■ //孟金卓

一、整合審計(jì)概念的引入

國(guó)家審計(jì)的根本目標(biāo)在于保證和促進(jìn)政府公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的全面有效履行，審計(jì)功能也會(huì)隨著公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的而不斷演進(jìn)（蔡春等，2012）。公共政策作為多重公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的重要載體，應(yīng)當(dāng)滿足諸多委托方對(duì)其真實(shí)性、合法性、效益性的多重期望。開展公共政策相關(guān)的審計(jì)業(yè)務(wù)是國(guó)家審計(jì)的應(yīng)有之義，也是國(guó)家審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的重要途徑（陳塵肇，2011；王姝，2012）。近年來(lái)持續(xù)開展的政策措施落實(shí)情況跟蹤審計(jì)是跟蹤審計(jì)、績(jī)效審計(jì)和政策評(píng)價(jià)三個(gè)概念的交集（王慧，2017），盡管審計(jì)結(jié)果公告展示了審計(jì)實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)的諸多審計(jì)成果，但審計(jì)機(jī)關(guān)在以公共政策為對(duì)象開展跟蹤審計(jì)、獨(dú)立開展政策績(jī)效審計(jì)與政策評(píng)價(jià)等方面均缺乏足夠的經(jīng)驗(yàn)積累。公共政策審計(jì)業(yè)務(wù)對(duì)審計(jì)管理方式、職業(yè)判斷、技術(shù)方法提出了更高的要求（史吉乾，2016；浙江省審計(jì)學(xué)會(huì)課題組等，2017；審計(jì)署重慶特派辦理論研究會(huì)課題組等，2017）。從已有的研究成果來(lái)看，公共政策相關(guān)的審計(jì)業(yè)務(wù)如何與其他審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行融合，如何提高審計(jì)效率與效果，這些問(wèn)題還有待進(jìn)一步的研究探討。

整合審計(jì)的概念源于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)行業(yè)，通常是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)同一企業(yè)同時(shí)實(shí)施多種審計(jì)業(yè)務(wù)，最常見的就是同時(shí)開展內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。實(shí)證研究表明，內(nèi)部控制審計(jì)有助于提升財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)質(zhì)量（鄭偉等，2015），整合審計(jì)提高了審計(jì)效率并降低了審計(jì)成本（傅紹正等，2016）。盡管整合審計(jì)的說(shuō)法在國(guó)家審計(jì)中尚未提及，但是這一思想早已在國(guó)家審計(jì)實(shí)踐得到廣泛運(yùn)用。例如，審計(jì)署要求各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)在組織開展各類審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，都要關(guān)注國(guó)家重大政策措施和宏觀調(diào)控部署落實(shí)情況，并將審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題形成專題材料納入跟蹤審計(jì)報(bào)告，這實(shí)質(zhì)上就是在審計(jì)內(nèi)容與審計(jì)成果方面將公共政策跟蹤審計(jì)與其他審計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行整合。

將公共政策相關(guān)的跟蹤審計(jì)、績(jī)效審計(jì)與其他審計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行整合具有其內(nèi)在邏輯與經(jīng)濟(jì)價(jià)值。公共政策績(jī)效審計(jì)是政策跟蹤審計(jì)的有益補(bǔ)充，是績(jī)效審計(jì)業(yè)務(wù)在公共政策領(lǐng)域的實(shí)踐，也是審計(jì)機(jī)關(guān)開展政策評(píng)估的重要形式。所有審計(jì)業(yè)務(wù)的最終目的都是服務(wù)于國(guó)家治理，諸多審計(jì)對(duì)象與審計(jì)內(nèi)容之間也存在一定的交叉重疊與內(nèi)在聯(lián)系。整合審計(jì)有利于審計(jì)資源的優(yōu)化配置，有助于審計(jì)效率提升及審計(jì)成本控制，也能在一定程度上減少對(duì)同一審計(jì)對(duì)象的重復(fù)審計(jì)，提高被審計(jì)單位的理解與配合程度。本文關(guān)注公共政策相關(guān)的跟蹤審計(jì)與績(jī)效審計(jì)、公共政策審計(jì)與其他審計(jì)業(yè)務(wù)這兩個(gè)不同層面的整合，從審計(jì)要素入手分析整合審計(jì)的基本思路，并結(jié)合審計(jì)流程與管理要求探索整合審計(jì)的實(shí)施路徑，以期為當(dāng)下的公共政策審計(jì)實(shí)踐提供指導(dǎo)。

二、公共政策審計(jì)整合的基本思路

盡管存在多種形式的審計(jì)業(yè)務(wù)，但是審計(jì)主體、審計(jì)準(zhǔn)則及根本目標(biāo)都是一致的，審計(jì)流程與技術(shù)方法也都具有共通之處，這是不同審計(jì)業(yè)務(wù)可以進(jìn)行整合的基礎(chǔ)。不同審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)對(duì)象與內(nèi)容有可能出現(xiàn)重疊，具體審計(jì)目標(biāo)有所分化，這就要求審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)計(jì)劃與進(jìn)度安排、內(nèi)部溝通與成果共享等方面加強(qiáng)管理，從而出現(xiàn)了整合審計(jì)的內(nèi)在需要。整合審計(jì)實(shí)質(zhì)上是在對(duì)各個(gè)審計(jì)要素進(jìn)行具體分析的基礎(chǔ)上，“求同存異”地對(duì)不同審計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行整合的審計(jì)理論與方法。由于不同的審計(jì)業(yè)務(wù)在對(duì)象、目標(biāo)、內(nèi)容與重點(diǎn)等方面的區(qū)別與聯(lián)系，整合審計(jì)的思路也有所不同。

（一）公共政策跟蹤審計(jì)與績(jī)效審計(jì)的整合思路

公共政策跟蹤審計(jì)與績(jī)效審計(jì)都將行政部門、國(guó)有企業(yè)、事業(yè)單位等公共政策主體作為審計(jì)對(duì)象，取證方法及取證來(lái)源存在共通之處，兩者的共同目標(biāo)都是為政策決策者提供有價(jià)值的信息。公共政策跟蹤審計(jì)目標(biāo)以真實(shí)性與合法性為主，重點(diǎn)關(guān)注公共政策是否按照既定方案執(zhí)行。其審計(jì)思路一般是先獲取政策方案中的具體政策目標(biāo)、措施、任務(wù)分解及考核指標(biāo)，再對(duì)政策執(zhí)行主體的相關(guān)政策活動(dòng)進(jìn)行審查。如果政策執(zhí)行主體未按照要求執(zhí)行相關(guān)政策措施，則直接報(bào)告其違法違規(guī)之處。如果政策執(zhí)行主體按照要求執(zhí)行相關(guān)政策措施但未達(dá)成考核指標(biāo)的業(yè)績(jī)要求，則分析具體原因并嘗試從體制機(jī)制等方面提出改進(jìn)建議。公共政策績(jī)效審計(jì)目標(biāo)以效益性為主，重點(diǎn)關(guān)注公共政策是否取得了合意的結(jié)果。其審計(jì)思路一般是先對(duì)政策制定的合理性進(jìn)行分析，再根據(jù)“3E原則”對(duì)政策執(zhí)行階段進(jìn)行審查。如果政策目標(biāo)、方案都是恰當(dāng)?shù)?，則評(píng)價(jià)政策執(zhí)行效果是否達(dá)成了預(yù)期目標(biāo)，通過(guò)分析各項(xiàng)政策活動(dòng)及相關(guān)外界因素對(duì)政策效果的影響提出相應(yīng)的政策建議。如果審計(jì)機(jī)關(guān)認(rèn)為政策目標(biāo)、方案中存在問(wèn)題，則一方面審查政策制定中的不當(dāng)之處，另一方面基于職業(yè)判斷選擇恰當(dāng)?shù)目?jī)效目標(biāo)再來(lái)評(píng)判政策執(zhí)行活動(dòng)對(duì)政策績(jī)效的影響。

由此可見，跟蹤審計(jì)關(guān)注政策執(zhí)行，績(jī)效審計(jì)同時(shí)關(guān)注政策制定與執(zhí)行；跟蹤審計(jì)主要關(guān)注政策執(zhí)行過(guò)程中的相關(guān)活動(dòng)是否符合政策方案的具體要求，績(jī)效審計(jì)主要關(guān)注政策執(zhí)行的最終效果是否達(dá)成合理的政策目標(biāo)（見圖1）。跟蹤審計(jì)的目標(biāo)盡管與績(jī)效審計(jì)有所不同，但對(duì)政策執(zhí)行過(guò)程的關(guān)注實(shí)質(zhì)上也是期望獲得滿意的最終效果，審計(jì)工作最終都是為政策決策者提供更具價(jià)值的信息。兩者在審計(jì)對(duì)象上的一致性為整合審計(jì)提供了物理基礎(chǔ)，在審計(jì)服務(wù)對(duì)象及審計(jì)成果價(jià)值的一致性則為整合審計(jì)提供了邏輯基礎(chǔ)。整合過(guò)程中應(yīng)當(dāng)彌合公共政策跟蹤審計(jì)與績(jī)效審計(jì)在目標(biāo)上的差異，在審計(jì)內(nèi)容上應(yīng)當(dāng)取兩類審計(jì)業(yè)務(wù)之合集，在審計(jì)重點(diǎn)安排上應(yīng)當(dāng)結(jié)合審計(jì)需求與政策規(guī)律，突出其針對(duì)性與階段性。因此，整合審計(jì)的關(guān)鍵在于審計(jì)項(xiàng)目管理活動(dòng)的改革與創(chuàng)新，必須要打破不同審計(jì)項(xiàng)目在方案制定、組織實(shí)施、質(zhì)量控制、成果轉(zhuǎn)化等方面的隔閡，才能保證整合效應(yīng)的發(fā)揮。

（二）公共政策審計(jì)與其他審計(jì)業(yè)務(wù)的整合思路

圖1 公共政策審計(jì)業(yè)務(wù)整合思路

公共政策審計(jì)與其他各類審計(jì)業(yè)務(wù)在審計(jì)對(duì)象上存在較大差異，從而形成了不同的整合思路。一般而言，審計(jì)對(duì)象大致上可分為項(xiàng)目、資金、政策與領(lǐng)導(dǎo)干部等四大類。按照國(guó)家審計(jì)中的常見表述來(lái)理解，項(xiàng)目通常是為了達(dá)成既定目標(biāo)，而在一定的資源約束下實(shí)施的具有一定獨(dú)特性、復(fù)雜性、階段性的活動(dòng)，比如重大建設(shè)項(xiàng)目、天然林保護(hù)項(xiàng)目等；資金是商品價(jià)值屬性的貨幣表現(xiàn)，通常指公共部門社會(huì)生產(chǎn)和周轉(zhuǎn)活動(dòng)中的媒介，比如稅收資金、轉(zhuǎn)移支付資金等；政策是指國(guó)家為了解決公共問(wèn)題而采取的一系列措施與方法，比如節(jié)能減排政策，去產(chǎn)能政策等；領(lǐng)導(dǎo)干部是指黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員，比如地方政府行政長(zhǎng)官、國(guó)有企業(yè)法人代表等。四者之間具有緊密的聯(lián)系，項(xiàng)目是資金目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的載體，資金是項(xiàng)目目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的保證，大多數(shù)政策目標(biāo)都需要通過(guò)一系列的項(xiàng)目的實(shí)施和資金的流動(dòng)來(lái)實(shí)現(xiàn)，而領(lǐng)導(dǎo)干部則是項(xiàng)目管理與推進(jìn)、資金管理與使用、政策制定與執(zhí)行的主要責(zé)任人。

由此可見，公共政策審計(jì)與其他審計(jì)業(yè)務(wù)在審計(jì)對(duì)象上存在較多的聯(lián)系（見圖2）。公共政策審計(jì)通常以項(xiàng)目與資金為抓手并關(guān)注領(lǐng)導(dǎo)干部的履職盡責(zé)情況，項(xiàng)目與資金審計(jì)通常將相關(guān)的政策目標(biāo)與措施作為重要的審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的關(guān)注內(nèi)容之一就是“貫徹執(zhí)行黨和國(guó)家有關(guān)經(jīng)濟(jì)工作的方針政策和決策部署情況”。因此，在對(duì)公共政策開展審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)關(guān)注相關(guān)的項(xiàng)目落實(shí)、資金活動(dòng)及領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況，在對(duì)項(xiàng)目與資金開展審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)關(guān)注相關(guān)的公共政策目標(biāo)及措施的完成情況，在開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)關(guān)注領(lǐng)導(dǎo)干部在制定與執(zhí)行公共政策環(huán)節(jié)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況。盡管審計(jì)對(duì)象有所不同，但最終都要滿足審計(jì)全覆蓋的要求，這是整合不同審計(jì)業(yè)務(wù)的的技術(shù)要求?；诓煌瑢?duì)象的審計(jì)業(yè)務(wù)具有相同的審計(jì)目標(biāo)，整合審計(jì)必須以實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)為基本的質(zhì)量評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。整合的關(guān)鍵在于業(yè)務(wù)管理，唯有正確理解與處理不同審計(jì)業(yè)務(wù)之間的關(guān)系，才能保障整合審計(jì)模式的長(zhǎng)效發(fā)展。

三、公共政策跟蹤審計(jì)與績(jī)效審計(jì)的整合路徑

公共政策跟蹤審計(jì)與績(jī)效審計(jì)具有相同的審計(jì)對(duì)象，整合審計(jì)可以圍繞審計(jì)項(xiàng)目管理開展，重點(diǎn)從方案編制、執(zhí)行管控、成果利用等幾個(gè)方面進(jìn)行整合。

（一）以跟蹤審計(jì)為基礎(chǔ)，編制統(tǒng)一的審計(jì)方案

圖2 公共政策審計(jì)與其他審計(jì)業(yè)務(wù)整合思路

一般而言，跟蹤審計(jì)可以在政策制定后直接介入，而績(jī)效審計(jì)往往需要等到政策執(zhí)行一段時(shí)間后才能驗(yàn)證其成效。現(xiàn)行的《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃管理規(guī)定》明確要求對(duì)重大政策措施貫徹落實(shí)開展全過(guò)程跟蹤審計(jì)，因此績(jī)效審計(jì)可以整合到跟蹤審計(jì)之中，編制統(tǒng)一的審計(jì)方案。

一是審計(jì)工作方案編制應(yīng)當(dāng)兼顧跟蹤審計(jì)與績(jī)效審計(jì)的要求，不同工作階段的重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)有所側(cè)重。審計(jì)目標(biāo)應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)推動(dòng)政策措施貫徹落實(shí)與改善（或解決）公共問(wèn)題并舉，審計(jì)內(nèi)容應(yīng)當(dāng)兼顧政策管理活動(dòng)與政策執(zhí)行效果。在工作安排方面，前三季度重點(diǎn)應(yīng)關(guān)注政策任務(wù)的分解及政策措施的實(shí)施進(jìn)度，第四季度應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注政策目標(biāo)的完成情況及取得的實(shí)際成效。在審計(jì)組構(gòu)建方面，應(yīng)適當(dāng)調(diào)配部分熟悉公共管理、政策評(píng)估及相關(guān)行業(yè)的審計(jì)人員，必要時(shí)可以聘請(qǐng)外部專家。

二是審計(jì)實(shí)施方案編制應(yīng)當(dāng)以公共政策風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為基礎(chǔ)，以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思想為統(tǒng)領(lǐng)。審計(jì)組應(yīng)當(dāng)評(píng)估政策措施落實(shí)過(guò)程中出現(xiàn)偏離及政策目標(biāo)無(wú)法實(shí)現(xiàn)的可能性，并根據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型確定具體的審計(jì)重點(diǎn)，在分配審計(jì)資源時(shí)予以傾斜。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)通過(guò)以下途徑形成公共政策相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的合理評(píng)估結(jié)論，確定主要的風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源、風(fēng)險(xiǎn)水平與影響后果：調(diào)查了解公共政策在經(jīng)濟(jì)社會(huì)安全有效運(yùn)行中地位和價(jià)值、公共資金與資源投入規(guī)模以及公共政策的影響范圍；分析政策本身的復(fù)雜性與不確定性、政策環(huán)境的現(xiàn)狀與變化是否對(duì)政策措施的落實(shí)與政策目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)產(chǎn)生重大影響；調(diào)查評(píng)估公共政策相關(guān)的體制、機(jī)制、制度是否存在缺失、交叉、自相矛盾和不合理的地方，是否從根本上制約相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)領(lǐng)域的良性發(fā)展、安全運(yùn)行和總體績(jī)效；綜合利用分析統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)、研究報(bào)告、公眾與媒體反響、其他監(jiān)管活動(dòng)已發(fā)現(xiàn)問(wèn)題等信息。

（二）以實(shí)施方案為核心，整合審計(jì)實(shí)施過(guò)程

審計(jì)計(jì)劃執(zhí)行過(guò)程只有在有效控制和管理的條件下才能完成預(yù)期目標(biāo)，執(zhí)行控制就是對(duì)審計(jì)范圍、審計(jì)時(shí)間、審計(jì)成本和審計(jì)質(zhì)量的管控（席晟等，2006）。公共政策審計(jì)具有綜合性與專業(yè)性較強(qiáng)、時(shí)效性要求嚴(yán)格、牽涉利益較廣等諸多特征，其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較一般審計(jì)項(xiàng)目更難控制，對(duì)審計(jì)質(zhì)量管理也提出了更高的要求，這就要求審計(jì)組在開展審計(jì)活動(dòng)時(shí)更為審慎。

一是要合理平衡資源約束與質(zhì)量要求之間的矛盾。在有限的資源下，審計(jì)效率與效果之間往往難以兼得，這就要求審計(jì)組必須緊緊圍繞實(shí)施方案的相關(guān)要求開展審計(jì)工作。一般而言，跟蹤審計(jì)需要開展較多的延伸審計(jì)以掌握實(shí)際情況，績(jī)效審計(jì)則需要對(duì)在全局把握的前提下開展績(jī)效分析與診斷。審計(jì)組在整合審計(jì)的深度與廣度上應(yīng)當(dāng)綜合考慮，做到點(diǎn)與面相結(jié)合，既要查找典型事例與關(guān)鍵癥結(jié)，又要反映整體情況與綜合效益。在進(jìn)度管理方面應(yīng)當(dāng)以審計(jì)報(bào)告出具時(shí)間為底線，對(duì)各個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)的時(shí)間節(jié)點(diǎn)進(jìn)行控制，爭(zhēng)取留有一定余地。在成本管理方面應(yīng)當(dāng)提前預(yù)估相關(guān)費(fèi)用，尤其要注意聘請(qǐng)外部專家、委托第三方評(píng)估等因素對(duì)審計(jì)成本的影響。

二是要綜合運(yùn)用各類技術(shù)方法，拓寬審計(jì)評(píng)估視野。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)充分利用已搜集積累的各類信息化數(shù)據(jù)，通過(guò)計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)方法挖掘宏觀層面的問(wèn)題與線索，有效彌補(bǔ)手工審計(jì)在效率與成本等方面的不足。審計(jì)人員也應(yīng)當(dāng)積極學(xué)習(xí)與應(yīng)用各行業(yè)的專業(yè)技術(shù)方法，從“外行審計(jì)內(nèi)行”向“師夷長(zhǎng)技以制夷”轉(zhuǎn)變，進(jìn)一步擴(kuò)大審計(jì)成果，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。此外，也可以適當(dāng)考慮政策評(píng)價(jià)技術(shù)的應(yīng)用，通過(guò)設(shè)計(jì)關(guān)鍵的政策過(guò)程評(píng)價(jià)與績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)，綜合評(píng)價(jià)公共政策的執(zhí)行過(guò)程及其綜合效果。

（三）嚴(yán)把審理關(guān)口，力爭(zhēng)形成多種形式的審計(jì)成果

審計(jì)項(xiàng)目審理以審計(jì)實(shí)施方案為基礎(chǔ)，重點(diǎn)關(guān)注審計(jì)實(shí)施的過(guò)程及結(jié)果，是審計(jì)質(zhì)量控制體系的重要組成部分，也是防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要內(nèi)部機(jī)制設(shè)計(jì)。公共政策審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)繁多，尤其是績(jī)效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)并非以單純的政策文本內(nèi)容為依據(jù)，審計(jì)定性定責(zé)難度較大。審計(jì)組針對(duì)新情況新問(wèn)題的合理評(píng)價(jià)往往需要以高質(zhì)量的職業(yè)判斷為基礎(chǔ)，現(xiàn)實(shí)中又形成了較大的風(fēng)險(xiǎn)隱患。因此，要在控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的前提下，要爭(zhēng)取以多種形式最大化審計(jì)成果。

一是要全面審查審計(jì)過(guò)程及結(jié)果，有效防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。既要審查各項(xiàng)審計(jì)活動(dòng)是否圍繞實(shí)施方案確定的審計(jì)事項(xiàng)開展，尤其關(guān)注績(jī)效審計(jì)相關(guān)的內(nèi)容與重點(diǎn)有無(wú)遺漏；又要審查審計(jì)取證是否符合相關(guān)規(guī)定，對(duì)審計(jì)證據(jù)的說(shuō)服力進(jìn)行評(píng)價(jià)；還要審查審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是否合理，審計(jì)定性定責(zé)與處理處罰建議是否恰當(dāng)。在審理方式上提倡審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)審理，既可以有效節(jié)約時(shí)間，必要時(shí)也方便與審計(jì)組及被審計(jì)單位了解相關(guān)情況。審理過(guò)程中要注意不同公共政策在目標(biāo)、措施、考核標(biāo)準(zhǔn)等方面可能存在的沖突，堅(jiān)持以維護(hù)國(guó)家與人民的根本利益為價(jià)值取向，保證審計(jì)結(jié)果經(jīng)得起現(xiàn)實(shí)與歷史的考驗(yàn)。

二是要形成多種形式的審計(jì)成果，盡量促成審計(jì)成果的應(yīng)用與轉(zhuǎn)化。除了常規(guī)的審計(jì)報(bào)告以外，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)嘗試專題報(bào)告、審計(jì)信息、綜合報(bào)告等形式全面反映審計(jì)成果。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)正確分辨黨委、人大、政府、司法機(jī)關(guān)、業(yè)務(wù)主管部門、其他公共部門、社會(huì)公眾等不同使用者的具體需求，有針對(duì)性地提供審計(jì)成果。公共政策審計(jì)成果發(fā)揮作用的主要途徑包括：通過(guò)處理和糾正公共政策過(guò)程中的違法違規(guī)問(wèn)題，保障政策措施的貫徹落實(shí)與成效；提出體制機(jī)制制度層面的審計(jì)意見和建議，推進(jìn)政策管理的進(jìn)一步完善；提供真實(shí)可靠的公共政策相關(guān)信息，降低公共政策決策活動(dòng)的信息風(fēng)險(xiǎn)；總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，促進(jìn)審計(jì)工作的良性發(fā)展。

四、公共政策審計(jì)與其他審計(jì)業(yè)務(wù)的整合路徑

公共政策審計(jì)與其他審計(jì)業(yè)務(wù)在審計(jì)對(duì)象方面存在一定的交叉重疊，整合審計(jì)可以圍繞審計(jì)業(yè)務(wù)管理開展，重點(diǎn)從構(gòu)建公共政策審計(jì)大格局及改進(jìn)審計(jì)業(yè)務(wù)管理模式等幾個(gè)方面進(jìn)行整合。

（一）構(gòu)建公共政策審計(jì)大格局

公共政策審計(jì)大格局是指審計(jì)機(jī)關(guān)以系統(tǒng)論為指導(dǎo)，以公共政策全過(guò)程為內(nèi)容，以推動(dòng)政策措施落實(shí)為核心，以提升政策綜合績(jī)效為目的，整合審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)資源及審計(jì)成果，合理安排并有機(jī)結(jié)合不同審計(jì)類型，從宏觀性、全局性和建設(shè)性等方面整合審計(jì)信息的公共政策審計(jì)工作體系。構(gòu)建公共政策審計(jì)大格局是應(yīng)對(duì)當(dāng)下審計(jì)業(yè)務(wù)人為分割狀況的有效措施，是創(chuàng)新審計(jì)組織管理模式的重要方法。

一是以公共政策為抓手，按照“1+N”的模式統(tǒng)一管理審計(jì)項(xiàng)目。在確定公共政策審計(jì)項(xiàng)目后，再將財(cái)政審計(jì)、投資審計(jì)、資源環(huán)境審計(jì)等其他相關(guān)的審計(jì)項(xiàng)目納入統(tǒng)一的計(jì)劃安排，按照統(tǒng)一組織、同步開展、成果共享的原則予以實(shí)施。在實(shí)踐中，應(yīng)當(dāng)綜合考慮經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展形勢(shì)與主要矛盾、黨的指導(dǎo)思想和政府工作重點(diǎn)等諸多因素以確立公共政策審計(jì)的階段性目標(biāo)與年度工作目標(biāo)，并據(jù)此統(tǒng)籌考慮與其他專業(yè)審計(jì)項(xiàng)目的銜接；應(yīng)當(dāng)協(xié)調(diào)制定公共政策審計(jì)年度項(xiàng)目計(jì)劃，保證與其他審計(jì)項(xiàng)目之間的互相銜接以及多個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的有序?qū)嵤?；?yīng)當(dāng)緊緊圍繞政策執(zhí)行與效果，統(tǒng)籌編制多個(gè)項(xiàng)目的審計(jì)方案，協(xié)調(diào)安排多個(gè)項(xiàng)目的現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施；應(yīng)當(dāng)綜合利用不同項(xiàng)目的工作成果，有效彌補(bǔ)“各自為戰(zhàn)”的不足。

二是要整合各類審計(jì)資源，實(shí)現(xiàn)審計(jì)資源的統(tǒng)一管理。審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部各部門應(yīng)當(dāng)克服專業(yè)分割的弊端，圍繞公共政策審計(jì)的總體工作目標(biāo)與思路，通過(guò)內(nèi)部協(xié)調(diào)與信息共享，提升審計(jì)工作的綜合績(jī)效。審計(jì)組的構(gòu)建可以打破現(xiàn)有內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置的束縛，按照專業(yè)與技能綜合調(diào)配審計(jì)人員，保障審計(jì)組成員的綜合能力，并根據(jù)項(xiàng)目的實(shí)施情況動(dòng)態(tài)調(diào)整審計(jì)組成員。在不改變機(jī)構(gòu)設(shè)置的前提下，可以成立必要的議事機(jī)構(gòu)與協(xié)調(diào)機(jī)制來(lái)統(tǒng)籌規(guī)劃人力資源整合。此外，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)建立健全被審計(jì)單位資料數(shù)據(jù)庫(kù)及政策法規(guī)數(shù)據(jù)庫(kù)，為審計(jì)人員快速了解審計(jì)對(duì)象與熟悉審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)提供必要的幫助；應(yīng)當(dāng)構(gòu)建審計(jì)信息的橫向溝通機(jī)制，保障審計(jì)組現(xiàn)場(chǎng)工作中的困難能夠得到專業(yè)指導(dǎo)，促進(jìn)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題線索能夠及時(shí)移交其他相關(guān)審計(jì)組，提升審計(jì)協(xié)作程度與工作效率。

三是整合審計(jì)內(nèi)容，開拓創(chuàng)新審計(jì)思路。公共政策審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施中的具體事項(xiàng)與其他審計(jì)項(xiàng)目存在一定的交叉與重疊，有效整合內(nèi)容可以避免重復(fù)審計(jì)問(wèn)題，也有助于審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)。審計(jì)過(guò)程中要關(guān)注項(xiàng)目、資金、政策與領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任之間的有機(jī)聯(lián)系，關(guān)注決策與執(zhí)行的全過(guò)程活動(dòng)及其效益，形成財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)、財(cái)經(jīng)法紀(jì)審計(jì)與績(jī)效審計(jì)的有機(jī)結(jié)合。在選擇審計(jì)對(duì)象時(shí)，重點(diǎn)關(guān)注發(fā)改、財(cái)政、國(guó)土、環(huán)保等核心部門，重點(diǎn)查找政策制定、立項(xiàng)審批、資金撥付與使用等關(guān)鍵活動(dòng)中存在的問(wèn)題。審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)工作應(yīng)當(dāng)優(yōu)先考慮計(jì)算機(jī)審計(jì)方法，利用被審計(jì)單位的信息化數(shù)據(jù)發(fā)現(xiàn)審計(jì)線索，形成對(duì)公共部門職責(zé)履行情況及政策執(zhí)行情況的初步評(píng)價(jià)；通過(guò)查閱管理文書與檔案資料、詢問(wèn)相關(guān)責(zé)任人等傳統(tǒng)審計(jì)方法，確認(rèn)責(zé)任主體，界定問(wèn)題責(zé)任。

（二）改進(jìn)審計(jì)業(yè)務(wù)管理模式

審計(jì)業(yè)務(wù)管理是審計(jì)機(jī)關(guān)為了實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)而對(duì)審計(jì)專業(yè)工作過(guò)程所進(jìn)行的管理，其基本目標(biāo)是提高審計(jì)工作的效率，提升審計(jì)成果質(zhì)量，推進(jìn)審計(jì)工作的規(guī)劃化。在整合不同類型的審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)現(xiàn)行的審計(jì)業(yè)務(wù)管理模式進(jìn)行必要的改進(jìn)。

一是要強(qiáng)化協(xié)同管理理念，提升審計(jì)系統(tǒng)整體價(jià)值。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)主動(dòng)適應(yīng)審計(jì)環(huán)境變化，精準(zhǔn)識(shí)別公共政策相關(guān)的審計(jì)需求，不斷優(yōu)化調(diào)整審計(jì)資源與制度程序。在協(xié)同管理模式下，審計(jì)機(jī)關(guān)管理層的任務(wù)主要是制定管理機(jī)制，各部門可以在管理機(jī)制下自發(fā)地互相利用資源與信息，共同完成各類復(fù)雜的審計(jì)任務(wù)。這就要求管理層必須全面深刻地認(rèn)識(shí)分析審計(jì)系統(tǒng)的運(yùn)行現(xiàn)狀與問(wèn)題，有針對(duì)性地制定各種應(yīng)對(duì)措施與管理方法，并將協(xié)調(diào)管理的思想與方法轉(zhuǎn)化為具有可操作性的管理制度。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)嘗試通過(guò)組織機(jī)構(gòu)調(diào)整、機(jī)關(guān)事務(wù)管理改革、資源與任務(wù)調(diào)配、內(nèi)部信息共享等途徑，主動(dòng)提升審計(jì)效能，促進(jìn)國(guó)家治理系統(tǒng)的優(yōu)化完善，滿足社會(huì)公眾對(duì)國(guó)家審計(jì)的綜合期望。

二是要打破行政管理壁壘，推進(jìn)組織結(jié)構(gòu)的扁平化與彈性化管理。傳統(tǒng)科層制解決了管理效率而非專業(yè)技術(shù)效率，樹立了行政權(quán)威而非專業(yè)技術(shù)權(quán)威，溝通結(jié)構(gòu)垂直性過(guò)強(qiáng)，形成了溝通失真與溝通障礙。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)適當(dāng)壓縮審計(jì)業(yè)務(wù)的管理層次，縮短溝通鏈條，精簡(jiǎn)決策鏈條。在年度審計(jì)計(jì)劃的指導(dǎo)下，可以成立若干個(gè)專業(yè)的審計(jì)工作領(lǐng)導(dǎo)小組，由下設(shè)的領(lǐng)導(dǎo)小組辦公室直接指揮各審計(jì)組的具體工作。審計(jì)指令與工作要求就可以快速?gòu)膶徲?jì)機(jī)關(guān)管理層傳遞到審計(jì)組，審計(jì)工作中的具體問(wèn)題與成果也能及時(shí)反饋給管理層，這樣就能有效降低溝通環(huán)節(jié)出現(xiàn)信息丟失的可能性。在資源整合的前提下，可以打破部門界限，靈活構(gòu)建以審計(jì)組為主要形式的臨時(shí)性扁平化專業(yè)組織，將審計(jì)決策延展到審計(jì)一線。審計(jì)人員在行政上接受所在部門的管理，在業(yè)務(wù)上接受審計(jì)組的臨時(shí)管理。

三是優(yōu)化業(yè)績(jī)考核機(jī)制，倡導(dǎo)優(yōu)秀組織文化引領(lǐng)。審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部應(yīng)當(dāng)出臺(tái)一套涵蓋多種審計(jì)業(yè)務(wù)類型的審計(jì)項(xiàng)目考核通用體系，以審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度、審計(jì)方案的忠實(shí)程度、審計(jì)過(guò)程的質(zhì)量控制、審計(jì)成果的綜合應(yīng)用為主要內(nèi)容，形成對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的整體考核評(píng)價(jià)。審計(jì)組組長(zhǎng)根據(jù)審計(jì)人員的業(yè)務(wù)活動(dòng)貢獻(xiàn)程度對(duì)其工作表現(xiàn)開展考核，并將考核結(jié)果反饋給審計(jì)人員所屬的行政部門。審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部應(yīng)當(dāng)通過(guò)組織文化建設(shè)形成健康的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，消除部門間的“領(lǐng)地”意識(shí)，強(qiáng)化審計(jì)人員的協(xié)作意識(shí)與責(zé)任意識(shí)。審計(jì)項(xiàng)目牽頭部門與配合部門之間應(yīng)當(dāng)以團(tuán)隊(duì)精神保障審計(jì)項(xiàng)目的順理開展與審計(jì)成果的深入挖掘，避免因部門間競(jìng)爭(zhēng)而抵制內(nèi)部協(xié)作與溝通。臨時(shí)調(diào)配到審計(jì)組的其他部門員工應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)變“打工”意識(shí)，認(rèn)真負(fù)責(zé)地完成交辦的審計(jì)任務(wù)。