趙錦輝

（首都醫(yī)科大學(xué)附屬北京天壇醫(yī)院，北京 100050）

一、醫(yī)院開(kāi)展成本核算的必要性

（一）醫(yī)院引入成本核算的機(jī)制有利于適應(yīng)市場(chǎng)，實(shí)現(xiàn)效益最大化

成本核算工作與醫(yī)院的成本控制密不可分，在減少醫(yī)院成本開(kāi)銷的同時(shí)，也能提高醫(yī)院的工作效率，增強(qiáng)醫(yī)院的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

（二）開(kāi)展成本核算可以為制定醫(yī)療服務(wù)定價(jià)提供可靠數(shù)據(jù)

北京市于2017年4月8日調(diào)整了435項(xiàng)醫(yī)療項(xiàng)目?jī)r(jià)格。市政府在調(diào)整上述項(xiàng)目?jī)r(jià)格前對(duì)市屬22家醫(yī)療機(jī)構(gòu)的項(xiàng)目成本進(jìn)行了多年的測(cè)算，在此基礎(chǔ)上調(diào)整制定的價(jià)格。由于準(zhǔn)備充分，使得此次醫(yī)改價(jià)格調(diào)整讓大部分老百姓都能認(rèn)可。

（三）成本核算有利于醫(yī)院內(nèi)部結(jié)構(gòu)和資源配置的優(yōu)化

成本核算在整個(gè)醫(yī)院的管理中是一個(gè)關(guān)鍵的環(huán)節(jié)，成本核算工作的有效完成，對(duì)于醫(yī)院人員工作效率、設(shè)備使用效率和資金利用率的提高都能產(chǎn)生一定的影響。各部門(mén)的收入和支出，在成本核算的數(shù)據(jù)中都能得到集中體現(xiàn)，便于財(cái)務(wù)人員對(duì)成本控制的情況進(jìn)行整體把握，也便于企業(yè)對(duì)收入結(jié)構(gòu)進(jìn)行調(diào)整。

二、醫(yī)院財(cái)務(wù)成本核算中存在的問(wèn)題

（一）成本預(yù)算過(guò)于注重形式

從目前的情況來(lái)看，醫(yī)院在實(shí)際的預(yù)算過(guò)程中仍然存在著經(jīng)驗(yàn)主義現(xiàn)象，缺少對(duì)實(shí)際情況的調(diào)查和了解，導(dǎo)致預(yù)算與實(shí)際費(fèi)用情況嚴(yán)重脫節(jié)，以至醫(yī)院成本費(fèi)用數(shù)額不能和醫(yī)院經(jīng)濟(jì)責(zé)任聯(lián)系在一起，實(shí)際上并沒(méi)有發(fā)揮出成本核算的作用。再加上多數(shù)醫(yī)院對(duì)于成本控制存在著輕視的態(tài)度，以及與成本核算有關(guān)的行政、后勤等科室在成本控制的過(guò)程中態(tài)度消極，導(dǎo)致成本核算最終流于形式。

（二）項(xiàng)目成本的核算層次空缺

目前的醫(yī)院財(cái)務(wù)工作，重心往往放在收支核算上，對(duì)于成本控制沒(méi)有引起足夠的關(guān)注。一些醫(yī)院的成本控制和成本核算仍然停留在起步階段。還有的醫(yī)院成本控制部門(mén)形同虛設(shè)，成本的控制與核算僅僅是財(cái)務(wù)工作的“附屬品”，成型的成本核算管理制度沒(méi)有真正建立起來(lái)。

（三）間接費(fèi)用分配比較粗糙

有的醫(yī)院在費(fèi)用分配上根本沒(méi)有明確的規(guī)定，從而使得醫(yī)院成本實(shí)際發(fā)生額在財(cái)務(wù)賬目上很難得到體現(xiàn)，這對(duì)于管理者及時(shí)掌握醫(yī)院的收入和支出情況是十分不利的。此外，大多數(shù)醫(yī)院沒(méi)有制定成本費(fèi)用分配與歸集的制度，導(dǎo)致成本控制和成本核算很難得到準(zhǔn)確而及時(shí)的信息，嚴(yán)重影響了成本核算的效果。

三、新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院成本核算的改進(jìn)措施

醫(yī)院成本核算工作與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度息息相關(guān)，正所謂牽一發(fā)而動(dòng)全身，因此成本核算的改革與財(cái)務(wù)管理改革的同步進(jìn)行也就順理成章了。具體而言，改革的措施如下。

（一）與醫(yī)院物價(jià)改變相適應(yīng)

前文提到，醫(yī)院的成本核算不同于其他類型的企業(yè)，要對(duì)其成本核算進(jìn)行改革，首先要改革現(xiàn)有的收付制度。新醫(yī)改帶了我國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生市場(chǎng)的新變革，不但對(duì)醫(yī)院現(xiàn)有的收入結(jié)構(gòu)造成了很大的沖擊，而且對(duì)于支出也有一定的影響。而醫(yī)院成本的核算與收入和支出密不可分，當(dāng)市場(chǎng)在新的政策下發(fā)生變化的時(shí)候，醫(yī)院物價(jià)的改變必然會(huì)帶來(lái)醫(yī)院收入和支出的變化，從而影響到成本的核算。

（二）建立完善成本核算制度

任何的工作都需要制度的保障，成本核算也不例外。新

圖1 醫(yī)院全成本管理流程圖

（三）醫(yī)院成本核算遵循謹(jǐn)慎原則

由于醫(yī)院的特殊性和成本核算工作的重要性和復(fù)雜性，因此一定要保證成本核算工作在科學(xué)合理的前提下開(kāi)展。參與成本核算的財(cái)務(wù)人員一定要具備過(guò)硬的專業(yè)素質(zhì)和豐富的經(jīng)驗(yàn)，在進(jìn)行成本核算的過(guò)程中要做到慎之又慎，避免誤差的發(fā)生。醫(yī)院的收入和支出都會(huì)產(chǎn)生成本，因此，無(wú)論是藥品成本還是設(shè)備折舊成本，都要盡可能保證成本核算工作在謹(jǐn)慎的原則下進(jìn)行。

（四）新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度明確要求對(duì)醫(yī)院內(nèi)部財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審核

在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作中，財(cái)務(wù)報(bào)表的重要性可謂不言而喻。如果說(shuō)體檢科是為病人進(jìn)行體檢的地方，那么財(cái)務(wù)報(bào)表就是一張醫(yī)院財(cái)務(wù)情況的“體檢表”，不但能夠全面而系統(tǒng)地反映出醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況，還能夠幫助醫(yī)院管理者為醫(yī)院“把脈”，提高管理者在決策過(guò)程中的科學(xué)性與合理性，在醫(yī)院發(fā)展中具有不容忽視的作用。隨著新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的落實(shí)，對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表的管理也比以往要更加嚴(yán)格，因此，醫(yī)院管理者和財(cái)務(wù)人員對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表一定要引起足夠的重視。不但要優(yōu)化報(bào)表流程、加大審核力度，同時(shí)還要對(duì)于財(cái)務(wù)人員加強(qiáng)監(jiān)督，確保財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性與準(zhǔn)確性。

四、新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院的成本核算的具體流程

從調(diào)查研究結(jié)果來(lái)看，大部分醫(yī)院在新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度頒布施行后都對(duì)醫(yī)院成本核算工作流程作出了一定的調(diào)整，主要流程大概可以分成下面三個(gè)步驟。

首先是行政管理費(fèi)用的分?jǐn)?。醫(yī)院的行政管理工作幾乎不帶來(lái)任何的收入，因此行政管理費(fèi)用需要完全由其他科室來(lái)承擔(dān)，包括技術(shù)、臨床和輔助科室。在進(jìn)行成本核算的過(guò)程中，并不是所有的行政管理費(fèi)用都可以計(jì)入科室，因此要將行政管理費(fèi)用分為可計(jì)入和不可計(jì)入兩類。對(duì)于后者要進(jìn)行具體的計(jì)算，包括進(jìn)行了多少次行政服務(wù)、參與的人員多少和行政管理工作的總量，最后根據(jù)計(jì)算結(jié)果來(lái)對(duì)這部分費(fèi)用進(jìn)行劃分，并分?jǐn)偟狡渌剖摇?/p>

其次是對(duì)輔助科室費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)?，這部分費(fèi)用由技術(shù)和臨床科室來(lái)負(fù)責(zé)分?jǐn)偂?/p>

最后是末級(jí)分?jǐn)?，也就是?duì)技術(shù)科室的費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)?，由臨床類科室來(lái)負(fù)責(zé)分?jǐn)?。值得注意的是，不同類型的技術(shù)科室，其在分?jǐn)偟倪^(guò)程中所遵循的原則也不一樣。如果是檢查類，如放射科、心電圖科室、超聲科等，需要按照收支的具體配比來(lái)做分?jǐn)偅蝗绻撬巹┛?，如門(mén)診西藥、中藥房、病區(qū)中心藥房等，則需要按照收支的配比平衡來(lái)做分?jǐn)偂ａt(yī)院成本核算是一項(xiàng)龐大而復(fù)雜的工作，不同科室的成本分?jǐn)偛荒芤桓哦摚駝t很容易導(dǎo)致成本分?jǐn)偛缓侠恚斐沙杀镜睦速M(fèi)。細(xì)化管理則有利于提高醫(yī)院的成本管理效率。

五、新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度下醫(yī)院的成本核算的相關(guān)實(shí)踐策略

（一）建立完善的成本核算制度與體系

要實(shí)現(xiàn)成本核算制度的建立和完善，第一步要做的就是確立領(lǐng)導(dǎo)核心，有了領(lǐng)導(dǎo)核心才能確保成本核算制度處在統(tǒng)一的監(jiān)督和管理之下；接下來(lái)就是參與成本核算的財(cái)務(wù)工作人員，要以小組的形式存在，便于開(kāi)展工作；此外，由于醫(yī)院不同于其他的企業(yè)，其成本核算工作需要技術(shù)人員的參與，因此技術(shù)小組也同樣是不可或缺的。在成本核算制度建立起來(lái)之后，從領(lǐng)導(dǎo)到每個(gè)成員都要嚴(yán)格按照制度來(lái)參與到醫(yī)院成本核算工作中，確保成本核算制度能夠得到有效的落實(shí)。

（二）提前做好各項(xiàng)相關(guān)準(zhǔn)備工作

醫(yī)院成本核算的復(fù)雜性給該項(xiàng)工作帶來(lái)了很大的難度，因此在開(kāi)始正式的成本核算之前，一定要未雨綢繆，做好準(zhǔn)備工作。首先就是前面提到的成本核算細(xì)化問(wèn)題，這是保證成本核算科學(xué)性與合理性的關(guān)鍵所在；其次是提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)，在開(kāi)始核算之前一定要對(duì)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行相應(yīng)的培訓(xùn)，加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的工作能力，確保他們的專業(yè)水平能夠達(dá)到醫(yī)院成本核算工作的要求；最后，在高科技技術(shù)發(fā)達(dá)的今天，成本核算的技術(shù)手段也日新月異，所以相關(guān)的專項(xiàng)培訓(xùn)必不可少。

（三）提高醫(yī)院對(duì)成本核算工作的重視度

醫(yī)院管理者對(duì)于成本核算工作要有積極的態(tài)度和認(rèn)識(shí)，不能僅僅將成本核算工作的改革當(dāng)成是應(yīng)對(duì)新醫(yī)改和新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度變化的被動(dòng)行為，而是要充分意識(shí)到成本核算改革給醫(yī)院帶來(lái)的成本控制強(qiáng)化、財(cái)務(wù)管理優(yōu)化和經(jīng)濟(jì)效益最大化等各方面的提升，從而加強(qiáng)成本核算工作的主動(dòng)性，從思想上引起對(duì)成本核算工作的重視。醫(yī)院管理者要帶頭學(xué)習(xí)新醫(yī)改精神和財(cái)務(wù)政策，為廣大財(cái)務(wù)人員做出榜樣；加大宣傳力度，在員工心中樹(shù)立起成本核算的意識(shí)；協(xié)調(diào)各部門(mén)之間的工作，為成本核算工作的順利開(kāi)展提供便利的條件。

（四）開(kāi)展全員、全過(guò)程的成本費(fèi)用管理，實(shí)現(xiàn)效益最大化

成本核算工作的改進(jìn)，僅僅靠財(cái)務(wù)部門(mén)和財(cái)務(wù)人員的努力是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，成本控制涉及到醫(yī)院工作的各個(gè)方面，而財(cái)務(wù)人員精力有限，不可能面面俱到，這就需要醫(yī)院其他部門(mén)也參與到成本核算工作中來(lái)，為醫(yī)院成本的控制貢獻(xiàn)一份力量。對(duì)費(fèi)用的管理和控制要嚴(yán)格把關(guān)，建立監(jiān)督和獎(jiǎng)懲機(jī)制，對(duì)于超支現(xiàn)象要扣除相應(yīng)的獎(jiǎng)金和榮譽(yù)分，對(duì)于虛報(bào)成本的行為要嚴(yán)懲不貸。

結(jié)語(yǔ)

盡管新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度背景下的成本核算比以往有了一定的改進(jìn)，然而仍然有很多問(wèn)題沒(méi)有在實(shí)踐中得到解決。這就需要醫(yī)院管理者更加重視成本核算工作，完善醫(yī)院進(jìn)行成本核算的制度，改革成本核算方式，優(yōu)化醫(yī)院內(nèi)部結(jié)構(gòu)和資源的配置，從而達(dá)到降低成本、提高效益的目的。

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