業(yè)務(wù)中，以資產(chǎn)清償債務(wù)是較為常見(jiàn)的一種債務(wù)重組方式，但由于資產(chǎn)的種類(lèi)繁多，債務(wù)人用資產(chǎn)清償債務(wù)的會(huì)計(jì)處理對(duì)于很多人來(lái)說(shuō)不容易掌握，據(jù)此對(duì)各種非現(xiàn)金資產(chǎn)如存貨、交易性金融資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)償還債務(wù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行總結(jié)，使本知識(shí)點(diǎn)更加清晰易懂。

關(guān)鍵詞：債務(wù)重組;非現(xiàn)金資產(chǎn);會(huì)計(jì)處理

中圖分類(lèi)號(hào)：G4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：Adoi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2019.09.081

當(dāng)債務(wù)人出現(xiàn)財(cái)務(wù)困難，債權(quán)人為了收回款項(xiàng)，會(huì)跟債務(wù)人協(xié)商，做出適當(dāng)讓步，簽訂協(xié)議進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)重組的方式主要包括：債務(wù)人拿資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)人將應(yīng)償還債務(wù)轉(zhuǎn)為收到資本、修改其他債務(wù)條件等方式。其中債務(wù)人拿資產(chǎn)清償債務(wù)是較為常見(jiàn)的一種債務(wù)重組方式，債務(wù)人可以拿現(xiàn)金資產(chǎn)來(lái)償還債務(wù)，也可以拿非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)。在教學(xué)過(guò)程中，學(xué)生對(duì)于現(xiàn)金資產(chǎn)償債的處理掌握的非常好，但是對(duì)于非現(xiàn)金資產(chǎn)償債的會(huì)計(jì)處理學(xué)習(xí)起來(lái)非常吃力，本文將對(duì)這個(gè)問(wèn)題進(jìn)行簡(jiǎn)化，使學(xué)生在學(xué)習(xí)本塊知識(shí)點(diǎn)時(shí)感覺(jué)相對(duì)容易。

1 用現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的賬務(wù)處理

用現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)對(duì)于學(xué)生來(lái)說(shuō)，學(xué)習(xí)起來(lái)相對(duì)容易，對(duì)于債務(wù)人來(lái)說(shuō)，債務(wù)重組協(xié)議中債權(quán)人同意減免的部分就是債務(wù)人的債務(wù)重組利得;對(duì)于債權(quán)人，債務(wù)重組損益的多少還要看債權(quán)人計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的多少，如果壞賬準(zhǔn)備計(jì)提數(shù)額小于應(yīng)收賬款賬面余額與實(shí)際收到現(xiàn)金資產(chǎn)的差額，那么對(duì)于債權(quán)人來(lái)說(shuō)，就形成了營(yíng)業(yè)外支出-債務(wù)重組損失，如果壞賬準(zhǔn)備計(jì)提數(shù)額大于應(yīng)收賬款賬面余額與實(shí)際收到現(xiàn)金資產(chǎn)的差額，說(shuō)明債權(quán)人壞賬準(zhǔn)備計(jì)提多了，需要將多計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備沖回。

2 用非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的賬務(wù)處理

用非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，對(duì)于學(xué)生學(xué)習(xí)來(lái)說(shuō)是個(gè)難點(diǎn)，尤其是債務(wù)人的處理，很多學(xué)生總是出錯(cuò)，其實(shí)用非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的處理，學(xué)生在學(xué)習(xí)時(shí)可以理解為債務(wù)人先將非現(xiàn)金資產(chǎn)出售換為銀行存款，然后債務(wù)人再拿換來(lái)的銀行存款償還給債權(quán)人。債務(wù)人可以拿來(lái)清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)有存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)等，接下來(lái)我們解讀它們的賬務(wù)處理。

2.1 債務(wù)人用存貨（庫(kù)存商品為例）來(lái)清償債務(wù)（視同銷(xiāo)售處理）

2.2 債務(wù)人用固定資產(chǎn)償債

2.3 債務(wù)人拿無(wú)形資產(chǎn)償債

所以，只要學(xué)生掌握了各種非現(xiàn)金資產(chǎn)出售的賬務(wù)處理，那么對(duì)于債務(wù)人拿非現(xiàn)金資產(chǎn)進(jìn)行債務(wù)重組的賬務(wù)處理也就不難理解了，但是問(wèn)題是很多同學(xué)對(duì)于各種非現(xiàn)金資產(chǎn)出售的賬務(wù)處理掌握的并不好，所以在講述這一塊內(nèi)容時(shí)，首先需要給學(xué)生再總結(jié)各種非現(xiàn)金資產(chǎn)出售應(yīng)該如何進(jìn)行賬務(wù)處理。

通俗的說(shuō)，資產(chǎn)出售了，首先按照出售資產(chǎn)的公允價(jià)值借“銀行存款”，然后告訴學(xué)生既然資產(chǎn)已經(jīng)出售不再屬于本企業(yè)了，所以該項(xiàng)資產(chǎn)在賬面的所有記錄都要在企業(yè)的賬面上抹除，也就是說(shuō)需要將該項(xiàng)資產(chǎn)在賬戶中記錄的金額都從賬戶的反方向轉(zhuǎn)出，使與該項(xiàng)資產(chǎn)相關(guān)的賬戶余額為零，所以學(xué)生首先需要知道該項(xiàng)資產(chǎn)在賬面上都計(jì)入了哪些賬戶，比如固定資產(chǎn)在賬面的記錄是原值借方計(jì)入了“固定資產(chǎn)”賬戶，計(jì)提折舊貸方計(jì)入了“累計(jì)折舊”賬戶，計(jì)提減值貸方計(jì)入了“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”賬戶，所以在出售時(shí)首先將這三個(gè)賬戶的金額從它們的反方向轉(zhuǎn)出，即轉(zhuǎn)出固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值。資產(chǎn)的公允價(jià)值和資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額是資產(chǎn)處置的損益，資產(chǎn)的處置損益根據(jù)資產(chǎn)的不同體現(xiàn)在不同的損益類(lèi)賬戶，如果處置的是固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)，損益體現(xiàn)在“資產(chǎn)處置損益賬戶”，如果處置的是金融資產(chǎn)，損益則體現(xiàn)在“投資收益”賬戶。如果資產(chǎn)的公允價(jià)值大于資產(chǎn)的賬面價(jià)值，即處置產(chǎn)生正損益，要貸記損益類(lèi)賬戶;反之如果資產(chǎn)的公允價(jià)值小于資產(chǎn)的賬面價(jià)值，即處置產(chǎn)生負(fù)損益，要借記損益類(lèi)賬戶。

債權(quán)人在收到債務(wù)人償還的非現(xiàn)金資產(chǎn)時(shí)，一般按照收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬，債權(quán)人計(jì)提過(guò)壞賬準(zhǔn)備的，壞賬準(zhǔn)備要沖減，如果壞賬準(zhǔn)備金額小于應(yīng)收賬款與收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，則產(chǎn)生債務(wù)重組損失，確認(rèn)營(yíng)業(yè)外支出，如果壞賬準(zhǔn)備金額大于應(yīng)收賬款與收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，則說(shuō)明壞賬準(zhǔn)備計(jì)提多了，需要將多計(jì)提的部分轉(zhuǎn)回。所以債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理如下：

借：庫(kù)存商品、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等（按照收到資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬）

壞賬準(zhǔn)備（沖減計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備）

營(yíng)業(yè)外支出（當(dāng)收到資產(chǎn)的公允價(jià)值小于應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值時(shí)，產(chǎn)生債務(wù)重組損失）。

貸：應(yīng)收賬款（沖減債權(quán)的金額）

資產(chǎn)減值損失（當(dāng)收到資產(chǎn)的公允價(jià)值大于應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值時(shí)，轉(zhuǎn)回多提的壞賬）。

綜上所述，在以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的教學(xué)過(guò)程中，為了使學(xué)生更好地理解債務(wù)人的賬務(wù)處理，可以讓學(xué)生進(jìn)行分拆理解，理解為債務(wù)人先將非現(xiàn)金資產(chǎn)出售為銀行存款，然后再償債，這樣的話，只要學(xué)生熟練掌握在中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中學(xué)習(xí)過(guò)的非現(xiàn)金資產(chǎn)出售的會(huì)計(jì)處理，那么對(duì)于非現(xiàn)金資產(chǎn)償債的會(huì)計(jì)處理也就不難掌握了。所以為了更好地教授債務(wù)重組這一章的內(nèi)容，在授課前，應(yīng)該讓學(xué)生先將各種非現(xiàn)金資產(chǎn)出售的賬務(wù)處理進(jìn)行歸納總結(jié)，這樣學(xué)生在學(xué)習(xí)債務(wù)重組中非現(xiàn)金資產(chǎn)償債的業(yè)務(wù)時(shí)會(huì)感覺(jué)容易一些。

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