陳素寧 朱圻賢

為了統(tǒng)一稅制，公平稅負(fù)，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)的平衡發(fā)展，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化轉(zhuǎn)型，國家自2016年5月1日起，實(shí)行全面營改增，這是我國自1994年分稅制改革以來最重要的一項(xiàng)稅制改革，取消了營業(yè)稅，實(shí)行增值稅全覆蓋。隨著營改增稅政制度的落地實(shí)施，有關(guān)增值稅的會(huì)計(jì)核算從科目設(shè)置、核算內(nèi)容、處理辦法到信息披露都發(fā)生了重大變化。本文根據(jù)財(cái)政部《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》（財(cái)會(huì)［2016］22號(hào)）的規(guī)定，試圖以例析的方式全面解讀增值稅會(huì)計(jì)處理變化及會(huì)計(jì)處理辦法。

一、增值稅會(huì)計(jì)處理的新變化

（一）“應(yīng)交稅費(fèi)”二級(jí)科目的設(shè)置

增值稅一般納稅人應(yīng)當(dāng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“預(yù)交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”、“簡易計(jì)稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”共10個(gè)二級(jí)科目。除前面2個(gè)外，后面8個(gè)都是新增的。

小規(guī)模納稅人通過“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目核算，不設(shè)置若干專欄。一般納稅人采用簡易計(jì)稅辦法的通過“應(yīng)交稅費(fèi)——簡易計(jì)稅”明細(xì)科目核算，不設(shè)置若干專欄。

（二）“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”三級(jí)科目的設(shè)置

增值稅一般納稅人應(yīng)在“應(yīng)交增值稅”二級(jí)科目下設(shè)置10個(gè)三級(jí)科目，它們分別是：進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額抵減、已交稅金、轉(zhuǎn)出多交增值稅、轉(zhuǎn)出未交增值稅、減免稅款、出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額、銷項(xiàng)稅額、出口退稅、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。與之前相比，“應(yīng)交增值稅”依舊下轄10個(gè)三級(jí)科目，一般納稅人采用一般計(jì)稅辦法發(fā)生的當(dāng)期計(jì)提、扣減、結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)都在這10個(gè)三級(jí)科目中進(jìn)行核算。

（三）“營業(yè)稅金及附加”科目名稱及核算范圍的調(diào)整

會(huì)計(jì)科目名稱，由原來的“營業(yè)稅金及附加”改為“稅金及附加”，在營改增后，為避免產(chǎn)生歧義，把營業(yè)二字去掉了，與此相對(duì)應(yīng)，在利潤表中的項(xiàng)目名稱，也由“營業(yè)稅金及附加”改為了“稅金及附加”。在名稱改變的同時(shí)，其核算內(nèi)容也發(fā)生了變化，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、教育費(fèi)附加，以及房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅等均通過“稅金及附加”科目。而在此之前，房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅是計(jì)入“管理費(fèi)用”科目的，現(xiàn)在則統(tǒng)一計(jì)入“稅金及附加”科目。

（四）財(cái)務(wù)報(bào)表列示

隨著增值稅的核算內(nèi)容與二級(jí)科目設(shè)置的改變，增值稅的相關(guān)業(yè)務(wù)，就不僅僅只是進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表中的“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目，而是要根據(jù)其二級(jí)科目的余額方向分別反映在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)”或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”、“其他流動(dòng)負(fù)債”或“其他非流動(dòng)負(fù)債”及“應(yīng)交稅費(fèi)”中。具體列示辦法如下：

1.在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)資產(chǎn)”或“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目列示的內(nèi)容。應(yīng)交稅費(fèi)科目下的應(yīng)交增值稅、未交增值稅、待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額、待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額、增值稅留抵稅額等明細(xì)科目期末若出現(xiàn)借方余額，應(yīng)根據(jù)情況，分別填入“其他流動(dòng)資產(chǎn)”或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”中。如果其掛賬時(shí)間超過一年的，填入“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目，掛賬時(shí)間在一年及一年以下的，填入“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目。

2.在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動(dòng)負(fù)債”或“其他非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目列示的內(nèi)容。“應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”科目期末貸方余額，應(yīng)根據(jù)具體情況，分別填入“其他流動(dòng)負(fù)債”或“其他非流動(dòng)負(fù)債”中。如果其掛賬時(shí)間超過一年的，填入“其他非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目，一年及一年以下的，填入“其他流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目。

3.在資產(chǎn)負(fù)債表中的“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目列示的內(nèi)容?！皯?yīng)交稅費(fèi)”科目下的“未交增值稅”、“簡易計(jì)稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”等科目期末貸方余額應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中的“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目列示。

二、一般納稅人增值稅賬務(wù)處理解析

（一）取得資產(chǎn)或接受勞務(wù)等業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

1.進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣的賬務(wù)處理。一般納稅人購進(jìn)貨物、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)、接受勞務(wù)，按應(yīng)計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)價(jià)值的金額，借“原材料”、“無形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”、“生產(chǎn)成本”、“管理費(fèi)用”等科目，按當(dāng)月已認(rèn)證的可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按當(dāng)月未認(rèn)證的可抵扣增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。發(fā)生退貨時(shí)，如原增值稅專用發(fā)票已做認(rèn)證，應(yīng)根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的紅字增值稅專用發(fā)票做相反的會(huì)計(jì)分錄；如原增值稅專用發(fā)票未做證，應(yīng)將發(fā)票退回并做相反的會(huì)計(jì)分錄。

2.進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的賬務(wù)處理。一般納稅人取得資產(chǎn)或接受勞務(wù)，若用于簡易計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)等不再產(chǎn)生增值稅的項(xiàng)目，其進(jìn)項(xiàng)稅額按照現(xiàn)行稅制規(guī)定不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，取得增值稅專用發(fā)票時(shí)，應(yīng)借記相關(guān)成本費(fèi)用或資產(chǎn)科目，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證后，先轉(zhuǎn)入“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄，即借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”，然后再按規(guī)定將其轉(zhuǎn)出記入“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專欄，即借記相關(guān)資產(chǎn)或成本費(fèi)用科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。

3.購進(jìn)不動(dòng)產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)在建工程按規(guī)定進(jìn)項(xiàng)稅額分年抵扣的賬務(wù)處理。一般納稅人取得的不動(dòng)產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)在建工程，自取得之日起分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。對(duì)當(dāng)年可抵的60%，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，對(duì)應(yīng)在第二年抵扣的40%，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”。在第二年達(dá)到允許抵扣的條件時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目。

4.貨物已驗(yàn)收入庫但尚未取得增值稅扣稅憑證的賬務(wù)處理。這就是一般所說的貨到單未到的情況，企業(yè)應(yīng)在月末按貨物清單或相關(guān)合同協(xié)議價(jià)格暫估入賬，不需要將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額暫估入賬。下月初，再用紅字沖銷暫估入賬金額。待取得增值稅扣稅憑證并經(jīng)認(rèn)證后，按正常購進(jìn)處理。

5.購買方作為扣繳義務(wù)人的賬務(wù)處理。按增值稅制度規(guī)定，境外單位或個(gè)人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)的，以購買方為增值稅扣繳義務(wù)人。此種情況，境內(nèi)企業(yè)一般納稅人，一方面按資產(chǎn)和成本費(fèi)用的會(huì)計(jì)確認(rèn)要求，借記有關(guān)資產(chǎn)和成本費(fèi)用賬戶，按可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，另一方面按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額貸記“銀行存款”或“應(yīng)付賬款”等，按應(yīng)代扣代繳的增值稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代交增值稅”科目。實(shí)際代扣代繳增值稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

（二）銷售業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

1.一般銷售業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理。一般銷售業(yè)務(wù)，根據(jù)會(huì)計(jì)收入的確認(rèn)時(shí)間與增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是否一致，分為三種情況：兩者時(shí)間一致、收入確認(rèn)時(shí)間早于納稅義務(wù)時(shí)間、會(huì)計(jì)收入確認(rèn)時(shí)間晚于納稅義務(wù)時(shí)間。

會(huì)計(jì)收入確認(rèn)時(shí)間與增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間一致時(shí)的賬務(wù)處理。企業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)，按已收或應(yīng)收的金額，借記“銀行存款”等科目，按取得的收入金額，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”等科目，按稅制規(guī)定計(jì)算確定的銷項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。發(fā)生銷售退回的，應(yīng)根據(jù)規(guī)定開具的紅字增值稅專用發(fā)票做相反的會(huì)計(jì)分錄。

會(huì)計(jì)收入確認(rèn)時(shí)間早于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的賬務(wù)處理。企業(yè)應(yīng)將相關(guān)銷項(xiàng)稅額先行計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”科目的貸方，待實(shí)際發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)再轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”的借方。

會(huì)計(jì)收入確認(rèn)時(shí)間晚于增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的賬務(wù)處理。企業(yè)應(yīng)按稅制規(guī)定，計(jì)算應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”，之后，按國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度確認(rèn)收入或利得時(shí)，應(yīng)按扣除增值稅銷項(xiàng)稅額后的金額確認(rèn)收入。

2.視同銷售的賬務(wù)處理。企業(yè)發(fā)生了諸如將自產(chǎn)產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工等行為時(shí)，稅法上視同是銷售行為，此時(shí)，企業(yè)既要按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本，又按照稅法的規(guī)定計(jì)算應(yīng)繳納的增值稅，借記“應(yīng)付職工薪酬”、“利潤分配”等科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”等科目。

（三）差額征稅的賬務(wù)處理

差額征稅是對(duì)特定業(yè)務(wù)以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用進(jìn)行特定項(xiàng)目扣除，并以扣除后的余額為銷售額的計(jì)稅辦法。這些特定業(yè)務(wù)包括如下6類：（1）經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)。以扣除向委托方收取并代為支付的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)后的余額為銷售額計(jì)征增值稅。（2）融資租賃業(yè)務(wù)。以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付的借款利息（含外幣借款利息）、發(fā)行債券利息和車輛購置稅后的余額為銷售額計(jì)征增值稅。（3）融資性回租業(yè)務(wù)。以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（不含本金），扣除對(duì)外支付的借款利息（含外幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額作為銷售額計(jì)征增值稅。（4）客運(yùn)場站服務(wù)業(yè)務(wù)。以扣除支付給承運(yùn)方運(yùn)費(fèi)后的余額為銷售額計(jì)征增值稅。（5）旅游服務(wù)業(yè)務(wù)。以扣除向旅游服務(wù)購買方收取并支付給其他單位或個(gè)人的住宿費(fèi)、餐飲費(fèi)、交通費(fèi)、簽證費(fèi)、門票費(fèi)和支付給其他接團(tuán)旅游企業(yè)的旅游費(fèi)用后的余額為銷售額計(jì)征增值稅。（6）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以扣除支付的土地價(jià)款后的余額為銷售額計(jì)征增值稅。

在上述6類業(yè)務(wù)中，企業(yè)發(fā)生符合差額征稅規(guī)定的可抵減的成本費(fèi)用時(shí)，按正常成本費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理辦法入賬，待取得合規(guī)增值稅扣稅憑證且納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，按照允許抵扣的稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額抵減）”，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目。

金融商品轉(zhuǎn)讓按規(guī)定以盈虧相抵后的余額作為銷售額的賬務(wù)處理。金融商品實(shí)際轉(zhuǎn)讓月末，如產(chǎn)生收益，按應(yīng)納稅額借記“投資收益”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目；如產(chǎn)生損失，按可結(jié)轉(zhuǎn)下月抵扣稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目，貸記“投資收益”等科目。年末，本科目如有借方余額，則借記“投資收益”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目。

（四）進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣情況發(fā)生改變的賬務(wù)處理

企業(yè)發(fā)生非正常損失或改變購進(jìn)財(cái)產(chǎn)物資用途時(shí)，原已計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額、待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額或待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額，但按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”、“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”、“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”或“應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”科目；原不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等，因改變用途等用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的應(yīng)稅目的，應(yīng)按允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，貸記“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目。固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)經(jīng)上述調(diào)整后，應(yīng)按調(diào)整后的賬面價(jià)值在剩余尚可使用壽命內(nèi)計(jì)提折舊或攤銷。

一般納稅人購進(jìn)時(shí)已全額計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物或服務(wù)等轉(zhuǎn)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的，對(duì)于結(jié)轉(zhuǎn)以后期間的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。

（五）月末轉(zhuǎn)出多交增值和未交增值稅的賬務(wù)處理

月度終了，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將當(dāng)月應(yīng)交未交或多交的增值稅自“應(yīng)交增值稅”的明細(xì)科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”明細(xì)科目。對(duì)于當(dāng)月應(yīng)交未交的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目；對(duì)于當(dāng)月多交的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）”科目。經(jīng)過上述結(jié)轉(zhuǎn)后，應(yīng)交增值稅明細(xì)科目月末無余額。

（六）交納增值稅的賬務(wù)處理

企業(yè)交納當(dāng)月應(yīng)交的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（已交稅金）”科目，貸記“銀行存款”科目。交納以前期間未交的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

企業(yè)預(yù)繳增值稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。月末，應(yīng)將預(yù)交增值稅明細(xì)科目余額轉(zhuǎn)入未交增值稅明細(xì)科目，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目。

對(duì)于當(dāng)期直接減免的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記損益類相關(guān)科目。

（七）增值稅期末留抵稅額的賬務(wù)處理

增值稅留抵稅額，本是在營改增試點(diǎn)時(shí)，原增值稅一般納稅人按不得從銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅留抵稅額，隨著國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整增值稅一般納稅人留抵稅額申報(bào)口徑的公告》的發(fā)布，它變成了一個(gè)多余的二級(jí)科目，以后不會(huì)用到了。

（八）增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備和技術(shù)維護(hù)費(fèi)用抵減增值稅額的賬務(wù)處理

按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定，企業(yè)初次購買增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備支付的費(fèi)用以及繳納的技術(shù)維護(hù)費(fèi)允許在增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減的，按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記“管理費(fèi)用”科目。

（九）出口退稅的賬務(wù)處理

出口退稅，有實(shí)行“免、抵、退”辦法的，也有未實(shí)行的。對(duì)實(shí)行“免抵退”辦法的企業(yè)，在貨物出口銷售后結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本時(shí)，按規(guī)定計(jì)算的退稅額低于購進(jìn)時(shí)取得的增值稅專用發(fā)票上的增值稅額的差額，借記“主營業(yè)務(wù)成本”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”；按規(guī)定計(jì)算的當(dāng)期出口貨物的進(jìn)項(xiàng)抵減內(nèi)銷產(chǎn)品的應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”。在規(guī)定期限內(nèi)，內(nèi)銷產(chǎn)品的應(yīng)納稅額不足抵減出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額，不足部分按稅法規(guī)定給予退稅的，應(yīng)在實(shí)際收到退稅款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。

（十）簡易計(jì)稅的賬務(wù)處理

簡易計(jì)稅是按照不含稅銷售額和增值稅征收率計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅額的方法，采用簡易計(jì)稅方法時(shí)，企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額是不得抵扣的。一般納稅人發(fā)生財(cái)政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅行為，如一般納稅人銷售或出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅，但一經(jīng)選擇，36個(gè)月內(nèi)不得變更。

采用簡易計(jì)稅辦法的一般納稅人，在應(yīng)交稅費(fèi)下應(yīng)設(shè)置“簡易計(jì)稅”二級(jí)科目，用來核算一般納稅人采用簡易計(jì)稅方法發(fā)生的增值稅計(jì)提、扣減、預(yù)繳、繳納等業(yè)務(wù)。因采用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅的企業(yè)其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，所以，有關(guān)涉及抵扣及進(jìn)銷項(xiàng)等相關(guān)二級(jí)科目都不需要了，只需另加一個(gè)“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”（納稅義務(wù)時(shí)間早于會(huì)計(jì)收入確認(rèn)時(shí)間）就可以滿足核算需要，其他有關(guān)涉及增值稅的業(yè)務(wù)，全部通過“簡易計(jì)稅”二級(jí)科目核算，期末也無須結(jié)轉(zhuǎn)到“未交增值稅”中，在編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，可以直接根據(jù)“簡易計(jì)稅”、“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”這兩個(gè)二級(jí)科目的期末余額填列。

三、小規(guī)模納稅人增值稅賬務(wù)處理解析

根據(jù)財(cái)政部印發(fā)的《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》，小規(guī)模納稅人增值稅的核算，通過“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目核算，不設(shè)置專欄。所以，小規(guī)模納稅人增值稅的會(huì)計(jì)處理就比較簡單。但要注意：小規(guī)模納稅人購買物資、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，取得增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅應(yīng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用，不通過“應(yīng)交稅費(fèi)用——應(yīng)交增值稅”核算。

小規(guī)模納稅人在購進(jìn)時(shí)，按相關(guān)資產(chǎn)或成本費(fèi)用確認(rèn)規(guī)則連同已支付或應(yīng)支付的增值稅，借記“原材料”、“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。在銷售商品或提供服務(wù)時(shí)，按已收或應(yīng)收的價(jià)稅款和代墊款項(xiàng)，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”、“主營業(yè)務(wù)收入”或“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。如果小微企業(yè)達(dá)到增值稅制度規(guī)定的免征增值稅的條件，再將有關(guān)應(yīng)交增值稅轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。小微企業(yè)發(fā)生差額征稅時(shí)，如旅游服務(wù)、交通運(yùn)輸服務(wù)、勞務(wù)派遣、人力資源外包服務(wù)等，在取得合規(guī)增值稅扣稅憑證且納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目。在交納增值稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)用——應(yīng)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

在編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，根據(jù)“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”賬戶的期末余額填入資產(chǎn)負(fù)債表的“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目中。