韋彥彬

【摘 要】 為了與國際會計準則趨同，適應全球經濟一體化和我國經濟發(fā)展的需要，2017年7月我國發(fā)布了修訂后的新收入準則。 新收入準則在收入的理念、適應范圍、收入的確認和計量等方面進行了較大的修訂，致使實務中不同行業(yè)的會計處理發(fā)生改變。隨著相關會計準則的陸續(xù)發(fā)布和實施，以及企業(yè)所得稅等相關稅收法規(guī)的調整，會計制度及相關準則與企業(yè)所得稅等稅法中規(guī)定中關于收入、費用、損失等內容的計量標準產生了細微差異，尤其是對于企業(yè)收入確認方面差異較大。

【關鍵詞】 會計 稅法 新收入準則

一.引言

稅法和會計，兩者在我國的經濟社會發(fā)展中分別遵循不同的原則、不同的范疇，共同發(fā)揮著積極的作用。隨著經濟體制改革的深入推進，轉變企業(yè)經營機制和建立現代企業(yè)制度等問題愈發(fā)受到全狂會的關注，企業(yè)自身更加重視理財權的完全自主化。在這一過程中，企業(yè)會計準則與所得稅法之間的差異逐漸形成，在經濟領域造成的影響呈現出不斷増大的趨勢，在一定層面上己成為我國經濟轉型過程中亟待解決的一個重要問題。

收入這一概念同時出現于企業(yè)所得稅法與會計準則之中，二者對收入的不同定義、不同口徑等因素，必然會對企業(yè)所得稅的應納稅所得額產生重大的影響。企業(yè)所得稅法實施后，國家稅務總局先后下達了《關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》等一系列文件，而財政部的《企業(yè)會計準則第14號收入》及其指南則是會計準則體系的重要構成，二者分別從各自的角度對收入賦予不同的定義。日前，財政部草擬了《企業(yè)會計準則第14號收入（修訂）（征求意見稿）》，共分為8章43條，對收入確認、包含多重交易安排的合同的會計處理、某些特定交易（或事項）的收入確認和計量等進行了明確的規(guī)定，為相關會計處理指明了方向，為進一步規(guī)范企業(yè)所得稅應稅收入的確認和計量起到了重要作用。

二. 商品銷售收入的差異分析

2.1 商品銷售收入的會計處理

按照會計法規(guī)《企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計準則第 14號——收入》中的相關規(guī)定，均滿足下列條件是才可以確認為銷售商品的收入：（1） 商品所有權所附帶的主要風險和報酬要從銷售商品企業(yè)轉移到購貨方；（2） 銷售商品企業(yè)既不能對已銷售出的商品實施控制，也不能保留通常與所有權相關的繼續(xù)管理權；（3） 出售商品的經濟利益已流入銷售商品企業(yè)；（4） 相關的收入能夠可靠地計量；（5） 能夠可靠地計量將要發(fā)生或者已經發(fā)生的成本。

2.2 商品銷售收入的稅務處理

而相關稅法中的關于收入的處理方面，商品銷售收入的確認相對于會計準則中的原則性的具體規(guī)定就顯得是簡單羅列。根據《增值稅暫行條例》實施細則中的具體內容規(guī)定，確認為收入的時間為銷售商品或應稅勞務后納稅義務的發(fā)生時間，一般納稅人開具增值稅專用發(fā)票，可據此確認為當天的收入，并根據結算方式不同，具體如下：（1） 商品銷售后采取直接收款方式時，不論商品是否發(fā)出，根據收到貨款或者取得銷售額的訂單憑證，并且將提貨單交于購貨方的當天確認為收入時間；（2） 在賒銷商品的情況下，采取托收承付或委托銀行收款方式結算時，以倉庫發(fā)出貨物并且辦好托收手續(xù)的當天確認為收入時間；（3） 根據商品銷售合同約定了賒銷并分期收款方式收到商品價款是，以收到款項的當天確認收入時間；（4）當企業(yè)采取預收貨款方式銷售商品時，則應以發(fā)出貨物當天作為收入確定時間；（5） 當企業(yè)委托其他納稅人代理銷售商品時，收入確認時間為收到代銷公司的代銷清單的當天；（6） 視同銷售的情況，以商品移送的當天確認收入時間。

2.3 差異分析

分析會計制度及相關準則和稅收法律，對收入時間的確認由于法規(guī)提出的目的，角度以及出發(fā)點不同，所以產生了較大差異。會計法規(guī)中以謹慎性原則和實質重于形式原則作為確認收入的重要依據，根據企業(yè)實質性的銷售收入作為確認條件予以確認。而稅收法律條款中是以納稅發(fā)生時間為主要依據，突出組織財政收入方面，不論企業(yè)的的收入是否實質性實現，從社會角度說已經實現了商品交易的價值。另外，會計法規(guī)更注重于把控風險，而稅收法律中，不考慮企業(yè)實際的經營風險問題，以保證稅收的公正性。因此，在銷售商品的收入確認上，兩者有較大差異。

三.具體納稅調整

會計準則規(guī)定，如果銷售商品不同時滿足銷售商品收入確認的五個條件，則不應確認收入，已經發(fā)出的商品成本轉入“發(fā)出商品”賬戶。而所得稅法確認銷售商品收入不考慮會計準則規(guī)定的條件，只要符合稅法規(guī)定的確認條件，就必須申報繳納所得稅。如，甲企業(yè)以托收承付的方式向乙企業(yè)銷售一批產品，開出增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格 600 000 元，增值稅 102 000 元，該批商品成本為 420 000 元。甲企業(yè)在售出商品時已得知乙企業(yè)現金周轉發(fā)生暫時困難，但為了促銷以免存貨積壓，同時也為了維持與乙企業(yè)長期以來建立的商業(yè)關系，仍將商品發(fā)出并辦妥托收手續(xù)。根據會計準則規(guī)定，由于此項收入目前收回的可能性不大，不符合會計準則規(guī)定的“經濟利益流入的可能性”的確認條件，甲企業(yè)不能將此項發(fā)出的商品確認收入。國稅函[2008]875 號規(guī)定，銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時確認收入。因此，甲企業(yè)本年度在計算繳納所得稅時，應調增應納稅所得額為 180 000（600 000- 420 000）元。

四.結語

新收入準則關于收入計量的處理突出了以下特點：一是增強的可靠性特征，不再特別強調采用公允價值計量而采用交易價格計量，相較于公允價值而言交易價格更便于具體識別和準確把握，減少了企業(yè)自由裁量，可以提高會計信息質量、降低審計風險，同時也必將增加會計信息的可比性；二是收入采用交易價格計量有利于企業(yè)收入核算與增值稅銷項稅的計算保持一致，減輕企業(yè)會計稅務處理負擔和國家稅務機關征稅監(jiān)管負擔；三是將收入準則與建造合同準則合并增強了收入計量上的一致性，從而提高了收入核算的會計信息可比性，也一定程度上有利于發(fā)揮會計信息在資本市場中的決策有用性作用；四是提高會計信息的謹慎性，比如對合同資產計量的一些處理等采取了盡可能少計資產的相應處理等。總之，執(zhí)行新收入準則必將產生更好的經濟及政治后果。