景鈺瀅

【摘要】近年來民間非會計營利組織發(fā)展迅速，然而與之配套的會計制度并沒有進(jìn)行完善，2005年1月1日開始實行的《民間非營利組織會計制度》、2016年9月1日開始實行的《中華人民共和國慈善法》填補(bǔ)了一定的空白，但也存在一定的缺陷。本篇文獻(xiàn)綜述旨在對比中美民間非營利組織的會計體系，分析其異同，借鑒其有效、合理的成分，從而為進(jìn)一步完善民間非營利組織會計制度提供參考。

【關(guān)鍵詞】民間非營利組織會計制度 問題 中外對比

一、民間非營利組織現(xiàn)狀

根據(jù)《民間非營利組織會計制度》的規(guī)定，民間非營利組織應(yīng)當(dāng)符合以下三個條件：1.不以營利為目的；2任何單位或個人不因為出資而擁有非營利組織的所有權(quán)，收支結(jié)余不得向出資者分配；3.非營利組織一旦進(jìn)行清算，清算后的剩余財產(chǎn)應(yīng)按規(guī)定繼續(xù)用于社會公益事業(yè)。近年來，隨著社會的不斷發(fā)展，非營利組織的數(shù)量也在不斷增長，其中民間非營利組織增長最快。由表1的對比我們可以看出增長趨勢。

注：資料來源：中國統(tǒng)計年鑒中國統(tǒng)計局。

我國對于民間非營利組織會計制度制定與研究與美國相比還存在差距。美國的民間非營利組織相關(guān)的法律以及相應(yīng)準(zhǔn)則制定于20世紀(jì)50年代，目前已經(jīng)形成了相對完善的會計制度體系，其理論成果也相對成熟，相比之下，我國民間非營利組織會計制度則起步較晚，有關(guān)法律法規(guī)及制度還不太健全。

二、會計制度對比

（一）美國民間非營利組織會計制度

1993年發(fā)布的財務(wù)會計準(zhǔn)則公告（SFAS）第117號規(guī)范了民間非營利組織（以下簡稱組織）財務(wù)報表的編制，旨在幫助捐贈者、授予人、債權(quán)人及其他利益相關(guān)者更好的評價組織的運營狀況及其他有關(guān)信息，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）于2011年啟動了民間非營利組織會計準(zhǔn)則更新項目，于2016年8月發(fā)布新的準(zhǔn)則。

（二）中國民間非營利組織會計制度

我國對于民間非營利組織的管理，主要依靠三大條例，即《社會團(tuán)體登記管理條例》、《基金會管理條例》和《民版非企業(yè)單位登記管理暫行條例》，為規(guī)范民間非營利組織的會計行為，提高其會計信息質(zhì)量，2005制定并發(fā)布了《民間非營利組織會計制度》。

三、文獻(xiàn)綜述

張彪、李秀（2015）對西方國家的法律規(guī)范和制度進(jìn)行了比較分析，指出我國民間非營利組織的相關(guān)財務(wù)法規(guī)主要存在問題：首先是針對性較差；其次我國非營利組織起步晚且?guī)缀跛械姆ㄒ?guī)文件都是以公立非營利組織為藍(lán)本制定的；最后是財務(wù)法規(guī)較少，無法形成體系。王紅娟、魏家琪（2017）對中美國家非營利組織會計制度的范圍界定、會計要素、財務(wù)報告及會計主體進(jìn)行對比，并提出以下建議：“會計主體應(yīng)向基金主體靠攏；財務(wù)報告中增加職能費用表，減少腐敗，增加財務(wù)報告的透明度；非營利組織的會計主體要素劃分應(yīng)該更為細(xì)致、具體?！币?，孔閣霞（2017）分析了美國新準(zhǔn)則更改的動機(jī)、過程、變動內(nèi)容，同時借鑒美國新準(zhǔn)則，并結(jié)合我國特有的國情，提出如下建議：“政府層面可以成立民間非營利組織會計準(zhǔn)則咨詢委員會；政策方面，首先增加職能費用表，并在附注中提供對費用按性質(zhì)和職能進(jìn)行分析的信息；其次在附注中披露資產(chǎn)流動性方面的信息，同時披露對這些資產(chǎn)擬采取的管理方案；最后規(guī)范投資回報的列報內(nèi)容?！?/p>

四、對比研究

（一）中美民間非營利組織會計準(zhǔn)則體系比較

中美民間非營利組織會計準(zhǔn)則或制度存在許多相同的地方，從會計準(zhǔn)則或制度的內(nèi)容上看，一般都由一般原則、會計要素的確認(rèn)與計量、會計報告準(zhǔn)則等組成從會計規(guī)范的目標(biāo)上看，都體現(xiàn)出了民間非營利組織所承擔(dān)的受托責(zé)任，而相異之處主要在于從會計準(zhǔn)則或制度的制定機(jī)構(gòu)上看，美國的民間營利組織會計準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)主要是民間性的政府會計準(zhǔn)則委員會或財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會，而我國制度的制定機(jī)構(gòu)只是國家財政部門。

（二）會計目標(biāo)比較

美國民間非營利組織的會計目標(biāo)側(cè)重于決策有用論，而我國則側(cè)重于受托責(zé)任論根據(jù)民間非營利組織的特點，民間非營利組織的資金來源主要來自于捐贈人的捐贈、會員繳納的會費、向服務(wù)對象收取的服務(wù)費及向借款人借入的資金等民間非營利組織會計信息的使用者還應(yīng)當(dāng)包括政府監(jiān)管部門和本單位管理層等。

（三）會計核算基本原則比較

我國的《民間非營利組織會計制度》明確規(guī)定，民間非營利組織的會計核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。相比之下，美國并未要求民間非營利組織日常核算必須采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，民間非營利組織可以根據(jù)自己的實際情況按照收付實現(xiàn)制進(jìn)行賬簿記錄，只要在對外編報財務(wù)報告時調(diào)整為權(quán)責(zé)發(fā)生制即可。

（四）會計要素比較

FASB的6號概念公告取代了號概念公告，把會計要素延伸應(yīng)用到民間非營利組織范疇，其中定義了十個主要的會計要素資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益或凈資產(chǎn)、所有者權(quán)益、對所有者分配、綜合收益、收入、費用、利得、損失。當(dāng)然，這些包括了美國非營利組織和營利組織所應(yīng)用的所有會計要素。目前，我國《民間非營利組織會計制度》設(shè)置了資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費用五項會計要素，在權(quán)責(zé)發(fā)生制會計下，也不存在核算收付實現(xiàn)制下的“支出”問題，所以，該制度既沒有設(shè)置“所有者權(quán)益”、“利潤”、“支出”等會計要素。

五、結(jié)論

通過以上學(xué)者的觀點可以看出，我國目前的研究多集中在以下方面民間非營利組織會計概念的界定與辨析、區(qū)別于企業(yè)會計和預(yù)算會計的特點分析、會計歸屬體系的劃分、新制度運行中出現(xiàn)的問題研究等。但現(xiàn)階段的研究成果并沒有很好的解決以下問題。第一，我國目前的民間非營利組織會計準(zhǔn)則是否符合國際慣例，是否與世界發(fā)達(dá)國家通行做法相協(xié)調(diào)第二，與民間非營利組織發(fā)達(dá)的美國相比，兩國在會計準(zhǔn)則體系的基本層面存在哪些差異，具體準(zhǔn)則上的差異和優(yōu)缺分析不充分，產(chǎn)生差異的原因是什么。所以民間非營利組織會計制度改革勢在必行且十分急迫，其中完善相關(guān)會計體系、明確會計要素與主體、細(xì)化會計核算與加強(qiáng)信息披露尤為重要，并且應(yīng)當(dāng)及早制定民間非營利組織會計準(zhǔn)則，與會計制度結(jié)合起來共同規(guī)范民間非營利組織的會計行為。