楊洋

【摘 要】內(nèi)部審計是企業(yè)依法經(jīng)營、規(guī)范管理、防范風(fēng)險的重要手段，是深化國有資產(chǎn)監(jiān)督管理、實(shí)現(xiàn)國有資產(chǎn)保值增值的有效保障。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與規(guī)范，國有集團(tuán)企業(yè)基本已實(shí)施內(nèi)部審計，但是由于許多國有集團(tuán)企業(yè)對內(nèi)部審計的重要性認(rèn)識不足、重視不夠，致使審計資源配置不科學(xué)、不合理，從而制約了內(nèi)部審計的持續(xù)有效開展，影響了內(nèi)部審計的質(zhì)量和成果。

論文在分析國有集團(tuán)公司內(nèi)部審計現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，深入分析了國有集團(tuán)公司內(nèi)部審計普遍存在的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性、內(nèi)部審計人員數(shù)量較少、內(nèi)部審計隊伍知識結(jié)構(gòu)單一等問題，并剖析了形成這些問題的深層原因；最后結(jié)合內(nèi)部審計實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，闡述了有效加強(qiáng)國有集團(tuán)公司內(nèi)部審計的措施和方法，以期提高國有集團(tuán)公司內(nèi)部審計質(zhì)量，創(chuàng)造良好的內(nèi)部審計環(huán)境氛圍，為國有企業(yè)保駕護(hù)航。

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部審計；國有集團(tuán)公司；國有資產(chǎn)管理

一、緒論

隨著國有資產(chǎn)管理體制的不斷完善，企業(yè)內(nèi)部資源重組不斷深化，企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略和方向進(jìn)一步明確，內(nèi)部審計作為企業(yè)內(nèi)部獨(dú)立、客觀開展的監(jiān)督、評價和咨詢活動，通過審查和評價企業(yè)的經(jīng)營活動、風(fēng)險管理及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性，已成為企業(yè)監(jiān)督控制體系中必不可少的組成部分。然而相對于經(jīng)營范圍廣和經(jīng)營規(guī)模大的集團(tuán)公司而言，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置和審計資源的配置還有較大的差距，內(nèi)部審計高質(zhì)量的開展還面臨一定的難度。

如何充分利用有限的審計資源，科學(xué)、合理的開展集團(tuán)公司內(nèi)部審計工作，獲得有價值的審計成果，重塑內(nèi)審組織形象，創(chuàng)造良好的內(nèi)部審計環(huán)境氛圍，已經(jīng)成為部分集團(tuán)公司急需解決的問題。

二、國有集團(tuán)公司內(nèi)部審計存在的問題

通過對北京市市屬國有企業(yè)的調(diào)研發(fā)現(xiàn)，目前多數(shù)國有集團(tuán)公司存在著內(nèi)部審計資源配置不科學(xué)、不合理等問題，具體表現(xiàn)在以下幾個方面：

1.內(nèi)部審計組織機(jī)構(gòu)設(shè)置缺乏獨(dú)立性

獨(dú)立性是內(nèi)部審計存在的必要條件，也是內(nèi)部審計的生命線。內(nèi)部審計獨(dú)立性可以簡單理解為內(nèi)部審計部門和內(nèi)部審計人員的獨(dú)立性，是內(nèi)部審計資源的主要特性之一，主要體現(xiàn)在內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置上，設(shè)置在董事會或董事會領(lǐng)導(dǎo)的審計委員會下的內(nèi)審機(jī)構(gòu)獨(dú)立性最強(qiáng)。

經(jīng)調(diào)查，在市屬國有集團(tuán)中只有約20%集團(tuán)公司采用董事會或?qū)徲嬑瘑T會下設(shè)置內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)；有約40%的集團(tuán)公司采用的是隸屬總經(jīng)理下的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)；有約30%的集團(tuán)公司內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)與紀(jì)檢、監(jiān)察、監(jiān)事會、合署辦公；還有約10%的集團(tuán)公司內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)從屬于財務(wù)管理部。從數(shù)據(jù)來看，第二、三種設(shè)置模式是目前較為主流的設(shè)置模式，主要原因是可以通過集中整合集團(tuán)監(jiān)督力量，突出內(nèi)部審計的監(jiān)督職能，但對獨(dú)立性有所制約，第四種模式與被審計對象合并在一起，是不可取的，對內(nèi)部審計獨(dú)立性造成了較大的影響。獨(dú)立性受損將直接影響內(nèi)部審計評價的客觀性與咨詢業(yè)務(wù)真實(shí)性，極有可能會降低內(nèi)部審計工作質(zhì)量，從根源上阻礙內(nèi)審工作持續(xù)、健康發(fā)展。

2.專職內(nèi)部審計人員配置較少

市屬國有集團(tuán)公司具有資產(chǎn)量大、銷售額高、職工人數(shù)多的規(guī)模特點(diǎn)，因此多為經(jīng)營規(guī)模較大的大中型企業(yè)。這些企業(yè)下屬投資控股的子企業(yè)眾多，經(jīng)營地分散，甚至部分子企業(yè)還在外埠辦公，因此對內(nèi)部審計人員的數(shù)量配置計資源提出了較高的要求。目前約50%市屬國有集團(tuán)公司專職內(nèi)部審計人員不足5人，且部分集團(tuán)公司只在本部設(shè)置專職人員，除證監(jiān)會強(qiáng)制要求設(shè)置內(nèi)部機(jī)構(gòu)外，對下屬控股子企業(yè)沒有設(shè)置該崗位。

根據(jù)市國資委下發(fā)的《市屬國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作規(guī)范》中第八條：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)配備專職內(nèi)部審計人員，原則上不少于在崗職工人數(shù)的4‰”計算，絕大部分集團(tuán)公司配備的專職內(nèi)審人員未達(dá)此標(biāo)準(zhǔn)，且相差甚遠(yuǎn)。例如以S集團(tuán)為例：截至2012年底，S集團(tuán)公司資產(chǎn)量達(dá)910億元，當(dāng)期銷售收入80億元，下屬控股子公司23個，年未在崗職工人數(shù)13586人，按上述“規(guī)范”計算，應(yīng)配備專職內(nèi)部審計人員54名（13586×4‰=54.34）。該集團(tuán)公司實(shí)際配備專職內(nèi)部審計人員只有3名，編制外借調(diào)人員2名，全部設(shè)在集團(tuán)本部，造成內(nèi)部審計資源嚴(yán)重緊缺，客觀上限制了S集團(tuán)內(nèi)部審計工作的全面發(fā)展，嚴(yán)重影響了該集團(tuán)內(nèi)部審計目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

3.內(nèi)部審計隊伍知識結(jié)構(gòu)和從業(yè)背景比較單一

隨著國有企業(yè)體制改革的深入，雖然主輔分離工作取得了一定進(jìn)展，但因遺留問題眾多，目前市屬國有集團(tuán)公司仍存在主業(yè)突出，輔業(yè)并存的現(xiàn)狀，絕大部分集團(tuán)公司仍是綜合性經(jīng)營的大中型企業(yè)，具有業(yè)務(wù)范圍廣泛，涉及多種行業(yè)經(jīng)營的特點(diǎn)。因此，要求內(nèi)審隊伍的知識結(jié)構(gòu)要豐富化、多樣化，對內(nèi)審人員的配置和內(nèi)審隊伍的建設(shè)提出了更高要求。

經(jīng)調(diào)查，市屬集團(tuán)公司配置的專職內(nèi)審人員具有相似的特點(diǎn)，約70%的企業(yè)內(nèi)審人員是從財務(wù)專業(yè)人員轉(zhuǎn)型而來，知識結(jié)構(gòu)和從業(yè)經(jīng)歷較為單一，專業(yè)知識和工作經(jīng)驗(yàn)的匱乏給開展全面審計工作帶來了不利影響。以S集團(tuán)為例：S集團(tuán)下屬23家控股子公司中，建筑業(yè)、批發(fā)零售業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、服務(wù)行業(yè)等四個行業(yè)板塊，而5名專（兼）職內(nèi)審人員中有3名來自集團(tuán)公司原財務(wù)管理部工作；其中4名具有中級會計師職稱。與經(jīng)營業(yè)務(wù)的多樣化相比，S集團(tuán)內(nèi)審人員知識結(jié)構(gòu)與從業(yè)經(jīng)歷略顯單一，給對下屬控股企業(yè)開展內(nèi)部審計工作帶來不小難度。

三、國有集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部審計問題存在的根源分析

導(dǎo)致當(dāng)前國有集團(tuán)內(nèi)部審計存在上述問題的原因是多方面的，主要可以歸結(jié)為以下方面：

1.我國內(nèi)部審計產(chǎn)生和發(fā)展時間較短

從內(nèi)審發(fā)展史上看，1844年英國就通過《公司法》初步確立了內(nèi)部審計制度以規(guī)范股份公司的運(yùn)作，其他歐美國家也在19世紀(jì)中葉也相繼實(shí)行了內(nèi)部審計制度。我國內(nèi)部審計是伴隨的1983年國家審計署的成立孕育而生的，直到 2003年審計署才發(fā)布了《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，內(nèi)審協(xié)會頒布了《內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則》。相對于國外內(nèi)部審計發(fā)展史來說，我國的內(nèi)部審計產(chǎn)生和發(fā)展的時間較短，這充分說明對內(nèi)部審計的理解不深、認(rèn)識不夠具有歷史根源。

2.集團(tuán)領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)部審計存在理解誤區(qū)

首先對內(nèi)部審計和外部審計存在混淆。很多國有集團(tuán)領(lǐng)導(dǎo)沒有正確區(qū)分內(nèi)部審計和外部審計的區(qū)別，經(jīng)常會把每年都進(jìn)行的財務(wù)決算審計和內(nèi)部審計相混淆，認(rèn)為“外部事務(wù)所都已經(jīng)審過了，內(nèi)部還有必要再審嗎？”孰不知因?qū)徲嬳椖康哪康牟煌瑢?dǎo)致審計的范圍和內(nèi)容都有不同，運(yùn)用的審計方法和評價側(cè)重點(diǎn)也會不同，外部審計并不能替代內(nèi)部審計行駛其作用、發(fā)揮其職能。

其次對內(nèi)部審計的種類存在混淆。部分國有集團(tuán)領(lǐng)導(dǎo)人不能正確區(qū)分財務(wù)審計、經(jīng)營審計、績效審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計等內(nèi)審業(yè)務(wù)的種類、目標(biāo)和意義，錯以為全部都是審計活動，沒有必要重復(fù)進(jìn)行，導(dǎo)致對內(nèi)部審計活動存在誤解，甚至認(rèn)為內(nèi)部審計工作的全面開展是“沒事找事”、“多此一舉”。這些理解誤區(qū)體現(xiàn)了對內(nèi)部審計的理解不深、認(rèn)識不夠的思想根源。

3.內(nèi)部審計價值具有潛在性（隱性）特點(diǎn)

內(nèi)部審計工作是企業(yè)內(nèi)部管理工作的一部分。表面上，它不同于經(jīng)營業(yè)務(wù)工作，能為企業(yè)直接帶來經(jīng)營收入，而且還要發(fā)生一定費(fèi)用，好像對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益沒有幫助還造成一定的拖累。但內(nèi)部審計的價值在于，通過開展內(nèi)審活動，對企業(yè)的經(jīng)營活動進(jìn)行客觀的評價和監(jiān)督，以規(guī)范管理、防范風(fēng)險、提高企業(yè)的經(jīng)營效益，為企業(yè)保值增值發(fā)揮重要作用。它所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益不是短期內(nèi)能夠?qū)崿F(xiàn)的，不能用簡單的方法和數(shù)據(jù)進(jìn)行衡量。內(nèi)部審計價值的隱性特點(diǎn)，不易體現(xiàn)的特點(diǎn)，也成為對內(nèi)審理解不深、認(rèn)識不夠的影響因素。

四、加強(qiáng)國有集團(tuán)公司內(nèi)部審計的對策和思路

通過上述對國有集團(tuán)公司的內(nèi)部審計存在的問題及其根源分析，依據(jù)審計理論和我國實(shí)際情況，可以從以下方面采取措施，進(jìn)行改善：

1.集團(tuán)內(nèi)部挖潛，靈活配置內(nèi)審資源

市屬集團(tuán)公司專職內(nèi)審人員緊缺是擺在面前的事實(shí)，因此在內(nèi)審資源不足的情況下，要先從內(nèi)部入手，挖掘人力資源潛能?？梢試L試建立集團(tuán)公司“內(nèi)部審計人才庫”，由集團(tuán)內(nèi)部審計主管部門根據(jù)下屬企業(yè)經(jīng)營特點(diǎn)、知識結(jié)構(gòu)、項目類別等方面制定選用人才的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，在下屬控股公司進(jìn)行選拔合格后，將合格內(nèi)部審計人才分行業(yè)、分知識結(jié)構(gòu)進(jìn)行分類儲備管理。待審計項目開展時，根據(jù)項目特性，將合適的儲備人才吸收進(jìn)項目組，配合專職內(nèi)部審計人員一起實(shí)施內(nèi)部審計工作。此方法充分利用了集團(tuán)公司內(nèi)部的人才資源，對內(nèi)審資源進(jìn)行了很好的補(bǔ)充和加強(qiáng)，但在使用中還有很大的局限，其僅適用于大范圍集中審計項目的開展，在配置資源時，將同類經(jīng)營特點(diǎn)的企業(yè)進(jìn)行分組交叉審計，這樣既能調(diào)動大家工作的積極性，又可以兼顧內(nèi)部審計工作的客觀性。

2.有效整合監(jiān)督力量，制定下屬企業(yè)風(fēng)險導(dǎo)圖

為保證組織目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)，集團(tuán)公司每年要開展大量內(nèi)部審計活動，因此在開展內(nèi)部審計工作前，制定一份科學(xué)可行的審計計劃就顯的尤為重要。內(nèi)審機(jī)構(gòu)應(yīng)該充分發(fā)揮集團(tuán)公司特有的管理優(yōu)勢，對相關(guān)職能部室（如紀(jì)檢部、經(jīng)營管理部、內(nèi)部監(jiān)事會、財務(wù)管理部等）的監(jiān)督力量進(jìn)行有效的整合，加強(qiáng)對下屬控股企業(yè)運(yùn)營動態(tài)的常態(tài)化監(jiān)控，定期收集相關(guān)信息，及時做出分析、討論和總結(jié)，據(jù)此來識別企業(yè)經(jīng)營中的風(fēng)險。然后，根據(jù)企業(yè)總體目標(biāo)對風(fēng)險進(jìn)行評估、排序，制定出風(fēng)險導(dǎo)圖，準(zhǔn)確界定審計工作重點(diǎn)及范圍，科學(xué)、合理安排年度內(nèi)審計劃。這樣可以充分利用有限的內(nèi)部審計資源，對企業(yè)風(fēng)險高發(fā)領(lǐng)域進(jìn)行監(jiān)督和評價，提高內(nèi)部審計工作的效率和效果，為組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證。

以S集團(tuán)為例：該集團(tuán)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)與內(nèi)部監(jiān)事會合署辦公，實(shí)為“一套人馬、兩塊牌子”。所以內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人為所有下屬控股企業(yè)的監(jiān)事長，內(nèi)部審計員也分別擔(dān)任各家子企業(yè)的監(jiān)事?；诒O(jiān)事會的職責(zé)，監(jiān)事長和監(jiān)事需要列席公司所有重要會議，對于企業(yè)的經(jīng)營活動有了全面的了解和掌握，達(dá)到監(jiān)督職能的常態(tài)化。在此基礎(chǔ)上，該內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)定期對風(fēng)險進(jìn)行評估，根據(jù)評估結(jié)果制定內(nèi)審計劃，有的放矢開展內(nèi)部審計工作，在緩解了內(nèi)部審計資源緊缺的同時，逐步提高了內(nèi)審工作的質(zhì)量和成效。

3.結(jié)合經(jīng)營特點(diǎn)，建立相對統(tǒng)一的內(nèi)部控制評價方法

集團(tuán)公司下屬企業(yè)多種行業(yè)經(jīng)營，給內(nèi)部控制評價帶來很多困難，并且直接影響了內(nèi)部審計工作開展的效率和效果。為了節(jié)約審計資源，內(nèi)審部門根據(jù)下屬公司行業(yè)特點(diǎn)，對其進(jìn)行合理分類，將類似行業(yè)劃為一組，按組制定出一套相應(yīng)的內(nèi)部控制評價方法。該方法要圍繞此類行業(yè)經(jīng)營特點(diǎn)，對經(jīng)營的重點(diǎn)領(lǐng)域和重點(diǎn)環(huán)節(jié)進(jìn)行內(nèi)部控制評價，并保證論據(jù)評價方法的充分性和適當(dāng)性。

以S集團(tuán)為例：選取調(diào)查問卷的內(nèi)控評價方法來測評企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境。經(jīng)過對下屬子企業(yè)經(jīng)營特點(diǎn)的分析，可以將同行業(yè)或相近行業(yè)的單位進(jìn)行合并。其中有7家為工程類企業(yè)，五家是施工企業(yè)，負(fù)責(zé)承接各類工程后工程施工；兩家為業(yè)主企業(yè)，負(fù)責(zé)發(fā)包工程對承接單位進(jìn)行監(jiān)督管理。因此可以將這兩類企業(yè)劃分為兩組，編制兩套內(nèi)部控制評價的調(diào)查問卷，施工企業(yè)主要注重工程建設(shè)的施工管理環(huán)節(jié)、收款環(huán)節(jié)等，而業(yè)主企業(yè)則注重工程招投標(biāo)環(huán)節(jié)、對施工企業(yè)的監(jiān)管環(huán)節(jié)和付款環(huán)節(jié)等。

4.充分發(fā)揮專業(yè)特長，以財務(wù)審計為切入點(diǎn)

市屬國有集團(tuán)內(nèi)審人員多為財務(wù)工作背景，在內(nèi)部審計資源知識結(jié)構(gòu)方面過于單一，但同時也有它自身的優(yōu)勢。因?yàn)槠髽I(yè)絕大部分經(jīng)營活動終歸會在財務(wù)數(shù)據(jù)上有所體現(xiàn)，或明或暗地留有痕跡。以目前的資源配置現(xiàn)狀，內(nèi)部審計人員應(yīng)該充分發(fā)揮自身業(yè)務(wù)專長，緊抓財務(wù)分析這條主線，通過分析性復(fù)核技術(shù)，有效地對財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行變動分析、比率分析、差異分析和趨勢分析等方法，查找企業(yè)經(jīng)營管理漏洞和潛在的經(jīng)營風(fēng)險，促進(jìn)企業(yè)健康、持續(xù)發(fā)展。

G公司是一家經(jīng)營油品的公司，該公司下屬13個加油站，分布在六個遠(yuǎn)郊區(qū)縣。在對其進(jìn)行內(nèi)部控制審計時，內(nèi)審人員先對該公司總部的財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析性復(fù)核，發(fā)現(xiàn)各油站的毛利率不一樣，其中兩家油站的毛利率明顯偏低，經(jīng)營管理者給出的解釋雖然合理，但經(jīng)過拆分油品種類與銷售類型，反復(fù)復(fù)核財務(wù)數(shù)據(jù)后，終于找到問題的最終原因：兩個油站在油品損耗明顯高于其他油站，驗(yàn)收員在收貨過程中把關(guān)不嚴(yán)，造成企業(yè)全年直接損失158萬元。這個成功案例充分說明，加強(qiáng)財務(wù)數(shù)據(jù)分析不僅適用于財務(wù)審計，在內(nèi)部控制審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、經(jīng)營效績審計中同樣發(fā)揮著重大作用，并且能夠取得事半功倍的效果。

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