趙凡

摘要：在民營企業(yè)發(fā)展中，會計成本核算是一項重要的工作，這和企業(yè)的發(fā)展密切相關(guān)。隨著企業(yè)的快速發(fā)展，出現(xiàn)了變動成本法、標(biāo)準(zhǔn)成本法、目標(biāo)成本法、作業(yè)成本法等一系列的成本核算方法。作為作業(yè)成本法的一個具體實踐方法，項目全過程成本法正在被越來越多的民營企業(yè)所采用。將項目全過程成本法與目標(biāo)成本法相結(jié)合進(jìn)行成本核算，會給企業(yè)的發(fā)展帶來更大的空間，為實現(xiàn)企業(yè)價值最大化打下堅實的基礎(chǔ)。

關(guān)鍵詞：企業(yè);成本核算;項目全過程成本;目標(biāo)成本

民營企業(yè)當(dāng)前面臨來自國內(nèi)和國外的雙重競爭壓力，在激烈的競爭中，要提高企業(yè)競爭力，實現(xiàn)穩(wěn)定發(fā)展，需要兼顧多方面的工作，可見其在發(fā)展中壓力巨大。其中，會計成本核算是企業(yè)發(fā)展的主要因素，需要引起足夠的重視。對此，企業(yè)必須加強(qiáng)會計成本核算和管理，這是目前企業(yè)發(fā)展的重中之重。

一、民營企業(yè)會計成本核算的重要性

在民營企業(yè)中，成本核算是企業(yè)盈利的主要內(nèi)容，利潤=收入-廣義成本。企業(yè)要想獲得更大的利潤，就必須降低成本。這也是企業(yè)增加收入的一種常用手段，如果成本過高，不斷虧損，企業(yè)的生存將會受到威脅。民營企業(yè)的發(fā)展，要把會計成本核算工作放在首位。

（一）成本核算方便企業(yè)資源分配

在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中，成本核算有利于企業(yè)資源分配和相關(guān)的數(shù)據(jù)處理。成本核算的精確度直接影響到企業(yè)的資源利用率和整體利益，只有制訂科學(xué)合理的成本控制制度，才能對企業(yè)的資源進(jìn)行合理有效分配。

例如，在生產(chǎn)制造行業(yè)，如果提前對企業(yè)的生產(chǎn)成本進(jìn)行精確預(yù)算，并根據(jù)預(yù)算檢測企業(yè)的資源是否得到了充分利用，再根據(jù)實際需要適當(dāng)采購原材料，就可以節(jié)約大量的資源，有效降低成本。

成本核算與控制也是企業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)，只有把成本核算管理控制在先進(jìn)水平上，才能夠持續(xù)發(fā)展。成本降低了，在銷售產(chǎn)品的時候可以通過降低售價擴(kuò)大銷量，銷量上去了，企業(yè)的日常經(jīng)營才會更加穩(wěn)定，企業(yè)才有更多的精力不斷創(chuàng)新，再次尋求新的發(fā)展。

（二）有利于產(chǎn)品性價比的提高

科學(xué)有效的成本核算方法可以降低企業(yè)的成本，節(jié)約的成本可以用來進(jìn)一步提高產(chǎn)品的質(zhì)量和各項功能，增強(qiáng)產(chǎn)品的市場競爭力，也可以投入到產(chǎn)品研發(fā)中，再次生產(chǎn)新產(chǎn)品投放市場，形成良性循環(huán)，增加市場競爭力，為企業(yè)持續(xù)發(fā)展做出貢獻(xiàn)。

會計成本核算的過程也是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中各項耗費的計算和監(jiān)督的過程，這也是在日常工作中的薄弱環(huán)節(jié)，需要科學(xué)組織成本控制，促進(jìn)民營企業(yè)轉(zhuǎn)變經(jīng)營理念，改善經(jīng)營方式，提高企業(yè)的各方面素質(zhì)，為企業(yè)利益追求最大化。

二、民營企業(yè)會計成本核算中存在的問題

（一）財務(wù)成本核算意識薄弱、方法單一

有些民營企業(yè)的財務(wù)人員對于財務(wù)管理制度不能正確理解與貫徹，造成很多財務(wù)管理制度不能正常履行，財務(wù)管理方法比較單一;有些民營企業(yè)對于財務(wù)成本核算意識淡薄，一個運(yùn)營周期結(jié)束，高層管理人員總是向財務(wù)要效益，要求財務(wù)部對成本進(jìn)行非常規(guī)調(diào)整，并沒有意識到成本的高低并不取決于財務(wù)部的調(diào)整，而是取決于財務(wù)成本核算。例如，民營企業(yè)車間生產(chǎn)需要的原材料、輔料的數(shù)量、月末車間的半成品和次品沒有明確的記錄，車間耗用的水電、機(jī)器工時等均不進(jìn)行相應(yīng)的分?jǐn)偂率乖牧?、資源的耗用無法落實到部門、落實到相關(guān)責(zé)任人;有的企業(yè)庫存商品數(shù)量記錄不準(zhǔn)、價格缺失等，這些原始信息的丟失，也直接給財務(wù)成本核算增加了難度。

民營企業(yè)在財務(wù)成本核算過程中，核算方法較為單一。大多數(shù)企業(yè)財務(wù)成本核算的方法均按照傳統(tǒng)方式，沒有根據(jù)自身的實際情況出發(fā)，生搬硬套，在整個成本核算過程中容易出現(xiàn)問題，導(dǎo)致財務(wù)成本核算的數(shù)據(jù)不夠準(zhǔn)確。

（二）財務(wù)成本核算范圍狹窄

民營企業(yè)管理層普遍認(rèn)為只要企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品有銷路，能掙錢，就沒有必要花費時間和精力去核算成本，及時準(zhǔn)確的財務(wù)成本核算需要花費很大的人力物力，因此規(guī)范的財務(wù)成本核算對企業(yè)發(fā)展無益。就算是核算也是流于形式。造成民營企業(yè)的財務(wù)成本核算范圍較為狹窄。

民營企業(yè)的負(fù)責(zé)人并不信任外聘財務(wù)人員，他們通常會選擇聘用自己的親戚朋友充當(dāng)財務(wù)管理人員，這些財務(wù)管理人員往往沒有接受過相關(guān)財務(wù)知識的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)，在思想上沒有財務(wù)成本核算的觀念，只知道狹義的財務(wù)成本，不知道廣義的財務(wù)成本。例如，銷售一件商品，只知道它的成本是外購原材料的價格，不知道除此以外，還有人工成本、制造費用、管理費用、銷售費用、研發(fā)費用以及融資時產(chǎn)生的財務(wù)費用、繳納的各項稅費、機(jī)會成本、沉沒成本等等，無法做到開源節(jié)流，年初沒有財務(wù)成本預(yù)算、年末沒有財務(wù)成本考核，企業(yè)的財務(wù)成本核算通常處于失控狀態(tài)。

（三）相關(guān)部門不能及時配合提交數(shù)據(jù)

民營企業(yè)一些部門對于成本核算的重視程度不夠。這就使得準(zhǔn)確的成本核算無法正常進(jìn)行。成本核算應(yīng)該從管理者就開始重視起來，并且制定相關(guān)的制度進(jìn)行約束，企業(yè)上上下下才能夠從源頭上重視成本核算，每個部門內(nèi)部各項活動和每個流程都需要用數(shù)據(jù)作支撐，控制成本，提高效益。在新制度行使之初，制定相應(yīng)的措施進(jìn)行推廣，對配合提交核算成本基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的員工進(jìn)行相應(yīng)的獎勵，對不重視或不提交基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的員工進(jìn)行適當(dāng)?shù)膽土P，逐漸引導(dǎo)企業(yè)的財務(wù)核算管理走向正規(guī)。

（四）財務(wù)基礎(chǔ)工作不健全

只有財務(wù)基礎(chǔ)工作健全，才能實現(xiàn)財務(wù)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的精準(zhǔn)，進(jìn)一步實現(xiàn)財務(wù)成本核算工作的精準(zhǔn)。

（1）設(shè)置會計機(jī)構(gòu)及會計人員，明確各崗位職責(zé)。由財務(wù)經(jīng)理具體負(fù)責(zé)財務(wù)部的分工管理工作，制訂詳細(xì)的考核制度，安排專人對財務(wù)人員的工作進(jìn)行指導(dǎo)、監(jiān)督和考核，以保證在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中的合理合法性，能夠從財務(wù)管理中如實反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動和財務(wù)收支。配備一定數(shù)量的具有專業(yè)素質(zhì)的會計人員，對會計崗位專人專崗，明確崗位職責(zé)，保證責(zé)任到人。

（2）按要求進(jìn)行會計核算和編制會計基礎(chǔ)資料，確保會計憑證、會計報表、各項成本費用數(shù)據(jù)準(zhǔn)確;對各種原始票據(jù)進(jìn)行妥善保管。

（3）實施會計監(jiān)督，以保障會計工作的正常進(jìn)行。

三、在民營企業(yè)中推廣項目全過程成本與目標(biāo)成本相結(jié)合

現(xiàn)今，大多數(shù)民營企業(yè)的常態(tài)是：民營企業(yè)負(fù)責(zé)人在年初制定一個目標(biāo)利潤，并通過全年的銷售運(yùn)營工作實現(xiàn)這個目標(biāo)利潤?；诖?，財務(wù)可以在成本核算時根據(jù)這個目標(biāo)利潤制定目標(biāo)成本，然后將企業(yè)全年所有的經(jīng)濟(jì)行為歸集到不同的項目中，對每一個項目的全過程成本進(jìn)行控制以最終達(dá)到目標(biāo)成本進(jìn)而達(dá)到目標(biāo)利潤。這種項目全過程成本與目標(biāo)成本相結(jié)合的方法值得在民營企業(yè)中推廣。

（一）項目全過程成本法的定義

項目全過程成本法是指將企業(yè)的全部經(jīng)濟(jì)活動劃分成不同的項目，對每一個項目包括投資決策、設(shè)計、生產(chǎn)、銷售等各階段進(jìn)行全過程控制。

產(chǎn)品成本包括多種內(nèi)容，概括起來說就是直接成本和間接成本，直接成本指能夠直接分配到產(chǎn)品上去的成本，比如直接材料，直接人工，直接制造費用;這個成本比較容易計算，因為成本和產(chǎn)品之間有明確的對應(yīng)關(guān)系。間接成本，指的是除了直接分配到產(chǎn)品中去的其他支出，與產(chǎn)品之間沒有明確的對應(yīng)關(guān)系，需要采用一定的方法分配到產(chǎn)品中，比如車間管理人員的工資、照明、供暖費用等，這類費用的特點是，不是專門為某個特定的產(chǎn)品服務(wù)，所以很難找到產(chǎn)品與該項費用之間的對應(yīng)關(guān)系。類似于作業(yè)成本法“產(chǎn)品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源”的理念，項目全過程成本就需要將間接成本分?jǐn)偟綄?yīng)的項目中去，以實現(xiàn)對企業(yè)所有經(jīng)營活動成本的控制。

（二）項目全過程成本核算的優(yōu)缺點

項目全過程成本控制的優(yōu)點：

（1）將所有資源、原材料的耗用歸集到項目中去，使得資源消耗與項目緊密聯(lián)系在一起，每個項目直接材料、直接人工、制造費用、耗用的其它間接成本一目了然。

（2）傳統(tǒng)的成本核算方法，間接費用無法分?jǐn)偟巾椖恐腥?，無法區(qū)分責(zé)任人，而項目全過程成本每一個環(huán)節(jié)中耗用的資源都可以落實到人，有利于對相關(guān)責(zé)任人的考核。

（3）項目全過程成本控制，便于對某一項目的具體成本進(jìn)行查詢，也便于對某一項目的完成情況進(jìn)行追蹤。

（4）有利于財務(wù)成本核算分析以提高企業(yè)各項決策的準(zhǔn)確性。

項目全過程成本控制的缺點：

（1）工作繁瑣、事無巨細(xì)、造成財務(wù)工作量大。

（2）有些間接成本的劃分、合并和認(rèn)定存在較大的主觀性，操作較為復(fù)雜。

（3）對財務(wù)人員的專業(yè)技術(shù)能力要求較高。

（三）目標(biāo)成本法的定義

目標(biāo)成本法，是指企業(yè)在市場發(fā)展時，從產(chǎn)品設(shè)計開始算起，以產(chǎn)品的售價和利潤為基礎(chǔ)，通過計算得出產(chǎn)品的目標(biāo)成本。在各部門之間的各環(huán)節(jié)加上供應(yīng)商的合作，最終達(dá)成成本管理和成本控制的目標(biāo)。目標(biāo)成本法也是一種全過程的成本管理方法，對企業(yè)進(jìn)行全過程監(jiān)控，從企業(yè)產(chǎn)品規(guī)劃設(shè)計到生產(chǎn)報廢具有指導(dǎo)作用。

因此，目標(biāo)成本法是企業(yè)發(fā)展中將市場競爭和企業(yè)經(jīng)營相結(jié)合的全面管理，具有明確的系統(tǒng)管理理念和方法，為企業(yè)發(fā)展提供了財務(wù)控制的具體流程。

（四）目標(biāo)成本的優(yōu)缺點

目標(biāo)成本的優(yōu)點：

（1）全過程控制。這個環(huán)節(jié)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中貫穿于全過程，從市場預(yù)測開始，應(yīng)該重視每一個環(huán)節(jié)的工作落實，前期的市場調(diào)查和產(chǎn)品設(shè)計開發(fā)需要重視每一個細(xì)節(jié)，當(dāng)產(chǎn)品生產(chǎn)制造之后，需要銷售和售后的階段，整個過程都要重視成本控制，以達(dá)到企業(yè)成本控制的最終目標(biāo)，為企業(yè)降低成本，提升利潤。這是一個全過程、全方位的成本管理方法，從產(chǎn)品設(shè)計方案到產(chǎn)品報廢的整個過程都有具體的條文規(guī)定。其中全過程是指產(chǎn)品的設(shè)計方案開始到產(chǎn)品最終報廢的整個過程;全方位是在管理中涉及到各個職能部門都要遵循規(guī)定。

（2）全員參與。全員是指在達(dá)成目標(biāo)成本時，應(yīng)該做出目標(biāo)分解，全體成員都有義務(wù)和責(zé)任保障目標(biāo)的實現(xiàn)。以市場為導(dǎo)向，會提高企業(yè)的成本目標(biāo)，企業(yè)員工在工作中感覺不適應(yīng)，目標(biāo)成本需要進(jìn)行層層分解，然后落實到具體責(zé)任人身上，從而使員工成為壓力的接受者，為了完成目標(biāo)會做好工作中的每一個細(xì)節(jié)。目標(biāo)成本控制不是一個部門或幾個員工就能做好的，需要企業(yè)全體員工參與進(jìn)來，共同樹立節(jié)約開支、降低成本的理念，只有依靠全體員工的力量，才能收到預(yù)期的效果。企業(yè)在落實企業(yè)目標(biāo)成本法時，應(yīng)該采用多種形式，給予員工一定的壓力補(bǔ)償，提升員工的工作積極性。

（3）前置性控制。目標(biāo)成本控制的需要提前做好預(yù)算控制，也就是前置性控制。企業(yè)在年初應(yīng)該給全體員工召開全體會議，對于成本控制的管理細(xì)節(jié)公開宣讀，對于成本耗材進(jìn)行事前控制，不讓鋪張浪費發(fā)生。如果浪費耗損已經(jīng)成為事實再進(jìn)行控制，為時已晚，就難以挽回。因此，目標(biāo)成本應(yīng)該在給全員做好前置性管理宣導(dǎo)，將浪費意識提前消滅。

目標(biāo)成本的缺點：其應(yīng)用的原則不是一個人能夠完成的，需要每個部門的員工都參與管理，參與合作，才能夠?qū)崿F(xiàn)最終的目標(biāo)。

（五）項目全過程成本法與目標(biāo)成本法相結(jié)合

（1）項目全過程成本法與目標(biāo)成本法的比較

項目全過程成本法與目標(biāo)成本法的共性：

（1）滿足客戶需求為目標(biāo)，重視市場調(diào)研;（2）把成本控制的內(nèi)容進(jìn)一步細(xì)化到每個工序，實現(xiàn)在生產(chǎn)過程中的細(xì)節(jié)管理，達(dá)到成本控制;（3）利用倒推機(jī)制確定每個環(huán)節(jié)的成本，對各個環(huán)節(jié)確定成本，再進(jìn)行目標(biāo)管理;（4）成本控制的重點是提高每個環(huán)節(jié)的工作效率和產(chǎn)品質(zhì)量，最終實現(xiàn)企業(yè)增值的目的。

項目全過程成本法與目標(biāo)成本法的差異性：

項目全過程成本法與目標(biāo)成本法最大的差異就是計算方法的不同。項目全過程成本法以項目為間接成本的分配依據(jù)，按照項目歸集成本計算;目標(biāo)成本法是通過制定各種消耗定額，通過監(jiān)督定額的實現(xiàn)過程來達(dá)到成本控制的目標(biāo)。

（2）項目全過程成本法與目標(biāo)成本法的互補(bǔ)

兩者之間既有共性又有差異，既有優(yōu)點也有缺點，兩者之間可以進(jìn)行優(yōu)點互補(bǔ)，將兩者進(jìn)行有效融合，對于企業(yè)發(fā)展具有重要意義。

首先，項目全過程成本法在項目劃分時需要做大量的準(zhǔn)備工作，對相關(guān)的工作人員要求較高，如果在實現(xiàn)過程中進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化管理，將降低項目全過程管理的時間成本，為整個管理過程增加效率。

其次，目標(biāo)成本法的優(yōu)勢是以市場和客戶為起點進(jìn)行的財務(wù)管理工作，但是這種方法在實施過程中受到傳統(tǒng)成本核算的制約和影響，而全過程成本法正好彌補(bǔ)了這一欠缺。這是因為項目全過程成本法的項目本身就是為企業(yè)做好增值監(jiān)控，體現(xiàn)企業(yè)增值為目的的責(zé)任中心;同時，在企業(yè)的產(chǎn)品工藝上做好精細(xì)設(shè)計，產(chǎn)品質(zhì)量和外形美觀能吸引顧客的關(guān)注，產(chǎn)品的生產(chǎn)工藝跟成本具有密切關(guān)系，需要與成本法的核算項目保持一致。

最后，目標(biāo)成本法管理體現(xiàn)的是企業(yè)事前控制的防范能力，需要提前確定企業(yè)的目標(biāo)成本，這是項目全過程成本法的弱項，但是項目全過程成本管理法可以深入到企業(yè)設(shè)計、生產(chǎn)、銷售的各個環(huán)節(jié)，能夠在事中和事后對企業(yè)成本進(jìn)行有效控制。

（六）項目全過程成本法與目標(biāo)成本法相結(jié)合模式的主要內(nèi)容

項目全過程成本管理與目標(biāo)成本作為兩種不同的成本法管理，具有互補(bǔ)的優(yōu)勢，在實際運(yùn)行中可以將兩者的優(yōu)勢進(jìn)行有效結(jié)合，采用的主要模式如下：

（1）進(jìn)行目標(biāo)分解：首先對民營企業(yè)按照項目進(jìn)行成本核算，再進(jìn)行目標(biāo)分解，根據(jù)具體的特點決定按照哪種方式進(jìn)行財務(wù)管理。各企業(yè)的資源不同，生產(chǎn)制造的流程不同，企業(yè)發(fā)展的側(cè)重點也不同，適應(yīng)哪種核算方式就采用哪種。

（2）在事后實施階段應(yīng)該把側(cè)重點放在各個項目的成本分析與改進(jìn)、成本核算與控制等方面，成本分析與改進(jìn)兩者之間做好銜接，主要體現(xiàn)在對目標(biāo)成本計劃分解的目標(biāo) 在執(zhí)行中監(jiān)督落實到位，并且按照責(zé)任中心的管控進(jìn)行落實，及時進(jìn)行考核反饋，在實現(xiàn)項目全過成本管理中與目標(biāo)成本有效結(jié)合。

通過項目全過程成本法與目標(biāo)成本法相結(jié)合實施企業(yè)成本核算后，需及時對企業(yè)所有項目的成本進(jìn)行跟蹤分析。實際成本大于目標(biāo)成本時則需要進(jìn)行成本分析與改進(jìn)，例如重新設(shè)計產(chǎn)品工藝流程、選擇低價供應(yīng)商、加大材料利用率等，最終改進(jìn)項目全過程成本以達(dá)到目標(biāo)成本控制要求。

（3）業(yè)績考核。一個運(yùn)營周期結(jié)束，需要對全年的成本核算結(jié)果進(jìn)行相應(yīng)的業(yè)績考核，責(zé)任到人。對于完成目標(biāo)成本的部門及其員工做出相應(yīng)的獎勵，對于不積極配合成本管理、未達(dá)到目標(biāo)成本控制要求的部門及其員工做出相應(yīng)的懲罰。

例如，在衡量整個項目完成的質(zhì)量時，采用企業(yè)生產(chǎn)出現(xiàn)的次品率，生產(chǎn)流程中的返工率進(jìn)行衡量，還可以對客戶進(jìn)行問卷調(diào)查，從客戶的滿意度和投訴率來考核客服部門的業(yè)績。進(jìn)行業(yè)績考核就是為了在工作中發(fā)現(xiàn)差異，及時改正。調(diào)動員工的積極性，在目標(biāo)成本實現(xiàn)的過程中，利用目標(biāo)成本法和項目全過程法相結(jié)合的管理辦法。

項目全過程成本法與目標(biāo)成本法相結(jié)合模式中各環(huán)節(jié)之間相互交叉，沒有明顯的界線，在各環(huán)節(jié)之間都能夠互相滲透，不是完全獨立的流程。因此，在整個模式的應(yīng)用中，應(yīng)該將兩者緊密聯(lián)合，作為一個整體進(jìn)行管理，做到有的放矢，控制重點，為企業(yè)的總體發(fā)展降低成本，提高效益。

四、結(jié)論

通過以民營企業(yè)的項目全過程成本與目標(biāo)成本相結(jié)合的模式的分析，討論了兩者之間的優(yōu)缺點、具體實施過程以及兩者結(jié)合之后的優(yōu)勢，希望為民營企業(yè)的成本核算提供一些思考。

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