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        雙倍余額遞減法會計處理詳解及其改進(jìn)
        ——基于預(yù)計凈殘值較大的情況

        2018-09-12 07:42:28
        財會研究 2018年8期
        關(guān)鍵詞:折舊費(fèi)殘值平均法

        雙倍余額遞減法是指在固定資產(chǎn)存續(xù)期前幾年,根據(jù)每期期初賬面價值和不考慮預(yù)計凈殘值下的雙倍直線法折舊率計算固定資產(chǎn)折舊的一種方法,是折舊費(fèi)用因?yàn)槠诔豕潭ㄙY產(chǎn)賬面價值遞減而遞減的一種加速折舊法。雙倍余額遞減法遞減幅度大,非常符合謹(jǐn)慎性原則。綜合近年來不少學(xué)者對雙倍余額遞減法會計處理的研究成果,本文試對其進(jìn)行詳解,特別對預(yù)計凈殘值較大情況下的會計處理進(jìn)行詳解,在此基礎(chǔ)上提出進(jìn)一步改進(jìn)會計處理方法的建議。

        一、正常情況下的會計處理詳解

        雙倍余額遞減法的會計處理要點(diǎn)主要體現(xiàn)在以下幾個方面:第一,“前幾年”界定為倒數(shù)第二年之前的年份;第二,前幾年的年折舊率為忽略預(yù)計凈殘值下年限平均法折舊率的兩倍,即:2/n(n為預(yù)計使用年限);第三,最后兩年考慮預(yù)計凈殘值,并改為年限平均法計提折舊;第四,折舊費(fèi)用的分配規(guī)則為“年間加速,年內(nèi)平均”。

        例1,企業(yè)某項(xiàng)固定資產(chǎn),原值為100 000元,預(yù)計凈殘值為2 000元,預(yù)計使用年限為5年。依據(jù)雙倍余額遞減法的會計處理要點(diǎn),各年(月)應(yīng)計提折舊額的計算如下:

        依據(jù)以上計算結(jié)果,各年(月)折舊額詳如表1所示:

        表1 各年(月)折舊額簡表 單位:元

        由表1可知,在正常情況下,雙倍余額遞減法的折舊費(fèi)用在各年間遞減明顯,但是遞減速度越來越慢,在最后兩年沒有遞減。

        二、預(yù)計凈殘值較大情況下的會計處理詳解

        實(shí)際工作中,有些行業(yè)中的龍頭企業(yè),其固定資產(chǎn)更新快,因此預(yù)計凈殘值較大,此時,依據(jù)正常的會計處理計算得出的年(月)折舊額會出現(xiàn)異常情況。

        沿用例1,其他條件不變。若預(yù)計凈殘值改為30 000元,依據(jù)雙倍余額遞減法的會計處理要點(diǎn),各年(月)應(yīng)計提的折舊額計算如下:

        各年(月)折舊額詳見表2所示:

        表2 各年(月)折舊額簡表 單位:元

        由表2可知,倒數(shù)第二年之前的幾年中,會計處理與正常情況下完全相同,但是在最后兩年折舊費(fèi)用出現(xiàn)負(fù)值。主要原因在于,從第三年開始,按照雙倍余額遞減法計算的年折舊額(14 400元)大于改為年限平均法計算的應(yīng)計提的折舊總額(6 000元),依此,導(dǎo)致企業(yè)至第三年末多提了折舊費(fèi)用,所以在第四、五年將多提的折舊費(fèi)用轉(zhuǎn)回,本例中每年轉(zhuǎn)回4 200元,每月轉(zhuǎn)回350元。從表面的邏輯分析似乎很有道理。但是,計提固定資產(chǎn)折舊的依據(jù)之一是“應(yīng)提的折舊總額”,即:本例中計提折舊的依據(jù)是應(yīng)提的折舊總額70 000元,而以上的會計處理中,至第三年末,已累計計提78 400元,超過了應(yīng)提的折舊總額。因此,第四、五年每年分別沖銷4 200元(每月沖銷350元),從本質(zhì)上分析,顯然這是對第三年的錯賬更正行為,但筆者認(rèn)為,計提的折舊額為負(fù)數(shù)不盡科學(xué),需要進(jìn)行改進(jìn)。

        三、對預(yù)計凈殘值較大情況下的會計處理方法的改進(jìn)

        (一)改進(jìn)方法一

        若某年按照雙倍余額遞減法計算的應(yīng)提折舊額大于改用年限平均法下的金額,則自此改用年限平均法——將剩余的應(yīng)提折舊總額在剩余的年限內(nèi)平均分?jǐn)?。仍沿用上例進(jìn)行分析。

        第三年依據(jù)雙倍余額遞減法計算的應(yīng)提折舊總額為14 400元大于改為年限平均法應(yīng)提的折舊總額6 000元,所以依據(jù)改進(jìn)的此方法,第三、四、五年平均每年計提折舊2 000元(6 000/3=2 000),每月應(yīng)提的折舊額為166.67元(2 000/12=166.67)。計算結(jié)果如表3所示。

        表3 各年(月)折舊額簡表 單位:元

        從表中可以看出,符合折舊費(fèi)用逐年遞減的總規(guī)律,但是,由于自第三年開始,剩余的應(yīng)計提折舊總額較小,此時仍然將其在余下的年份間分?jǐn)?,不符合重要性原則,因此,可以進(jìn)行進(jìn)一步改進(jìn)。

        (二)改進(jìn)方法二

        由于剩余應(yīng)提折舊的總金額較小,依據(jù)重要性原則,將方法一所計算確定的剩余應(yīng)提折舊總額,全部確定在第三年的各月份即可,因此,第四、第五年不需要再計提折舊。計算結(jié)果見表4。

        表4 各年(月)折舊額簡表 單位:元

        依據(jù)此方法進(jìn)行處理,第三年將應(yīng)計提的折舊提完,第四、五年均不再計提折舊。遞減幅度相對方法一更趨于合理,既符合重要性原則,也更加符合謹(jǐn)慎性原則。但是從計算結(jié)果可知,第二、三年之間的降幅明顯遠(yuǎn)高于第一、二年的降幅,因此仍然可以進(jìn)一步加以改進(jìn)。

        (三)改進(jìn)方法三

        依據(jù)正常會計處理原理,在第三年年初計算的應(yīng)提折舊總額為14 400元,依據(jù)“年間加速,年內(nèi)平均”的會計處理規(guī)則,年初確定的每月應(yīng)提折舊額為1 200元(14 400/12=1 200)。因此,從邏輯上分析,會計人員在第三年的前幾個月仍然會每月計提1 200元,直至5月末提足剩余應(yīng)提的6 000元折舊后,依據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則“已提足折舊仍在繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)不再計提折舊”的規(guī)定,自本年6月份起,不需再計提折舊。計算結(jié)果如表5所示。

        表5 各年(月)折舊額簡表 單位:元

        在方法三下,折舊費(fèi)用的遞減速度更加趨于緩和,加速的效果也非常明顯,同時最符合重要性原則和謹(jǐn)慎性原則。

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