丁楠楠

摘 要：隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化逐步深化，我國(guó)與世界各國(guó)的經(jīng)濟(jì)往來(lái)日益增多。從全世界范圍來(lái)看，美國(guó)經(jīng)濟(jì)實(shí)力最為強(qiáng)大，其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是很多國(guó)家借鑒的對(duì)象。我國(guó)與美國(guó)在會(huì)計(jì)模式、制定程序、制定內(nèi)容及一些會(huì)計(jì)處理方面都存在差異，對(duì)差異進(jìn)行分析，能更好完善我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，加速我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化進(jìn)程，為我國(guó)會(huì)計(jì)工作作出貢獻(xiàn)。

關(guān)鍵詞：中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 差異 原因

一、中美會(huì)計(jì)準(zhǔn)則現(xiàn)狀

（一）中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則現(xiàn)狀

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是財(cái)政部2006年制定，2007年1月1日起實(shí)施?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》由基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則構(gòu)成。2010年，財(cái)政部總結(jié)我國(guó)多年會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)，出臺(tái)了《中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線(xiàn)圖》，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)與國(guó)際趨同做出重要規(guī)劃部署，進(jìn)一步深化了會(huì)計(jì)改革。2014年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》修訂了五項(xiàng)并新增三項(xiàng)。2017年3月31日，財(cái)政部修訂發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中關(guān)于金融工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期會(huì)計(jì)等三項(xiàng)金融工具相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。準(zhǔn)則的不斷修訂體現(xiàn)了我國(guó)為適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件對(duì)會(huì)計(jì)信息多元化的需求。

（二）美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則現(xiàn)狀

美國(guó)是世界范圍內(nèi)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則最早的國(guó)家。經(jīng)過(guò)幾次會(huì)計(jì)改革，出于對(duì)國(guó)家利益的考慮，由美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（簡(jiǎn)稱(chēng)FASB）負(fù)責(zé)制定，模式獨(dú)立、內(nèi)容嚴(yán)謹(jǐn)、結(jié)構(gòu)兼容、程序完善。目前，美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則被稱(chēng)為"公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”（Generally Accepted Accounting Principles）。

二、中美會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異

（一）中美會(huì)計(jì)準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)差異

1、制定機(jī)構(gòu)的差異

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，有政府職能部門(mén)直接制定；民間組織機(jī)構(gòu)制定，政府在這過(guò)程中不直接干預(yù)；還有民間組織直接負(fù)責(zé)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，政府具有對(duì)準(zhǔn)則的最終確定和監(jiān)督準(zhǔn)則日常運(yùn)行的權(quán)力這三種方式。

在美國(guó)，民間機(jī)構(gòu)即FASB（美國(guó)財(cái)務(wù)準(zhǔn)則委員會(huì)）是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定者。民間機(jī)構(gòu)在完成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定后，主要依靠制定成員的廣泛度和會(huì)計(jì)師的認(rèn)可度等非政府力量的權(quán)威性來(lái)保障實(shí)施。我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由國(guó)家財(cái)政部負(fù)責(zé)制定，屬于國(guó)家的行政法規(guī)，國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)后依靠國(guó)家行政機(jī)關(guān)實(shí)施執(zhí)行。

2、制定程序上的差異

財(cái)政部是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)。根據(jù)國(guó)情，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定程序包括：提出計(jì)劃、提出初步草案、對(duì)草案進(jìn)行有效的分析論證及修改、公開(kāi)征求意見(jiàn)及修正發(fā)布實(shí)施。在這過(guò)程中政府占據(jù)主導(dǎo)地位。

美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序更加規(guī)范。首先確定相關(guān)的制定計(jì)劃，通過(guò)多層次篩選從各階層選出人員組成專(zhuān)家小組、對(duì)制定要求進(jìn)行討論、召開(kāi)聽(tīng)證會(huì)讓信息進(jìn)行有效互動(dòng)、對(duì)聽(tīng)證會(huì)上意見(jiàn)進(jìn)行合理分析修正制訂計(jì)劃、對(duì)修正后的方案進(jìn)行審核評(píng)估、草案的形成和公布、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定委員會(huì)要進(jìn)一步審議 、召開(kāi)第二場(chǎng)聽(tīng)證會(huì)并全票通過(guò)、最后正式公布。不難發(fā)現(xiàn)，在公開(kāi)性、意見(jiàn)征詢(xún)和表決等方面美國(guó)比中國(guó)更加嚴(yán)謹(jǐn)。

3、制定內(nèi)容的差異

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南。內(nèi)容較全面，體系嚴(yán)謹(jǐn)，整體性完整性強(qiáng)，但在細(xì)節(jié)的處理上尚需改進(jìn)。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從條款的數(shù)量上就不難看出，它的內(nèi)容較為詳盡。在實(shí)際工作中，它可以根據(jù)需要隨時(shí)增加或修改。這樣做，使得美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)就得不到很好的保障。

兩者相比而言，美國(guó)在細(xì)節(jié)處理上做得細(xì)致，但缺乏結(jié)構(gòu)性和全面性。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范圍全面但修改過(guò)程較為復(fù)雜，許多細(xì)節(jié)不能面面俱到，尚需改進(jìn)。

（二）中美會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體處理差異

1、存貨

（1）存貨成本確認(rèn)。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，存貨可采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個(gè)別計(jì)價(jià)法來(lái)確認(rèn)成本，不允許后進(jìn)先出法；美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許采用后進(jìn)先出法，企業(yè)可自主選擇計(jì)價(jià)方式。

（2）存貨減值處理。我國(guó)對(duì)于存貨減值，如果影響因素已經(jīng)消失，存貨減值可以轉(zhuǎn)回，金額計(jì)入當(dāng)期損益；美國(guó)設(shè)置“存貨備抵”科目來(lái)核算計(jì)提的存貨減值損失，對(duì)于已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，理論上不允許轉(zhuǎn)回。

（3）存貨期末計(jì)量。存貨可變現(xiàn)凈值的確認(rèn)，我國(guó)準(zhǔn)則規(guī)定，在資產(chǎn)負(fù)債表日，比較成本與可變現(xiàn)凈值，取其低者計(jì)價(jià)；在美國(guó)分為兩種情況：對(duì)于一般存貨，做法是比較成本與市價(jià)（重置成本），熟低計(jì)價(jià)；特殊存貨，如貴金屬，比較其可變現(xiàn)凈值與成本，在可變現(xiàn)凈值大的情況下，可采用可變現(xiàn)凈值來(lái)計(jì)價(jià)。

2、固定資產(chǎn)

（1）固定資產(chǎn)折舊。計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，我國(guó)通常采用年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不計(jì)提，從次月開(kāi)始計(jì)提；美國(guó)固定資產(chǎn)可選擇合理的折舊期間和方法，允許加速折舊法，對(duì)于本月增加的固定資產(chǎn)，可以根據(jù)需要按比例當(dāng)月計(jì)提折舊。

（2）發(fā)生后續(xù)支出的處理。這里的后續(xù)支出一般指大修理，我國(guó)規(guī)定，滿(mǎn)足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，計(jì)入固定資產(chǎn)成本，被替換部分的賬面價(jià)值不再確認(rèn)，不能符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。美國(guó)在固定資產(chǎn)后續(xù)支出時(shí)，既可計(jì)入成本又可在發(fā)生時(shí)計(jì)入待攤費(fèi)用。

（3）預(yù)計(jì)凈殘值。在我國(guó)，預(yù)計(jì)凈殘值確認(rèn)后，一般情況下不得更改。年度終了，凈殘值與原先估計(jì)數(shù)有出入的，應(yīng)調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值。在美國(guó)預(yù)計(jì)凈殘值與原先估計(jì)數(shù)有出入的，只能往以后年度調(diào)整，不能向前追溯調(diào)整。

（4）固定資產(chǎn)處置。對(duì)于未提足折舊的固定資產(chǎn)，我國(guó)做法是繼續(xù)計(jì)提折舊。而美國(guó)對(duì)該類(lèi)資產(chǎn)卻規(guī)定，停止計(jì)提折舊，并以攤余成本與公允價(jià)值熟低規(guī)則來(lái)計(jì)量該固定資產(chǎn)的價(jià)值。

3、無(wú)形資產(chǎn)

（1）研發(fā)費(fèi)用。我國(guó)研發(fā)階段的費(fèi)用全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用；開(kāi)發(fā)階段的費(fèi)用，如果符合標(biāo)準(zhǔn)的，可以進(jìn)行資本化處理，并確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。美國(guó)規(guī)定所有研發(fā)階段發(fā)生的費(fèi)用全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。合并時(shí)，研發(fā)費(fèi)用沒(méi)完結(jié)部分計(jì)入當(dāng)期損益，在合并報(bào)表反映。如果該研發(fā)項(xiàng)目預(yù)期能產(chǎn)生使用價(jià)值，可確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。

（2）無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)。我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方面，對(duì)于無(wú)法確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，采用直線(xiàn)法攤銷(xiāo)。對(duì)于使用壽命不確定的，要在每個(gè)會(huì)計(jì)期間復(fù)核其使用壽命，但不進(jìn)行攤銷(xiāo)。在美國(guó)無(wú)形資產(chǎn)不需要攤銷(xiāo)，但要進(jìn)行減值測(cè)試。

（3）商譽(yù)減值處理。在我國(guó)，先進(jìn)行不包含商譽(yù)資產(chǎn)組的減值測(cè)試，比較可收回金額與賬面價(jià)值，再比較包含商譽(yù)的資產(chǎn)組的可收回金額與賬面價(jià)值。如果可收回金額低，其差額確認(rèn)為商譽(yù)減值損失，確認(rèn)后不得轉(zhuǎn)回。美國(guó)商譽(yù)減值的處理，先比較公允價(jià)值與賬面價(jià)值，公允價(jià)值大的不處理，賬面價(jià)值大的，用商譽(yù)的內(nèi)在公允價(jià)值與賬面價(jià)值進(jìn)行比較，差額計(jì)入當(dāng)期減值損失。

4、所得稅

（1）遞延所得稅處理。我國(guó)對(duì)于無(wú)法預(yù)計(jì)發(fā)生的遞延所得稅，不確認(rèn)處理；而美國(guó)對(duì)于遞延所得稅的處理是先確認(rèn)，再進(jìn)行評(píng)估，去掉不可能發(fā)生的部分。

（2）遞延所得稅資產(chǎn)的后續(xù)確認(rèn)。我國(guó)是先減少商譽(yù)，減至零，把多出的貸方余額計(jì)入當(dāng)期凈損益。美國(guó)企業(yè)合并之后，遞延所得稅資產(chǎn)的后續(xù)確認(rèn)做法和我國(guó)大相徑庭，先減少商譽(yù)，減至零，再減少其他非流動(dòng)無(wú)形資產(chǎn)，減至零為止，把多出的貸方余額計(jì)入當(dāng)期凈損益，但更加細(xì)化。

（3）并購(gòu)前遞延所得稅負(fù)債的處理。我國(guó)在處理并購(gòu)遞延所得稅負(fù)債時(shí)，以“一年”為標(biāo)準(zhǔn)，不滿(mǎn)一年的，用調(diào)整購(gòu)買(mǎi)價(jià)的方式處理，大于一年的計(jì)入權(quán)益；不論時(shí)間長(zhǎng)短，美國(guó)均調(diào)整購(gòu)買(mǎi)價(jià)格。

三、形成中美會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異的原因分析

（一）經(jīng)濟(jì)因素分析

美國(guó)實(shí)行的是以市場(chǎng)為主體的競(jìng)爭(zhēng)性體制，其國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值和對(duì)外貿(mào)易額均居世界首位，經(jīng)濟(jì)發(fā)展與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)健全度高，私營(yíng)企業(yè)成為經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的主體，其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必然更多的考慮私營(yíng)企業(yè)的需要。我國(guó)實(shí)行的是具有中國(guó)特色的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，在國(guó)家宏觀(guān)調(diào)控下發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)展與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)健全度較低，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中公有制占較大比重，實(shí)行以公有制為主體的經(jīng)濟(jì)模式，由國(guó)家財(cái)政部負(fù)責(zé)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，要為國(guó)家和社會(huì)大眾利益服務(wù)。

（二）政治因素分析

美國(guó)是資產(chǎn)階級(jí)專(zhuān)政的資本主義國(guó)家，實(shí)行三權(quán)分立與制衡相結(jié)合的政治制度和兩黨制的執(zhí)政黨制度，各州擁有立法權(quán)，可根據(jù)需要制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。中國(guó)是人民民主專(zhuān)政的社會(huì)主義國(guó)家，國(guó)家參與宏觀(guān)調(diào)控，國(guó)家財(cái)政部統(tǒng)一負(fù)責(zé)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。不可能像美國(guó)，讓各地區(qū)根據(jù)情況來(lái)制定相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

（三）法律和文化因素分析

美國(guó)屬于英美法系，民間機(jī)構(gòu)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，法律方面對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的約束較少。在文化上，美國(guó)在思想上大膽、創(chuàng)新，崇尚個(gè)人主義，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和實(shí)施中表現(xiàn)出較強(qiáng)的靈活性。我國(guó)屬于大陸法系，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由政府專(zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)制定，并以法律的形式頒布，強(qiáng)制在國(guó)內(nèi)統(tǒng)一實(shí)施，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有詳細(xì)的說(shuō)明和具體規(guī)程，存在一定強(qiáng)制性。在文化上，由于特殊的歷史文化，思想上嚴(yán)謹(jǐn) ，缺乏創(chuàng)新思維，使得會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和實(shí)施在一定程度上受到牽制，在靈活性方面有待加強(qiáng)。

四、結(jié)束語(yǔ)

美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則形式獨(dú)立，內(nèi)容靈活，程序完整嚴(yán)謹(jǐn)，被認(rèn)為是目前全球最健全、最有效的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，是各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的參照。隨著經(jīng)濟(jì)全球化一體化進(jìn)程加劇，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定必然會(huì)受到美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響。通過(guò)對(duì)中美兩國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從制定體制、程序、內(nèi)容及一些會(huì)計(jì)處理方面的比較，了解我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的不同。根據(jù)我國(guó)特有的環(huán)境，有選擇的借鑒其合理之處，能使我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更加規(guī)范、更加完善全面。能制定出更適應(yīng)國(guó)際化趨勢(shì)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

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