李艷紅

摘要：隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力也越來(lái)越強(qiáng)，企業(yè)在進(jìn)行國(guó)內(nèi)和國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的過(guò)程中，并購(gòu)重組成為了企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的重要組成部分。但是目前我國(guó)由于在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收法律方面還不夠完善，導(dǎo)致在企業(yè)并購(gòu)重組過(guò)程中還存在著比較多的問(wèn)題，對(duì)企業(yè)并購(gòu)帶來(lái)了消極的影響。

關(guān)鍵詞：并購(gòu)；會(huì)計(jì)；稅務(wù)

在企業(yè)并購(gòu)重組的過(guò)程中，不同的計(jì)稅基礎(chǔ)所導(dǎo)致的會(huì)計(jì)和稅務(wù)結(jié)果存在著比較大的差異，對(duì)企業(yè)所帶來(lái)的后果和影響也比較大，最終會(huì)影響到企業(yè)的發(fā)展。隨著我國(guó)去產(chǎn)能的不斷推進(jìn)，企業(yè)并購(gòu)重組的規(guī)模和數(shù)量也將越來(lái)越巨大，這都需要加強(qiáng)其中的稅收與會(huì)計(jì)問(wèn)題的研究。

一、企業(yè)并購(gòu)重組中的會(huì)計(jì)與稅務(wù)模式分析

（一）貨幣性資產(chǎn)的并購(gòu)重組下的挑戰(zhàn)

在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于同一控制下的企業(yè)并購(gòu)重組，按照被投資企業(yè)的賬面價(jià)值來(lái)進(jìn)行計(jì)量，對(duì)于非同一控制下的合并重組應(yīng)當(dāng)按照被投資企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值來(lái)進(jìn)行計(jì)量，由此可以看到兩者之間的會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)不同。在貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行對(duì)價(jià)支付的過(guò)程中，并購(gòu)企業(yè)在交易日不會(huì)出現(xiàn)納稅的現(xiàn)象，其計(jì)稅基礎(chǔ)是出換資產(chǎn)的代價(jià)。由此可以看到，在這種并購(gòu)方式中，雖然交易日不會(huì)有納稅的義務(wù)，但是由于需要支付相應(yīng)的貨幣性資產(chǎn)，這種情況下企業(yè)的并購(gòu)成本比較高，對(duì)于企業(yè)的并購(gòu)帶來(lái)了比較大的挑戰(zhàn)。

（二）資產(chǎn)收購(gòu)下的挑戰(zhàn)和問(wèn)題

資產(chǎn)收購(gòu)能夠使企業(yè)獲得其它企業(yè)優(yōu)秀的資產(chǎn)，對(duì)于加快企業(yè)的研發(fā)速度，快速積累生產(chǎn)經(jīng)驗(yàn)等具有重要的幫助。稅法對(duì)于資產(chǎn)收購(gòu)的做出了相關(guān)的規(guī)定，收購(gòu)方的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值來(lái)進(jìn)行確定，被收購(gòu)企業(yè)的所得稅等保持不變。對(duì)于資產(chǎn)收購(gòu)在被轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)在75%以上以及其支付的金額不低于85%下的交易，在稅務(wù)籌劃時(shí)，取得受讓企業(yè)股權(quán)的可以按照被轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計(jì)稅計(jì)稅來(lái)進(jìn)行計(jì)算；取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的可以按照其轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)原有的計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行。

（三）股權(quán)收購(gòu)下的挑戰(zhàn)

股權(quán)收購(gòu)模式與資產(chǎn)收購(gòu)模式下所得稅的要求基本上是一致的，其計(jì)稅基礎(chǔ)以所取得資產(chǎn)的按照公允價(jià)值來(lái)計(jì)量。對(duì)于轉(zhuǎn)讓方來(lái)說(shuō)，不管是按照一般規(guī)定還是特殊規(guī)定，在納稅的過(guò)程中都沒(méi)有享受到相應(yīng)的稅收優(yōu)惠，只是將所承擔(dān)的納稅義務(wù)在時(shí)間上向后進(jìn)行推遲。但是對(duì)于受讓方來(lái)說(shuō)，不同的稅務(wù)處理方法來(lái)帶來(lái)了不同的納稅金額，其原因是在資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)上的差異。

二、加強(qiáng)和改進(jìn)企業(yè)并購(gòu)重組中的會(huì)計(jì)與稅務(wù)的策略

（一）合理選擇會(huì)計(jì)處理方式

對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，進(jìn)行并購(gòu)重組是企業(yè)發(fā)展過(guò)程中的重要戰(zhàn)略措施。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則落實(shí)的過(guò)程中，雖然沒(méi)有有效的采取權(quán)益結(jié)合的會(huì)計(jì)處理方法，但是對(duì)于同一控制下的并購(gòu)，所選擇的會(huì)計(jì)方法就是屬于權(quán)益結(jié)合法；對(duì)于非同一控制下的并購(gòu)使用的會(huì)計(jì)方法屬于購(gòu)買法。對(duì)于權(quán)益結(jié)合法來(lái)說(shuō)，在使用的過(guò)程中需要確保其歷史成本的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)不變，這就要求在對(duì)企業(yè)并購(gòu)成本計(jì)量時(shí)，不能只根據(jù)賬面價(jià)值來(lái)進(jìn)行計(jì)算。同時(shí)確定并購(gòu)企業(yè)價(jià)值主要依賴其中會(huì)計(jì)方法的選擇，不同的會(huì)計(jì)處理方法帶來(lái)的后果也不同，這也增加了不同會(huì)計(jì)處理方法的難度。因此在選擇使用不同的會(huì)計(jì)處理方法時(shí)，也會(huì)帶來(lái)不同的利弊，例如權(quán)益結(jié)合的處理方法會(huì)影響到資源配置的效果。目前在資本市場(chǎng)管理的過(guò)程中，監(jiān)管機(jī)構(gòu)將會(huì)計(jì)利潤(rùn)作為重要的評(píng)價(jià)標(biāo)的和機(jī)制，對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)為了滿足上市的需要，就需要滿足相應(yīng)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)要求。由此可見(jiàn)在并購(gòu)的過(guò)程中，不同的會(huì)計(jì)處理方法，其后果和影響是十分深遠(yuǎn)的。此外，在同一控制下的并購(gòu)，或者難以判斷購(gòu)買企業(yè)時(shí)，在權(quán)益結(jié)合處理方法時(shí)就可能存在相應(yīng)的漏洞。

（二）進(jìn)一步完善相關(guān)的稅收法律

近年來(lái)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)處于不斷的調(diào)整過(guò)程中，過(guò)去的稅法基礎(chǔ)等發(fā)生了巨大的變化，特別是一些稅收法律與我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展之間存在著難以適應(yīng)的問(wèn)題，在這種情況下，需要進(jìn)一步地完善相關(guān)的稅收法律，規(guī)范企業(yè)納稅行為。在企業(yè)并購(gòu)的過(guò)程中，通過(guò)完善稅法，能夠進(jìn)一步地降低企業(yè)的稅負(fù)，減少企業(yè)重復(fù)納稅等問(wèn)題，從而不斷地促進(jìn)企業(yè)并購(gòu)行為，實(shí)現(xiàn)市場(chǎng)資源的優(yōu)化配置，這對(duì)于優(yōu)化我國(guó)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)也具有重要的幫助。特別是在我國(guó)推動(dòng)國(guó)有企業(yè)并購(gòu)重組的過(guò)程中，通過(guò)完善相關(guān)的稅法規(guī)定，能夠有效地減少企業(yè)并購(gòu)過(guò)程中的成本、精力等。目前重復(fù)性稅收的現(xiàn)象在企業(yè)并購(gòu)過(guò)程中比較常見(jiàn)，例如在資產(chǎn)收購(gòu)等過(guò)程中，或者同一控制下企業(yè)的并購(gòu)，在特殊稅務(wù)處理下企業(yè)所繳納的所得稅比較多，增加了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，也影響了企業(yè)并購(gòu)的積極性。因此有必要探索在企業(yè)并購(gòu)重組的過(guò)程中，如何合理地降低企業(yè)的稅負(fù)，同時(shí)又能夠滿足國(guó)家稅收的需求。

（三）確保會(huì)計(jì)與稅收結(jié)果的一致性

對(duì)于不同條件下的企業(yè)并購(gòu)，都需要按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行分類，但是在我國(guó)的稅收法律中目前還沒(méi)有包含相應(yīng)的分類方法，僅僅在特殊性稅收處理中對(duì)統(tǒng)一控制并購(gòu)下進(jìn)行了相應(yīng)的規(guī)定。而且在我國(guó)的稅收法律中，對(duì)于企業(yè)并購(gòu)并沒(méi)有進(jìn)行嚴(yán)格的規(guī)定，導(dǎo)致在稅務(wù)處理的過(guò)程中存在一定的盲目性，其直接結(jié)果就導(dǎo)致了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收政策的不一致。例如在稅收政策相同的條件下，但是當(dāng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不同時(shí)，也可能會(huì)導(dǎo)致不同的稅務(wù)處理結(jié)果，這與稅法中的公平性原則相違背，也不適應(yīng)現(xiàn)代稅收的發(fā)展要求。在這種情況下，稅務(wù)總局應(yīng)當(dāng)與財(cái)政部在確定相應(yīng)的稅收政策時(shí)，需要與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則結(jié)合起來(lái)，從而確保二者內(nèi)容銜接的一致性，從而使會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理更加的統(tǒng)一。

三、結(jié)束語(yǔ)

企業(yè)并購(gòu)重組是重要的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象和企業(yè)行為，對(duì)于實(shí)現(xiàn)優(yōu)勝劣汰，促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展具有重要的意義。因此應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步完善企業(yè)并購(gòu)過(guò)程中會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的相關(guān)政策，實(shí)現(xiàn)二者的一致性和統(tǒng)一性，從而降低企業(yè)并購(gòu)的困難，減少企業(yè)并購(gòu)重組的阻礙，不斷地促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展。

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（作者單位：中原證券股份有限公司）