尹萍

自2016年5月營(yíng)改增至今，房地產(chǎn)行韭涉及的財(cái)務(wù)管理及稅收政策發(fā)生了很大變化，本文首先分析營(yíng)改增對(duì)房開企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流、企業(yè)稅收、會(huì)計(jì)核算、發(fā)票管理諸多方面影響，然后從增值稅發(fā)票涉稅風(fēng)險(xiǎn)、合同管理風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行闡述，最后從增值稅發(fā)票取得、開具、認(rèn)證、傳遞，合同條款、采購(gòu)定價(jià)與供應(yīng)商選擇、甲供施工合同計(jì)稅方式選擇提出了對(duì)應(yīng)的管控策略。

“營(yíng)改增” 房地產(chǎn) 財(cái)務(wù)管理；

風(fēng)險(xiǎn)管控

房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”以來，對(duì)其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理產(chǎn)生了重大的影響，一方面，“營(yíng)改增”消除了重復(fù)納稅環(huán)節(jié)，打通了增值稅抵扣鏈條，有利于完善稅制，稅收征管與發(fā)票管理，同時(shí)促進(jìn)了企業(yè)分工，提高了經(jīng)濟(jì)效益。另一方面，在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理以及財(cái)務(wù)管理、稅務(wù)遵從管理也存在一些困難與挑戰(zhàn)，分析“營(yíng)改增”政策對(duì)促進(jìn)房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展具有十分重要的作用。

“營(yíng)改增“對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響

（1）對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的影響

“營(yíng)改增”將原來的價(jià)內(nèi)稅改革為價(jià)外稅，營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，產(chǎn)品定價(jià)中包含稅金，產(chǎn)品定價(jià)一成本+利潤(rùn)+稅金，增值稅是產(chǎn)品價(jià)格額外的稅金，使利潤(rùn)表中原來含稅的銷售收入變?yōu)椴缓愂杖?，?huì)使得房地產(chǎn)企業(yè)收入降低，房地產(chǎn)企業(yè)的成本可能會(huì)造成上升，與之聯(lián)系最緊密的上游建筑企業(yè)，人工勞務(wù)成本約占30%，占比份額較大，勞務(wù)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率低且可抵扣金額較小，從而導(dǎo)致其成本增加，成本的增加將轉(zhuǎn)嫁給下游房地產(chǎn)企業(yè)。營(yíng)改增前后凈利潤(rùn)對(duì)比隋況：

1.營(yíng)改增前凈利潤(rùn)=（含稅的收入-含稅的成本費(fèi)用-營(yíng)業(yè)稅）*（1-25%）

2.營(yíng)改增后凈利潤(rùn)=（不含稅的收入-不含稅的成本費(fèi)用）*（1-25%）

3.營(yíng)改增后凈利潤(rùn)變化=-[含稅收入-不含稅收入-（含稅成本-不含稅成本）-營(yíng)業(yè)稅]*25%=（營(yíng)業(yè)稅一增值稅）*（1-25%）

營(yíng)改增后凈利潤(rùn)變化具有不確定性，因?yàn)槟芊袢〉眠M(jìn)項(xiàng)發(fā)票會(huì)直接影響到成本的大小，增值稅小，凈利潤(rùn)增加。

（2）對(duì)現(xiàn)金流的影響

“營(yíng)改增”后銷項(xiàng)稅額影響收入，進(jìn)項(xiàng)稅額影響成本費(fèi)用，納稅人繳納增值稅是現(xiàn)金流出，影響現(xiàn)金流。營(yíng)改增前后凈現(xiàn)金流變化情況：

1.營(yíng)改增前凈現(xiàn)金流量=（含稅的收入-含稅的成本費(fèi)用-營(yíng)業(yè)稅）*（1-25%）

2.營(yíng)改增后凈現(xiàn)金流量=（含稅的收入-含稅的成本費(fèi)用）-（不含稅的收入-不含稅的成本費(fèi)用）*25%-增值稅

3.營(yíng)改增后變化=0.75營(yíng)業(yè)稅-0.75增值稅

（3）對(duì)企業(yè)稅收的影響

1.納稅人身份變化的影響

“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)企業(yè)為增值稅納稅人，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅，不繳納營(yíng)業(yè)稅。

2.增值稅計(jì)稅方法變化的影響

營(yíng)改增后增值稅的計(jì)稅方法，包括一般計(jì)稅方法和簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，一般計(jì)稅方法稅款抵扣制（扣稅法），應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額，簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，與購(gòu)進(jìn)無關(guān)，應(yīng)納稅額=含稅銷售額÷（1+征收率）×征收率。

3.稅率和征收率變化的影響

施工開工日期在2016年4月30日后自行開發(fā)的房地產(chǎn)為新項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法，2016年4月30日至2018年4月30日按照11%的適用稅率計(jì)算，2018年5月1H起稅率調(diào)整為10%；施工開工甘期在2016年4月30日前自行開發(fā)的房地產(chǎn)為老項(xiàng)目，可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，按照5%的征收率計(jì)算。收到預(yù)收款時(shí)都按照3%預(yù)征率預(yù)繳。

4.房地產(chǎn)行業(yè)各種稅收涉稅分析

第一，營(yíng)改增前

流轉(zhuǎn)稅營(yíng)業(yè)稅=含稅收入*5%

土地增值稅=[含稅收入-含稅成本*1.3]*稅率

企業(yè)所得稅=（含稅收入-含稅成本-營(yíng)業(yè)稅）*25%

契稅=含稅收入*稅率

房產(chǎn)稅=含稅收入*稅率

第二，營(yíng)改增后（簡(jiǎn)易計(jì)稅方法）

流轉(zhuǎn)稅增值稅=不含稅收入*5%

土地增值稅=[不含稅收入-不含稅成本*1.3]*稅率

企業(yè)所得稅=（不含稅收入-不含稅成本）*25%

契稅=不含稅價(jià)格*稅率

房產(chǎn)稅=不含稅收入*稅率

第三，營(yíng)改增后（一般計(jì)稅方法）

流轉(zhuǎn)稅增值稅一銷項(xiàng)稅額一進(jìn)項(xiàng)稅額

銷項(xiàng)稅額=（全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款）÷（1+10%）*10%

土地增值稅=[土地增值稅應(yīng)稅收入一不含稅成本t1.3]+稅率

土地增值稅應(yīng)稅收入=銷售收入-（銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款可抵減的銷項(xiàng)稅額）-企業(yè)所得稅收人+抵減的銷項(xiàng)稅額

企業(yè)所得稅=（不含稅收入-不含稅成本）*25%

契稅=不含稅價(jià)格*稅率（通過招拍掛方式取得的土地款契稅計(jì)稅依據(jù)為土地成交價(jià)格）

房產(chǎn)稅=不含稅收入*稅率

5.“營(yíng)改增”納稅申報(bào)流程復(fù)雜，操作繁瑣

“營(yíng)改增”后增值稅申報(bào)程序有：增值稅銷項(xiàng)發(fā)票開具、進(jìn)項(xiàng)發(fā)票認(rèn)證，抄報(bào)稅、納稅申報(bào)、繳納稅款、稅控盤比對(duì)清卡。增值稅計(jì)算復(fù)雜，有些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)兼有新老項(xiàng)目，針對(duì)新老項(xiàng)目按適用一般計(jì)稅方法、簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅分開核算，分別按適用的不同稅率計(jì)算稅款；房款收取方式有預(yù)收款或銷售款，預(yù)收房款按預(yù)征率預(yù)繳稅款，銷售房款按征收率計(jì)算稅款。每張需抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票均需通過認(rèn)證或勾選方可抵扣，認(rèn)證手續(xù)繁瑣，相對(duì)營(yíng)業(yè)稅匯總納稅工作量很大，一套完整增值稅申報(bào)表有十幾張表格需要填列，增值稅管理步驟繁多。

（4）“營(yíng)改增”使房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算難度增加

新項(xiàng)目收入、成本、費(fèi)用均需進(jìn)行價(jià)稅分離，分別核算銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額，老項(xiàng)目收入進(jìn)行價(jià)稅分離，進(jìn)項(xiàng)稅不允許計(jì)算抵扣銷項(xiàng)稅，不作價(jià)稅分離，直接進(jìn)成本、費(fèi)用?！盃I(yíng)改增”前由一個(gè)應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅科目變四個(gè)增值稅相關(guān)二級(jí)科目，增加十二個(gè)三級(jí)科目，這些會(huì)計(jì)核算內(nèi)容更多，復(fù)雜度更高，對(duì)財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)技能提出了新的要求。

（5）“營(yíng)改增”要求房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)票管理更嚴(yán)格

“營(yíng)改增”前，營(yíng)業(yè)稅發(fā)票只用于證明成本，不用作抵扣憑證。在新稅制即“營(yíng)改增”后，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的新項(xiàng)目是否開具的增值稅專用發(fā)票將直接影響稅金是否可以抵扣，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)的增減，“營(yíng)改增”后應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化增值稅管控意識(shí)，積極努力學(xué)習(xí)新知識(shí)，嚴(yán)格發(fā)票管理，否則可能因業(yè)務(wù)不精給企業(yè)帶來稅收風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

（1）增值稅發(fā)票涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)

發(fā)票檢查的硬性要求：查稅必查票、查賬必查票、查案必查票、查票必查稅、增值稅以票控稅，發(fā)票管理將成為企業(yè)重點(diǎn)管理問題。

1.增值專用發(fā)票取得的風(fēng)險(xiǎn)

納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，簽約合同單位、支付運(yùn)輸費(fèi)用，所支付款項(xiàng)的對(duì)象，與開具抵扣憑證的銷貨單位不一致的，導(dǎo)致增值稅專用發(fā)票不予抵扣。

2.發(fā)票開具風(fēng)險(xiǎn)

一是，發(fā)票開具不規(guī)范，發(fā)票要素不完整。二是，虛開增值稅專用發(fā)票，將依照相關(guān)規(guī)定追究行政、刑事責(zé)任。

3.發(fā)票的認(rèn)證、抵扣風(fēng)險(xiǎn)

取得專用發(fā)票后，未及時(shí)認(rèn)證或勾選導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。

4.發(fā)票傳遞環(huán)節(jié)風(fēng)險(xiǎn)

一是，丟失：傳遞過程中丟失，二是，壓票：超過認(rèn)證期限未傳遞到位。

（2）營(yíng)改增后合同管理風(fēng)險(xiǎn)

合同管理是企業(yè)完善內(nèi)部管理體系的重要組成部分，合同條款的具體內(nèi)容將直接影響企業(yè)的成本，稅負(fù)承擔(dān)及稅款交納。

“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控策略

（1）增值稅發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)防控

發(fā)票索取與管理關(guān)鍵點(diǎn)：抓住源頭，招標(biāo)文件提要求；法律控制，合同條款有約定；責(zé)任到人，經(jīng)辦人員負(fù)責(zé)任。營(yíng)改增企業(yè)發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)管理對(duì)應(yīng)措施：

1.增值稅發(fā)票取得必須堅(jiān)持“四流”合一，即：合同流、發(fā)票流、資金流、貨物（服務(wù)）流一致，盡量避免風(fēng)險(xiǎn)。

2.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的不動(dòng)產(chǎn)，采用預(yù)收房款的方式，可以開具不征稅增值稅普通發(fā)票，在交房時(shí)開具全額增值稅發(fā)票，開票時(shí)應(yīng)在發(fā)票“貨物或應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)名稱”欄填寫不動(dòng)產(chǎn)名稱房號(hào)或房屋產(chǎn)權(quán)證書號(hào)碼，備注欄注明不動(dòng)產(chǎn)詳細(xì)地址；建安成本發(fā)票應(yīng)在備注欄注明項(xiàng)目名稱及建筑服務(wù)發(fā)生地。增值稅發(fā)票開具應(yīng)當(dāng)真實(shí)、合法、有效，及時(shí)查驗(yàn)扣稅憑證是否合法合規(guī)，發(fā)票要素是否齊，比對(duì)銷項(xiàng)稅額與抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目、結(jié)構(gòu)、金額是否合理，不合規(guī)的及時(shí)更換。企業(yè)如果發(fā)生銷貨退回行為，應(yīng)按規(guī)定開具紅字發(fā)票。

3.扣稅憑證需經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)證或勾選才可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，認(rèn)證后的次月申報(bào)期內(nèi)必須申報(bào)抵扣。對(duì)于在稅務(wù)系統(tǒng)認(rèn)證未通過的扣稅憑證，應(yīng)與供應(yīng)商和服務(wù)商聯(lián)系換票。由于客觀原因造成增值稅扣稅憑證逾期的，逐級(jí)上報(bào)稅務(wù)部門審核、經(jīng)稽核比對(duì)通過后，依據(jù)批復(fù)符合要求的增值稅扣稅憑證允許納稅人繼續(xù)抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額。

4.取得發(fā)票后及時(shí)完成審批流程，抓緊完成認(rèn)證及申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額手續(xù)?！盃I(yíng)改增”后，公司應(yīng)制定增值稅發(fā)票管理辦法，其中應(yīng)對(duì)增值稅發(fā)票傳遞做出相應(yīng)規(guī)定。專用發(fā)票的取得、開具、傳遞及管理，視同支票管理。增值稅專用發(fā)票丟失情形，經(jīng)辦人員應(yīng)配合財(cái)務(wù)人員協(xié)調(diào)供應(yīng)商和服務(wù)商辦理。

（2）營(yíng)改增合同管理策略

1.完善增值稅合同條款

由于增值稅為價(jià)外稅，為避免價(jià)格是否含稅產(chǎn)生歧義，涉稅條款將成為合同中必備條款，應(yīng)該在合同中明確說明價(jià)格是否為含稅價(jià)。具體關(guān)注合同對(duì)象抵扣不可抵扣，如合同對(duì)象為抵扣發(fā)票，需明確增值稅發(fā)專用發(fā)票相關(guān)條款，如：發(fā)票類型、稅率、開票信息、發(fā)票送達(dá)時(shí)間及要求、發(fā)票違約條款等。

2.加強(qiáng)采購(gòu)定價(jià)與供應(yīng)商選擇管理

房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)“營(yíng)改增”前施工許可項(xiàng)目情況進(jìn)行梳理，以判斷合同可歸屬于老項(xiàng)目還是新項(xiàng)目。

房地產(chǎn)老項(xiàng)目選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法合同以采購(gòu)價(jià)格最低為原則，對(duì)于未完工老項(xiàng)目及時(shí)驗(yàn)工計(jì)價(jià)，竣工結(jié)算及開具發(fā)票。

房地產(chǎn)新項(xiàng)目采購(gòu)定價(jià)和供應(yīng)商選擇：針對(duì)一般納稅人來說，采購(gòu)定價(jià)比較的不是付款的多與少，不是抵扣的稅款的高與低，而是成本的多與少，以“綜合采購(gòu)成本最低，利潤(rùn)最大化”為總體原則，“綜合采購(gòu)成本”是指：不含稅價(jià)格+不可抵扣的增值稅一可抵扣的稅費(fèi)，確定比價(jià)基礎(chǔ)。采購(gòu)比價(jià)與供應(yīng)商管理總體原則：綜合采購(gòu)成本最低，利潤(rùn)最大化，價(jià)格相同時(shí)，原則上選擇一般納稅人。價(jià)格不同時(shí)，通過比較綜合采購(gòu)成本，逐步篩選確定。

3.甲供項(xiàng)目施工合同計(jì)稅方式的選擇分析

如果房地產(chǎn)老項(xiàng)目的支出大多已完成，建議施工合同按3%的簡(jiǎn)易計(jì)稅方法繼續(xù)履行；房地產(chǎn)新項(xiàng)目一般納稅人，施工單位簽訂有甲供項(xiàng)目的施工合同選擇10%的一般計(jì)稅方法（進(jìn)項(xiàng)可以抵扣）還是3%的簡(jiǎn)易計(jì)稅方法（進(jìn)項(xiàng)不可以抵扣），通過分析：一般計(jì)稅方式下的應(yīng)繳增值稅=工程價(jià)稅合計(jì)*10%/（1+10%）-進(jìn)項(xiàng)稅，簡(jiǎn)易辦法的應(yīng)繳增值稅=工程價(jià)稅合計(jì)*3%0（1+3%）.兩種稅負(fù)相同的臨界點(diǎn)：工程價(jià)稅合計(jì)*10%（1+10%）-進(jìn)項(xiàng)稅額=工程價(jià)稅合計(jì)*3%/（1+3%）；推出進(jìn)項(xiàng)稅=6.18%工程價(jià)稅合計(jì)，分析結(jié)論項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)抵扣高于工程造價(jià)的6.18%適合一般計(jì)稅方法，項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)抵扣低于工程造價(jià)的6.18%適合簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，應(yīng)當(dāng)做到應(yīng)抵盡抵。

“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)帶來較大的影響，房地產(chǎn)行業(yè)應(yīng)當(dāng)抓住機(jī)遇，科學(xué)合理應(yīng)對(duì)，健全財(cái)稅制度，優(yōu)化核算方式，規(guī)范稅收管理、強(qiáng)化內(nèi)部管理，實(shí)現(xiàn)自身健康、持續(xù)發(fā)展。同時(shí)，也是新時(shí)期一項(xiàng)重大的稅制改革，促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，利國(guó)利民。

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