李才昌

[摘要]文章通過(guò)分析“營(yíng)改增”對(duì)建筑業(yè)稅負(fù)的影響及“營(yíng)改增”后建筑業(yè)面臨的涉稅難題，提出納稅籌劃的一些建議，以減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

[關(guān)鍵詞]建筑業(yè)；“營(yíng)改增”；納稅籌劃

[DOI]1013939/jcnkizgsc201815146

建筑工程行業(yè)作為我國(guó)的支柱性產(chǎn)業(yè)，涉及面廣，稅收貢獻(xiàn)大。然而隨著建筑業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”，建筑企業(yè)的稅負(fù)非但沒(méi)有下降，還出現(xiàn)不降反升的情況。

1建筑業(yè)“營(yíng)改增”前后政策的對(duì)比

建筑業(yè)“營(yíng)改增”前后政策的對(duì)比如下表所示。

2建筑業(yè)“營(yíng)改增”后面臨的涉稅難題

21納稅主體選擇上的困難

“營(yíng)改增”后，將建筑企業(yè)納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，兩者增值稅稅率不同。一般納稅人采用購(gòu)進(jìn)抵扣法，而小規(guī)模納稅人采用簡(jiǎn)易方法征收，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不能開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，這會(huì)影響需要增值稅專用發(fā)票的合作方的選擇意向?？梢?jiàn)納稅主體的選擇直接影響了建筑業(yè)的稅負(fù)甚至業(yè)務(wù)范圍。因此，建筑企業(yè)在“營(yíng)改增”后選擇納稅主體時(shí)，面臨著納稅主體選擇上的困難。

22增值稅抵扣鏈條不完整

“營(yíng)改增”后，一般納稅人的建筑企業(yè)只有獲得增值稅專用發(fā)票才可作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。但因受諸多因素影響，企業(yè)有時(shí)無(wú)法獲得相關(guān)的增值稅專用發(fā)票，致使增值稅抵扣鏈條斷裂，從而加重建筑企業(yè)的稅負(fù)。導(dǎo)致建筑業(yè)抵扣鏈條的不完整的原因主要有以下幾方面。

第一，勞務(wù)成本不能扣除或扣除率偏低。在建筑企業(yè)總成本中，勞務(wù)成本約占40%。而勞務(wù)成本主要由職工工資、勞務(wù)分包、勞務(wù)派遣三種方式組成。然而，勞務(wù)成本很難獲得增值稅專用發(fā)票，因而無(wú)法抵扣。

第二，材料支出抵扣問(wèn)題。由于建筑項(xiàng)目的施工地相對(duì)分散，離建材市場(chǎng)較遠(yuǎn)，公司無(wú)法集中采購(gòu)，且使用的砂、石、磚等地材以及輔助材料種類“散、雜、小”，大多輔料供應(yīng)商是個(gè)體戶或者小規(guī)模納稅人，公司出于成本考慮也不愿意選擇大型原料和輔料供應(yīng)商，因而很難獲得增值稅專用發(fā)票造成增值稅抵扣鏈條斷裂。

第三，甲供工程引發(fā)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問(wèn)題。建筑企業(yè)簽訂的大部分合同都是甲供工程方式，項(xiàng)目中所需材料主要由建設(shè)單位采購(gòu)后分配給施工企業(yè)。施工企業(yè)甲供材料的成本不能獲得增值稅專用發(fā)票從而造成增值稅抵扣鏈條斷裂。

23供應(yīng)商的選擇問(wèn)題

“營(yíng)改增”后，建筑企業(yè)在選擇供應(yīng)商的時(shí)候，除要考慮供應(yīng)商的信譽(yù)、產(chǎn)品質(zhì)量、價(jià)格等因素外，因增值稅專用發(fā)票能否獲得是影響建筑企業(yè)稅負(fù)的最主要因素之一，因此，供應(yīng)商能否開(kāi)具增值稅專用發(fā)票是建筑企業(yè)納稅籌劃時(shí)考慮的關(guān)鍵因素之一。

24合同管理問(wèn)題

“營(yíng)改增”后，合同以誰(shuí)的名義簽訂，合同簽訂類型及合同簽訂的內(nèi)容都會(huì)對(duì)建筑業(yè)的增值稅稅負(fù)產(chǎn)生影響，諸如以下幾種情況。

第一，以項(xiàng)目部的名義簽訂合同。在正常情況下，建筑業(yè)企業(yè)在項(xiàng)目中標(biāo)后，會(huì)設(shè)立項(xiàng)目部負(fù)責(zé)并組織施工現(xiàn)場(chǎng)，也將部分現(xiàn)場(chǎng)管理權(quán)限移交給項(xiàng)目部，正因?yàn)檫@樣，當(dāng)施工現(xiàn)場(chǎng)需要購(gòu)置小型機(jī)器或者零星材料的時(shí)候，基本上都是用項(xiàng)目部的名義與各供應(yīng)商、合作伙伴簽訂合同和協(xié)議。然而，項(xiàng)目部只是暫時(shí)管理施工現(xiàn)場(chǎng)的機(jī)構(gòu)，跟實(shí)行稅務(wù)登記備案、建立工商登記手續(xù)的分公司不一樣，項(xiàng)目部不具有納稅人資格，因而用項(xiàng)目部的名義獲得的各種票據(jù)是不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。

第二，甲供料合同的簽訂問(wèn)題。甲供料是指由建設(shè)單位（甲方）向施工單位（乙方）提供地材、鋼材、木材等建筑材料。甲供料合同簽訂的主體雙方若是建設(shè)單位（甲方）和建筑企業(yè)（乙方），建筑企業(yè)只能取得建筑材料的結(jié)算清單，結(jié)算單不能作為抵扣憑證，建筑企業(yè)不能獲得增值稅專用發(fā)票，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)，將導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加。

25稅務(wù)管理的難度加大

“營(yíng)改增”政策的實(shí)施，對(duì)建筑業(yè)的稅務(wù)管理的影響很大。例如，增值稅發(fā)票的管理難度加大。“營(yíng)改增”前，建筑業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅，企業(yè)不注重發(fā)票的管理?！盃I(yíng)改增”后，建筑企業(yè)征收增值稅，根據(jù)“營(yíng)改增”政策規(guī)定，一旦建筑企業(yè)在增值稅專用發(fā)票的開(kāi)具、認(rèn)證抵扣等方面有不合法合規(guī)的，就不能抵扣。加之，建筑企業(yè)的工程項(xiàng)目分布廣，與企業(yè)總機(jī)構(gòu)相距遠(yuǎn)，增值稅專用發(fā)票在傳遞時(shí)可能因管理不善致使其丟失、損毀，從而影響進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。

3“營(yíng)改增”后建筑業(yè)納稅籌劃的建議

31合理選擇納稅人身份

“營(yíng)改增”后，建筑企業(yè)在選擇納稅主體時(shí)，建筑企業(yè)可以采用無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率來(lái)預(yù)測(cè)建筑企業(yè)的稅負(fù)狀況，以此選擇最佳的納稅人身份。無(wú)差別平衡點(diǎn)增值率判別法的計(jì)算方式如下。

假設(shè)納稅人不含稅的銷售額增值率是D[營(yíng)業(yè)收入為S（不含稅），允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)額為P（不含稅），建筑業(yè)一般納稅人的增值稅稅率是11%，小規(guī)模納稅人稅率為3%]。

一般納稅人不含稅的銷售額增值率D=（S-P）/S×100%

一般納稅人應(yīng)納增值稅為S×11%×D

小規(guī)模納稅人應(yīng)納增值稅為S×3%

假設(shè)一般納稅人和小規(guī)模納稅人應(yīng)繳的增值稅稅額相同，則S×11%×D=S×3%，解得D=2727%，也就是說(shuō)建筑企業(yè)增值稅的平衡點(diǎn)是2727%。建筑企業(yè)可以通過(guò)比較增值稅平衡點(diǎn)增值率高低來(lái)選擇最佳納稅人身份。如果增值率小于平衡點(diǎn)，表示一般納稅人的稅負(fù)低于小規(guī)模納稅人，此時(shí)企業(yè)納稅人身份的最佳選擇是一般納稅人。反之，平衡點(diǎn)小于增值率時(shí)，一般納稅人的稅負(fù)高于小規(guī)模納稅人，企業(yè)納稅人最合理的選擇是小規(guī)模納稅人。[2]

32完善抵扣鏈條

“營(yíng)改增”后，建筑企業(yè)必須進(jìn)一步完善增值稅抵扣鏈條，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。首先，規(guī)范勞務(wù)分包模式。建筑企業(yè)的成本主要是人工成本、材料成本、機(jī)械成本、管理成本。其中人工成本占比過(guò)高，機(jī)械成本過(guò)低，而人工成本幾乎不能獲得增值稅專用發(fā)票，所以，建筑企業(yè)要減少個(gè)人分包模式，提高機(jī)械化水平，才能盡可能地取得增值稅專用發(fā)票，完善增值稅抵扣鏈條，降低稅負(fù)。其次，在購(gòu)置工程材料和租賃機(jī)器設(shè)備盡量要求供應(yīng)商開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。最后，積極與施工單位溝通，最好能與施工單位、供應(yīng)商達(dá)成協(xié)議，達(dá)成以建筑企業(yè)的名義開(kāi)具增值稅專用發(fā)票的協(xié)議，完善增值稅抵扣鏈條，降低建筑企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

33加強(qiáng)供應(yīng)商的選擇與管理

“營(yíng)改增”后，供應(yīng)商能否提供增值稅專用發(fā)票對(duì)建筑企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)有著重要影響。建筑企業(yè)的納稅人身份會(huì)影響供應(yīng)商的選擇。如果建筑企業(yè)是小規(guī)模納稅人，就不需要考慮發(fā)票類型，只需考慮采購(gòu)成本。如果建筑企業(yè)是一般納稅人，除了考慮綜合采購(gòu)成本外，還得考慮發(fā)票類型。盡量從一般納稅人處租賃機(jī)械設(shè)備、購(gòu)置材料，不要只考慮眼下利益選擇從個(gè)體戶或小規(guī)模納稅人處采購(gòu)材料和租賃設(shè)備，否則，所取得的增值稅專用發(fā)票不能進(jìn)行稅額抵扣，勢(shì)必加重企業(yè)稅負(fù)。當(dāng)然，并不是要求一定要從一般納稅人處采購(gòu)材料，若質(zhì)量相同，小規(guī)模納稅人供應(yīng)商提供的價(jià)格更便宜，能彌補(bǔ)因無(wú)法獲得增值稅專用發(fā)票而造成進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣的損失時(shí)，仍然可以選擇從小規(guī)模納稅人供應(yīng)商處購(gòu)置。

34加強(qiáng)對(duì)合同的管理

“營(yíng)改增”實(shí)施后，企業(yè)必須加強(qiáng)各類合同的管理。第一，要規(guī)范合同簽訂流程。簽訂合同時(shí)，一定要以建筑企業(yè)的名義進(jìn)行合同簽訂，而不以公司下屬的項(xiàng)目部作為合同簽訂方。由于建筑企業(yè)項(xiàng)目部是臨時(shí)性的機(jī)構(gòu)組織，不具有納稅人資格，合同簽訂后獲得的增值稅專用發(fā)票不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額扣除。第二，盡量減少或控制甲供材料合同的簽訂?！盃I(yíng)改增”后，建筑企業(yè)甲供材料合同由于材料采購(gòu)方不是建筑企業(yè)，就會(huì)導(dǎo)致建筑企業(yè)無(wú)法取得外購(gòu)建筑材料的增值稅專用發(fā)票，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)，影響企業(yè)的稅負(fù)。

35提高業(yè)務(wù)人員素質(zhì)，加強(qiáng)增值稅稅務(wù)管理

“營(yíng)改增”后，增值稅比營(yíng)業(yè)稅的稅務(wù)管理更加復(fù)雜，因此一方面要提高財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，加強(qiáng)“營(yíng)改增”知識(shí)的學(xué)習(xí)與運(yùn)用。若有必要可以增設(shè)稅務(wù)會(huì)計(jì)崗位，聘請(qǐng)專業(yè)涉稅人員負(fù)責(zé)稅務(wù)處理，合理進(jìn)行避稅，從而降低稅負(fù)。另外規(guī)范增值稅發(fā)票管理制度，制定合理的發(fā)票傳遞流程，關(guān)注發(fā)票開(kāi)具、認(rèn)證和傳遞時(shí)間，防止取得的發(fā)票因不合法合規(guī)而不能抵扣進(jìn)項(xiàng)，避免超過(guò)規(guī)定的認(rèn)證時(shí)間。

參考文獻(xiàn)：

[1]王海莉“營(yíng)改增”對(duì)工程造價(jià)控制和工程承包模式的影響[J].山西建筑，2017（9）：243-244.

[2]廖敏霞“營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)的影響分析及應(yīng)對(duì)策略[J].企業(yè)經(jīng)濟(jì)，2016（8）：144-149.

[3]郭歡建筑業(yè)“營(yíng)改增”的問(wèn)題研究[J].中國(guó)市場(chǎng)，2016（47）.