李玉紅

目前我國(guó)人口老齡化趨勢(shì)日益嚴(yán)重，在面對(duì)巨大養(yǎng)老金支付壓力之下，國(guó)家需要構(gòu)建健全的養(yǎng)老保險(xiǎn)制度用以維護(hù)社會(huì)安定，確?！袄嫌兴馈?。2014年重新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》中對(duì)企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)處理作出了統(tǒng)一規(guī)定，由原來(lái)的成本費(fèi)用觀轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)如今的資產(chǎn)負(fù)債觀，在計(jì)量方面采用了應(yīng)計(jì)福利法，同時(shí)運(yùn)用了公允價(jià)值計(jì)量屬性，使得我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)處理與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)趨同。

一、我國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)制度分析

我國(guó)現(xiàn)行的養(yǎng)老保險(xiǎn)制度具體可分為基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)以及職工個(gè)人儲(chǔ)蓄性養(yǎng)老保險(xiǎn)，是一種典型的多制度結(jié)合的多層次制度，而這一多層次養(yǎng)老保險(xiǎn)體系的構(gòu)建，主要是由我國(guó)的基本國(guó)情與綜合國(guó)力決定的。下面筆者則對(duì)這三個(gè)層次進(jìn)行簡(jiǎn)要分析：

（一）基本養(yǎng)老保險(xiǎn)

這一制度在我國(guó)的養(yǎng)老保險(xiǎn)體系中屬于最高層次，占據(jù)著核心地位，主要原因在于其是國(guó)家統(tǒng)一安排且具有法律政策強(qiáng)制性實(shí)施的養(yǎng)老保險(xiǎn)制度，目的就在于為退休職工的基本生活所需提供必要保障。這部分養(yǎng)老金費(fèi)用主要由個(gè)人與企業(yè)共同承擔(dān)，實(shí)行制度為個(gè)人賬戶與社會(huì)統(tǒng)籌的結(jié)合，其中個(gè)人賬戶也即是由個(gè)人與企業(yè)一共繳費(fèi)，記在個(gè)人名下，留作將來(lái)只需；而社會(huì)統(tǒng)籌則是指社會(huì)保險(xiǎn)基金有專門的社會(huì)保險(xiǎn)組織機(jī)構(gòu)按照法律法規(guī)進(jìn)行統(tǒng)一收繳與管理，并且在從屬地進(jìn)行統(tǒng)一調(diào)劑分配。

（二）企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)

該制度主要由企業(yè)為所屬職工建立，具體根據(jù)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)能力去規(guī)劃待遇水平與分配方式。具體來(lái)講，企業(yè)在按照國(guó)家規(guī)定進(jìn)行基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)用的繳納之后，可結(jié)合企業(yè)的具體經(jīng)濟(jì)效益為職工謀取福利，構(gòu)建補(bǔ)充性質(zhì)的養(yǎng)老保險(xiǎn)，也即表明企業(yè)在經(jīng)濟(jì)效益好時(shí)可多進(jìn)行補(bǔ)充，反之則可少補(bǔ)或者不補(bǔ)。從我國(guó)目前的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)制度來(lái)看，基本是以企業(yè)年金的形式實(shí)現(xiàn)的。

（三）個(gè)人儲(chǔ)蓄性養(yǎng)老保險(xiǎn)

該制度完全實(shí)行自愿原則，職工個(gè)人可結(jié)合自身經(jīng)濟(jì)收入與意愿去選擇是否進(jìn)行投入，而投保額度與投保經(jīng)辦機(jī)構(gòu)都完全自主選擇，是職工個(gè)人為退休生活的預(yù)防性儲(chǔ)蓄安排，并非社會(huì)意義層面的養(yǎng)老金。

二、我國(guó)企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)處理分析

（一）設(shè)定受益計(jì)劃下的養(yǎng)老金會(huì)計(jì)處理

通常來(lái)講，養(yǎng)老金費(fèi)用基本包含如下內(nèi)容：1）當(dāng)期服務(wù)成本。職工在職提供服務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)向職工預(yù)付養(yǎng)老金福利，隨之增加而積累的費(fèi)用。在精算師的計(jì)算下將服務(wù)成本轉(zhuǎn)變?yōu)槁毠べ嵢⌒赂＠南拗疲?）負(fù)債利息。養(yǎng)老金費(fèi)用實(shí)際是一種遞延報(bào)酬計(jì)劃，具備貨幣時(shí)間屬性，但實(shí)際上養(yǎng)老金所記錄的為折現(xiàn)，而這部分內(nèi)容每年都會(huì)產(chǎn)生利息；3）計(jì)劃資產(chǎn)實(shí)際收益。在對(duì)發(fā)起職工養(yǎng)老金計(jì)劃企業(yè)凈成本的計(jì)算時(shí)，養(yǎng)老金基金資產(chǎn)所收獲的收益與之密切相關(guān)，所以每一年的養(yǎng)老金費(fèi)用會(huì)隨著收益的波動(dòng)而實(shí)現(xiàn)調(diào)整；4）前期服務(wù)成本攤銷數(shù)。一般來(lái)講，重新修訂或?qū)嵤┑酿B(yǎng)老金計(jì)劃，都會(huì)對(duì)職工之前年度提供服務(wù)的養(yǎng)老金福利予以提高，很少會(huì)出現(xiàn)減少情況，所以該計(jì)劃會(huì)在企業(yè)預(yù)測(cè)到未來(lái)會(huì)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益時(shí)才會(huì)修訂，而其中涉及的前期服務(wù)成本會(huì)在未來(lái)的養(yǎng)老金費(fèi)用分配中體現(xiàn)，尤其是會(huì)在相關(guān)職工剩余服務(wù)年限中進(jìn)行分配。

（二）設(shè)定提存計(jì)劃下的養(yǎng)老金會(huì)計(jì)處理

在設(shè)定提存計(jì)劃下，企業(yè)會(huì)結(jié)合各期提存額度與基金收益去劃定養(yǎng)老金支付額度，這一方式的會(huì)計(jì)處理相對(duì)簡(jiǎn)單，在提存發(fā)生時(shí)企業(yè)的義務(wù)也便得以履行。所以，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，企業(yè)每一期應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的養(yǎng)老金也即是當(dāng)期應(yīng)當(dāng)支付的提存金，倘若兩者數(shù)額無(wú)法對(duì)應(yīng)，則會(huì)形成負(fù)債或是資產(chǎn)?；谖覈?guó)現(xiàn)狀來(lái)看，當(dāng)前大多數(shù)企業(yè)對(duì)于職工的養(yǎng)老保險(xiǎn)并未提高重視，在認(rèn)識(shí)尚且不足的現(xiàn)狀下倘若要求企業(yè)按照設(shè)定受益計(jì)劃去確認(rèn)養(yǎng)老金費(fèi)用，一定會(huì)出現(xiàn)如會(huì)計(jì)人員綜合素養(yǎng)不夠、精算隊(duì)伍缺乏等條件制約。

（三）企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)工作改進(jìn)意見

（1）鼓勵(lì)企業(yè)推行年金養(yǎng)老保險(xiǎn)制度。政府職能部門應(yīng)以利好政府去引導(dǎo)條件尚可的企業(yè)去推行年金制度，進(jìn)而提升年金養(yǎng)老保險(xiǎn)在我國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)的比例。當(dāng)然，在對(duì)年金養(yǎng)老保險(xiǎn)資金實(shí)行管理時(shí)，需要綜合企業(yè)實(shí)際情況，不得強(qiáng)加企業(yè)負(fù)擔(dān)而導(dǎo)致企業(yè)推行年金制度的積極性被打擊。必要時(shí)，可以政策的推出去適度降低企業(yè)需繳存的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)，也可讓企業(yè)與員工結(jié)合自身實(shí)際去自主選擇基本養(yǎng)老保險(xiǎn)以及補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的繳存金額。

（2）加大養(yǎng)老金會(huì)計(jì)信息公開度。設(shè)定受益計(jì)劃下的養(yǎng)老金會(huì)計(jì)處理會(huì)受到通貨膨脹、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平等影響，同時(shí)也會(huì)受到員工流動(dòng)率、平均壽命、服務(wù)年限等內(nèi)部影響，所以企業(yè)在披露基本會(huì)計(jì)信息之外，還應(yīng)適度將養(yǎng)老金相關(guān)的資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行公開，從而讓每位員工結(jié)合會(huì)計(jì)信息了解個(gè)人養(yǎng)老金余額，制定更為理性的消費(fèi)計(jì)劃。（作者單位為山西省長(zhǎng)治縣人力資源和社會(huì)保障局）