劉海亮，張 博

（遼寧潤(rùn)中供水有限責(zé)任公司 計(jì)劃財(cái)務(wù)部，沈陽(yáng) 110166）

為切實(shí)履行企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)出資人職責(zé)，各級(jí)國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)制定了經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核制度，綜合各地的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核制度，在考核指標(biāo)的設(shè)置上基本上都沿用了中央企業(yè)確定的考核指標(biāo)，主要是經(jīng)濟(jì)增加值、年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和任期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?nèi)齻€(gè)考核指標(biāo)，通過(guò)核定考核指標(biāo)、分類(lèi)考核、目標(biāo)管理以及劃分等級(jí)等方法措施確定企業(yè)負(fù)責(zé)人的薪酬分配。

筆者認(rèn)為，依據(jù)可量化的考核指標(biāo)確定企業(yè)負(fù)責(zé)人薪酬待遇分配，是國(guó)資企業(yè)績(jī)效管理上的重大改進(jìn)，為國(guó)資企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理，降本增效指明了方向，但目前設(shè)置的考核指標(biāo)在“核定指標(biāo)”環(huán)節(jié)存在一定的設(shè)計(jì)缺陷，有可能導(dǎo)致某些企業(yè)利用該缺陷粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

一、審計(jì)主體選擇缺陷

出資人通常根據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的年度審計(jì)報(bào)告確定國(guó)資委出資企業(yè)負(fù)責(zé)人年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。事務(wù)所作為獨(dú)立的中介機(jī)構(gòu)，出具的審計(jì)報(bào)告本應(yīng)該是獨(dú)立公允的，能夠真實(shí)反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果。但是由于事務(wù)所與被審計(jì)企業(yè)存在服務(wù)與被服務(wù)的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，企業(yè)支付審計(jì)費(fèi)，事務(wù)所提供審計(jì)服務(wù)，雙方的利益關(guān)系決定了無(wú)法從根本上保證事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告完全公允客觀(guān)，由被審計(jì)企業(yè)自己選擇事務(wù)所出具審計(jì)報(bào)告從根本上就存在選擇缺陷。

二、年度考核指標(biāo)核定依據(jù)模糊

出資人對(duì)國(guó)有企業(yè)年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核指標(biāo)通常是這樣規(guī)定的，利潤(rùn)總額是指經(jīng)核定的企業(yè)合并報(bào)表利潤(rùn)總額，經(jīng)濟(jì)增加值是指經(jīng)核定的企業(yè)稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)減去資本成本后的余額，與考核辦法相關(guān)的實(shí)施細(xì)主要規(guī)定指標(biāo)權(quán)重、考核目標(biāo)值確定、考核綜合計(jì)分、指標(biāo)計(jì)分、獎(jiǎng)懲計(jì)分和考核結(jié)果等級(jí)限制等內(nèi)容，所規(guī)定的內(nèi)容大部分都是核定指標(biāo)后的事項(xiàng)，具體到規(guī)定中的“經(jīng)核定”指什么，“經(jīng)核定”的依據(jù)是什么？辦法和細(xì)則中都沒(méi)有明確。考核辦法未能明確核定的依據(jù)，容易導(dǎo)致被考核企業(yè)選擇性上報(bào)有利于業(yè)績(jī)考核指標(biāo)數(shù)據(jù)。

筆者認(rèn)為，“經(jīng)核定”的依據(jù)至少可以有兩個(gè)：一是依據(jù)事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告，經(jīng)由出資人相關(guān)部門(mén)計(jì)算確定；二是依據(jù)稅務(wù)局認(rèn)可的納稅調(diào)整后的應(yīng)稅所得額，經(jīng)由出資人相關(guān)部門(mén)計(jì)算確定。

三、會(huì)計(jì)核算方法選擇缺少明確界定

凈利潤(rùn)可以分為會(huì)計(jì)凈利潤(rùn)和稅務(wù)凈利潤(rùn)，會(huì)計(jì)凈利潤(rùn)是企業(yè)賬面的利潤(rùn)，稅務(wù)凈利潤(rùn)是經(jīng)過(guò)納稅調(diào)整后的利潤(rùn)，會(huì)計(jì)凈利潤(rùn)通常大于稅務(wù)凈利潤(rùn)。兩種不同的凈利潤(rùn)是由會(huì)計(jì)核算方法不同引起的，合乎會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不等于符合稅務(wù)規(guī)定。在資本成本率既定、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入基本確定的情況下，對(duì)大部分國(guó)資企業(yè)而言，固定資產(chǎn)折舊方法的選擇主要影響主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的大小，選擇直線(xiàn)法還是工作量法計(jì)提折舊，是否選擇加速折舊等，在會(huì)計(jì)核算上都合規(guī)。但是稅務(wù)認(rèn)定有嚴(yán)格標(biāo)準(zhǔn)，業(yè)績(jī)考核細(xì)則尚未明確如何選擇，被考核企業(yè)往往會(huì)按照“是否有利于經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核”來(lái)選擇會(huì)計(jì)核算方法，會(huì)計(jì)核算方法的可選擇性一定程度上導(dǎo)致了經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核的失真。

利潤(rùn)總額與經(jīng)濟(jì)增加值的共同計(jì)算基礎(chǔ)是凈利潤(rùn)，利潤(rùn)總額指企業(yè)合并報(bào)表利潤(rùn)總額，分別用公式表示為：利潤(rùn)總額=凈利潤(rùn)+企業(yè)所得稅，經(jīng)濟(jì)增加值=凈利潤(rùn)+（利息支出+研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用調(diào)整項(xiàng)+品牌推廣費(fèi)用調(diào)整項(xiàng)）×（1-25%）-資本成本。

第一，由出資人選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為國(guó)資企業(yè)年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的審計(jì)主體，事務(wù)所與出資人簽訂合同，審計(jì)費(fèi)由出資人支付，出資人另外委托政府審計(jì)部門(mén)或其他審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)結(jié)論進(jìn)行抽檢復(fù)核。依據(jù)復(fù)核結(jié)果核定國(guó)有出資企業(yè)年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，同時(shí)對(duì)抽檢復(fù)核不合格或存在重大粉飾行為的事務(wù)所約定較為嚴(yán)厲的懲罰性措施。

由直線(xiàn)法改為工作量法容易產(chǎn)生兩種后果：一是年折舊額增加，會(huì)計(jì)利潤(rùn)減少，納稅匯算調(diào)增利潤(rùn)額，常用于確定業(yè)績(jī)考核基數(shù)年度。二是年折舊額減少，會(huì)計(jì)利潤(rùn)增加，企業(yè)多納稅，損害出資人利益的同時(shí)增加了企業(yè)負(fù)責(zé)人的年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

四、審計(jì)結(jié)論缺乏有效監(jiān)督復(fù)核

對(duì)于以上四方面的缺陷，筆者認(rèn)為可以從以下兩方面加以改進(jìn)。

綜上所述，喉源性咳嗽患者的局部病理改變與中醫(yī)辨證分型有關(guān)，通過(guò)對(duì)患者局部病理改變進(jìn)行相應(yīng)檢查，可從整體辨證認(rèn)識(shí)患者病情，有利于為喉源性咳嗽的中醫(yī)辨證論治提供可靠指導(dǎo)意見(jiàn)。

以上原因?qū)е鲁鲑Y人不可能花費(fèi)更大的成本對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)出具的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行復(fù)審復(fù)核，不可避免地出現(xiàn)出資人對(duì)審計(jì)報(bào)告缺乏有效監(jiān)督。

首先，由國(guó)資委出資的非上市國(guó)有企業(yè)數(shù)量眾多，國(guó)有企業(yè)多年來(lái)習(xí)慣于當(dāng)年年末考核、下年年初兌現(xiàn)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核時(shí)間表，從考核到兌現(xiàn)時(shí)間緊迫。其次，非上市國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)公開(kāi)的范圍較小，利益相關(guān)體較少，對(duì)審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量要求較低。最后，中介事務(wù)所僅對(duì)被審計(jì)企業(yè)負(fù)責(zé)，無(wú)須向企業(yè)出資人匯報(bào)。

1.1.3 試驗(yàn)動(dòng)物和細(xì)胞。SD大鼠，第四軍醫(yī)大學(xué)試驗(yàn)動(dòng)物中心；黑色素瘤B16細(xì)胞株，中國(guó)科學(xué)院上海細(xì)胞生物研究所。

從具體實(shí)施內(nèi)容來(lái)講，智能樓宇通常包括安防監(jiān)控、出入口控制（門(mén)禁、停車(chē)場(chǎng)）、入侵防范、電梯控制、供配電、空調(diào)新風(fēng)、照明控制、停車(chē)場(chǎng)管理、廣播、信息發(fā)布和能耗統(tǒng)計(jì)等數(shù)十個(gè)信息化子系統(tǒng)，業(yè)內(nèi)將上述子系統(tǒng)歸納為五類(lèi)，分別是建筑設(shè)備自動(dòng)化（BA）、通訊自動(dòng)化（CA）、辦公自動(dòng)化（OA）、火災(zāi)報(bào)警與消防自動(dòng)化（FA）以及安全防范自動(dòng)化（SA），即智能樓宇5A系統(tǒng)[2]。

第二，年度考核指標(biāo)核定依據(jù)模糊問(wèn)題的產(chǎn)生，在很大程度上是由于會(huì)計(jì)核算方法選擇缺少明確界定引起的。對(duì)利潤(rùn)總額和經(jīng)濟(jì)增加值的核定應(yīng)依據(jù)出資人抽檢復(fù)核合格的審計(jì)報(bào)告，出資人應(yīng)在考核實(shí)施細(xì)則中明確規(guī)定相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算方法，實(shí)行同一種考核方法的企業(yè)其會(huì)計(jì)核算方法必須統(tǒng)一，如果在會(huì)計(jì)核算方法的選擇上存在備選項(xiàng)，出資人應(yīng)明確規(guī)定采取稅務(wù)認(rèn)可的核算方法。

結(jié)合上級(jí)公司考核及遼寧市場(chǎng)特點(diǎn)，遼寧銷(xiāo)售潤(rùn)滑油分公司率先在省級(jí)公司中推行多維度車(chē)用油績(jī)效考核，即從銷(xiāo)售車(chē)潤(rùn)、車(chē)輔及高端油品三方面按3%、2%、1%權(quán)重對(duì)所屬地市公司進(jìn)行精細(xì)化考核，引導(dǎo)各地市公司優(yōu)化產(chǎn)品銷(xiāo)售結(jié)構(gòu)，向厚利品種和中高端品種爭(zhēng)份額、要效益，確保車(chē)潤(rùn)及高端汽機(jī)油銷(xiāo)量繼續(xù)領(lǐng)跑全國(guó)。通過(guò)細(xì)化考核措施，取得明顯成效。

對(duì)利潤(rùn)總額和經(jīng)濟(jì)增加值的核定，一律以納稅調(diào)整后確定的應(yīng)納稅所得額為基數(shù)，考慮其他準(zhǔn)許扣除的因素，反向計(jì)算凈利潤(rùn)和稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。