陶然 王芳

摘要：高校的良好發(fā)展離不開(kāi)節(jié)約資源、控制成本，而高校成本控制首先要核算成本，目前教育成本核算方法不能應(yīng)用于高校實(shí)際核算中，本文借鑒醫(yī)院成本核算采用按順序分?jǐn)偤怂惴椒ㄟM(jìn)行高校教育成本核算探討。

關(guān)鍵詞：高校 教育成本 核算方法

一、現(xiàn)有教育成本核算方法

由于教育產(chǎn)品的特殊性，目前對(duì)于高校教育成本核算，已有的研究方法主要有成本統(tǒng)計(jì)法、會(huì)計(jì)調(diào)整法、會(huì)計(jì)核算法、作業(yè)成本法四大類。其中成本統(tǒng)計(jì)法是指利用現(xiàn)成的教育經(jīng)費(fèi)統(tǒng)計(jì)及相關(guān)資料或抽樣調(diào)查獲得的資料，經(jīng)過(guò)數(shù)據(jù)處理，從中抽出與培養(yǎng)學(xué)生支出相關(guān)的部分作為成本數(shù)據(jù)進(jìn)行相應(yīng)的加和計(jì)算，現(xiàn)有的生均培養(yǎng)成本大多是通過(guò)這種方法統(tǒng)計(jì)出來(lái)的；會(huì)計(jì)調(diào)整法是指以企業(yè)會(huì)計(jì)的成本計(jì)量原則為基礎(chǔ)，利用現(xiàn)有的高校經(jīng)費(fèi)收支簿記錄以及報(bào)表資料等內(nèi)容，將教育經(jīng)費(fèi)支出數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換成教育成本數(shù)據(jù)的一種方法；會(huì)計(jì)核算法是指利用會(huì)計(jì)系統(tǒng)，設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)科目、記錄資源耗費(fèi)數(shù)據(jù)、登記賬簿、核算高校教育成本的方法與過(guò)程；作業(yè)成本法，以作業(yè)為計(jì)量的基礎(chǔ)，通過(guò)對(duì)各種資源動(dòng)因的確定和計(jì)量，將間接費(fèi)用的產(chǎn)生根源作業(yè)分配對(duì)象，然后把耗費(fèi)的資源分配到各個(gè)相對(duì)應(yīng)的作業(yè)，最終把作業(yè)成本歸集到最終的產(chǎn)品或服務(wù)上去。

比較四種核算方法在高校成本核算中的應(yīng)用，成本統(tǒng)計(jì)法嚴(yán)格意義上來(lái)說(shuō)是一種成本收集方法；而會(huì)計(jì)調(diào)整法和會(huì)計(jì)核算法都需要修改事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基本規(guī)則，即改變收付實(shí)現(xiàn)制為權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算體系，通過(guò)增加會(huì)計(jì)科目反映高校教育成本情況，會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的改變?cè)诓僮魃洗嬖诰窒扌?，限制了?yīng)用推廣。而作業(yè)成本法作為近幾年新興的成本核算方法，不少高校已采用該方法對(duì)本校數(shù)據(jù)進(jìn)行了測(cè)算，該方法的突出優(yōu)點(diǎn)是可以計(jì)算出每一作業(yè)的成本，以便財(cái)政撥款，但作業(yè)成本法耗時(shí)耗力，作業(yè)確定和劃分較為困難。

二、教育成本核算方法選擇

由于目前教育成本核算方法不能完全應(yīng)用于高校實(shí)際核算中，因此考慮借鑒醫(yī)院部門成本分?jǐn)偤怂惴椒ǎ慈?jí)分?jǐn)偅┑某杀竞怂惴椒▉?lái)對(duì)高校教育成本進(jìn)行核算，醫(yī)院與高校都是事業(yè)單位，不以盈利為目的，享受國(guó)家財(cái)政撥款。同時(shí)醫(yī)院的部分科室為臨床科室、醫(yī)技醫(yī)輔科室、行政后勤科室，與高校教學(xué)部門、教輔部門、行政后勤部門的組織機(jī)構(gòu)類似，便于使用科室分?jǐn)偤怂惴椒ā?/p>

基于目前高校財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)現(xiàn)狀和《高校會(huì)計(jì)制度》的要求，選擇各高校切實(shí)可行的核算方法，參考公立醫(yī)院科室分?jǐn)偟某杀竞怂泱w系，采用科室成本核算方法的原因主要基于以下幾個(gè)方面：

（1）數(shù)據(jù)可得性。目前我國(guó)高校普遍采取院校兩級(jí)的核算體系，各學(xué)院、各部門數(shù)據(jù)可得。

（2）與高校組織結(jié)構(gòu)相匹配，方便管理。目前我國(guó)高校普遍是以學(xué)院為主體，校、院、系三級(jí)行政管理體制，采取三級(jí)分?jǐn)偟暮怂泱w系，將教育成本核算到學(xué)院，有利于各學(xué)院的單獨(dú)管理。

（3）符合《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》要求。三級(jí)分?jǐn)偟暮怂惴椒ú桓淖儭陡叩葘W(xué)校會(huì)計(jì)制度》中科目設(shè)置、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、記賬要求，與目前高校財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)保持一致，保證數(shù)據(jù)可得。

（4）通過(guò)分?jǐn)偟弥鞑块T內(nèi)部的實(shí)際情況。如果簡(jiǎn)單用總成本除以學(xué)生數(shù)，難以得到各部門學(xué)生的生均成本，采用分?jǐn)偡椒梢灾獣愿鞑块T的實(shí)際情況和各專業(yè)學(xué)生的生均成本。

三、部門成本核算的基本內(nèi)容

高校內(nèi)各部門按其功能可能分為兩大類：一類是直接為學(xué)生提供教學(xué)服務(wù)的部門，這些部門是高校學(xué)費(fèi)和財(cái)政撥款的主要部門，是直接部門；另一類是為教學(xué)部門提供服務(wù)的部門，是間接部門，這些部門雖然沒(méi)有直接為學(xué)生教育服務(wù)，但卻間接參與為學(xué)生教育服務(wù)的過(guò)程，其服務(wù)價(jià)值通過(guò)直接部門的服務(wù)得以體現(xiàn)，因此，間接部門的成本應(yīng)該分?jǐn)偟街苯硬块T上，最終通過(guò)學(xué)費(fèi)和財(cái)政撥款得到補(bǔ)償，維持部門基本運(yùn)行。

成本在分?jǐn)倳r(shí)應(yīng)遵循以下原則：（1）因果原則：即使用高效資源而導(dǎo)致成本費(fèi)用發(fā)生，以使用高校的資源數(shù)量作為分配基礎(chǔ)進(jìn)行成本費(fèi)用的分?jǐn)?；?）受益原則：即“誰(shuí)受益，誰(shuí)承擔(dān)”，按照受益的比例承擔(dān)相應(yīng)的成本費(fèi)用；（3）公平原則：即成本費(fèi)用的分配要公平對(duì)待所涉及的各核算科室。

在進(jìn)行成本分?jǐn)倳r(shí)各類部門應(yīng)本著相關(guān)性、成本效益關(guān)系以及重要性原則，按照分項(xiàng)逐級(jí)分步結(jié)轉(zhuǎn)的方法（即階梯分?jǐn)偡ǎ┻M(jìn)行分?jǐn)偅罱K將所有成本轉(zhuǎn)移到教學(xué)部門。

第一級(jí)分?jǐn)傁葘⒐操M(fèi)用分?jǐn)偟浇虒W(xué)、教輔和行政后勤部門，形成一級(jí)成本；

第二級(jí)分?jǐn)倢⑿姓笄陬惪剖业某杀鞠蚪虒W(xué)和教輔部門分?jǐn)?，形成二?jí)成本；

第三級(jí)分?jǐn)倢⒔梯o類部門的成本向教學(xué)部門分?jǐn)?，形成三?jí)成本；

第四季分?jǐn)倢o(wú)招生教學(xué)部門的成本向純教學(xué)部門分?jǐn)偅纬山虒W(xué)部門全成本。

最終將形成的教學(xué)部門全成本用來(lái)計(jì)算教學(xué)類部門的部門成本和生均成本，以便分析各教學(xué)部門成本構(gòu)成，方便部門管理。

四、部門成本核算的具體流程

（一）第一級(jí)分?jǐn)?（公攤費(fèi)用分?jǐn)偅?/p>

公攤費(fèi)用根據(jù)實(shí)際業(yè)務(wù)屬性又區(qū)分為直接計(jì)入成本與計(jì)算計(jì)入成本兩部分，將直接成本計(jì)入各部門，計(jì)算計(jì)入成本選擇合理的成本費(fèi)用分配系數(shù)計(jì)算計(jì)入到各部門。公攤費(fèi)用主要包括辦公費(fèi)、印刷費(fèi)、水費(fèi)、電費(fèi)、郵電費(fèi)、取暖費(fèi)、物業(yè)管理費(fèi)、差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)。其中，差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)和辦公費(fèi)一般是可以直接歸集到部門，而其余六類費(fèi)用中可以直接計(jì)入各部門費(fèi)用直接計(jì)入，不能計(jì)入部分可以根據(jù)其性質(zhì)不同采取不同分配方法進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

分?jǐn)傁禂?shù)：按分院系數(shù)分配、按服務(wù)量分配和按面積分配。

（1）按人員系數(shù)進(jìn)行分配

郵電費(fèi)：某科室郵電費(fèi)=本部門人員數(shù)/全校職工數(shù)×高校郵電費(fèi)總額

水費(fèi)：某科室水費(fèi)=本部門人員數(shù)/全校職工數(shù)×高校水費(fèi)總額

（2）按服務(wù)量分配

印刷費(fèi)：某科室交通費(fèi)=本部門印刷數(shù)/全?？傆∷?shù)×高校印刷費(fèi)總額

（3）按面積分配

電費(fèi)：某科室電費(fèi)=本部門面積/全?？偯娣e×高校電費(fèi)總額

取暖費(fèi)：某科室取暖費(fèi)=本部門面積/所有用暖氣科室部門面積之和×高校取暖費(fèi)總額

物業(yè)管理費(fèi)：某科室物業(yè)管理費(fèi)=本科室面積/全校總面積×高校物業(yè)管理費(fèi)總額

需注意的是電費(fèi)、取暖費(fèi)、物業(yè)費(fèi)應(yīng)按各部門建筑面積攤銷，如果高校建筑物面積未按部門劃分，可以考慮按各部門人數(shù)分?jǐn)偂Ｓ嘘P(guān)需按面積分?jǐn)傎M(fèi)用，有各部門面積數(shù)據(jù)高校按面積分?jǐn)偅窗床块T劃分面積高校按各部門人數(shù)分?jǐn)偂?/p>

（二）第二級(jí)分?jǐn)偅ㄐ姓笄诔杀痉謹(jǐn)偅?/p>

行政后勤成本分?jǐn)偸菍⑷Ｐ姓笄陬惪剖页杀荆òㄖ苯佑?jì)入行政后勤科室成本和公攤費(fèi)用分?jǐn)偛糠郑┻M(jìn)行分?jǐn)偂?行政后勤部門包括：（1）職能部門：校本部，黨委辦公室、校長(zhǎng)辦公室，宣傳部，組織部，人事處，財(cái)務(wù)處，教務(wù)處，團(tuán)委等；（2）后勤部門：餐飲中心，公寓中心等。

分?jǐn)傁禂?shù)：學(xué)工部、團(tuán)委等為學(xué)生直接服務(wù)部門；其余部門費(fèi)用按職工數(shù)進(jìn)行攤銷；有工作量部門按工作量進(jìn)行攤銷。

各部門分?jǐn)傁嚓P(guān)明細(xì)成本=本部門人數(shù)/各部門人數(shù)之和（不含行政后勤類部門）×全校行政后勤類部門相關(guān)明細(xì)成本

（三）第三級(jí)分?jǐn)偅ń虒W(xué)輔助成本分?jǐn)偅?/p>

將此類科室二級(jí)成本（包括直接計(jì)入教學(xué)輔助科室成本、公攤費(fèi)用分?jǐn)偛糠?、行政后勤成本分?jǐn)偛糠种停┻M(jìn)行分?jǐn)偟浇虒W(xué)部門。

教輔部門包括：圖書館，信息中心等

分?jǐn)傁禂?shù)：有服務(wù)量教輔部門按工作量分?jǐn)?，無(wú)服務(wù)量部門按人員比例分?jǐn)偅渲袌D書館主要為學(xué)生服務(wù)，按學(xué)生人數(shù)進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

各接受成本分?jǐn)偛块T的各明細(xì)成本=A部門向接受成本分配部門提供的服務(wù)量/A部門向各接受成本分配部門提供的服務(wù)量之和×A部門的各明細(xì)成本

各接受成本分?jǐn)偛块T的各明細(xì)成本=接受成本分配部門的人數(shù)/各接受成本分配部門的人數(shù)之和× A部門的各明細(xì)成本

（A部門代表任何一個(gè)分?jǐn)偝杀镜慕梯o部門）

（四）第四級(jí)分?jǐn)偅ń虒W(xué)部門內(nèi)成本分?jǐn)偤怂悖?/p>

核算各教學(xué)部門的全成本。

教學(xué)部門包括：各教學(xué)學(xué)院以及部門內(nèi)沒(méi)有招生但承擔(dān)教學(xué)任務(wù)的學(xué)院。

其中承擔(dān)教學(xué)任務(wù)但又不招生的部門，如體育部，這些部門可以看作是為純教學(xué)部門服務(wù)，在計(jì)算生均成本時(shí)應(yīng)將這些部門費(fèi)用分?jǐn)偟郊兘虒W(xué)部門。

分?jǐn)傁禂?shù)：有服務(wù)量教學(xué)部門按工作量分?jǐn)?，無(wú)服務(wù)量部門按人員比例分?jǐn)偂?/p>

各接受成本分?jǐn)偛块T的各明細(xì)成本=A部門向接受成本分配部門提供的服務(wù)量/A部門向各接受成本分配部門提供的服務(wù)量之和×A部門的各明細(xì)成本

各接受成本分?jǐn)偛块T的各明細(xì)成本=接受成本分配部門的人數(shù)/各接受成本分配部門的人數(shù)之和× A部門的各明細(xì)成本

（A部門代表任何一個(gè)分?jǐn)偝杀镜慕虒W(xué)部門）

經(jīng)過(guò)分?jǐn)傋詈笮纬闪私虒W(xué)學(xué)院的全成本，用于計(jì)算生均成本，分析各部門成本構(gòu)成情況，以便加強(qiáng)成本管控。