葉潤林 周惠儀
摘 要 營業(yè)稅改增值稅,簡稱營改增,是指以前繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅項目改成繳納增值稅。營改增的最大特點是減少重復(fù)征稅,可以促使社會形成更好的良性循環(huán),有利于企業(yè)降低稅負(fù)。通過對2012年全面實施營改增的效益分析,截止到2017年第一季度,營業(yè)稅改征增值稅通過減少重復(fù)征稅以及科學(xué)化征稅已經(jīng)累計減稅約7000億元。
關(guān)鍵詞 營改增;企業(yè)稅負(fù);籌劃;控制
引言:
營業(yè)稅和增值稅,是我國兩大主體稅種。增值稅只對產(chǎn)品或者服務(wù)的增值部分納稅,減少了重復(fù)納稅的環(huán)節(jié),是黨中央、國務(wù)院,根據(jù)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展新形勢,從深化改革的總體部署出發(fā)做出的重要決策。目的是加快財稅體制改革、進(jìn)一步減輕企業(yè)賦稅,調(diào)動各方積極性,促進(jìn)服務(wù)業(yè)尤其是科技等高端服務(wù)業(yè)的發(fā)展,促進(jìn)產(chǎn)業(yè)和消費升級、培育新動能、深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革。
一、營改增概述
營業(yè)稅改增值稅,簡稱營改增,是指以前繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅項目改成繳納增值稅。
營改增在全國的推開,大致經(jīng)歷了以下三個階段。2011年,經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn),財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)營業(yè)稅改增值稅試點方案。從2012年1月1日起,在上海交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改增值稅試點。自2012年8月1日起至年底,國務(wù)院將擴(kuò)大營改增試點至8省市;2013年8月1日,“營改增”范圍已推廣到全國試行,將廣播影視服務(wù)業(yè)納入試點范圍。2014年1月1日起,將鐵路運輸和郵政服務(wù)業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點,至此交通運輸業(yè)已全部納入營改增范圍;2016年3月18日召開的國務(wù)院常務(wù)會議決定,自2016年5月1日起,我國將全面推開營改增試點,將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)全部納入營改增試點,至此,營業(yè)稅退出歷史舞臺,增值稅制度將更加規(guī)范。
減輕企業(yè)稅負(fù)是政府對企業(yè)帶來的優(yōu)惠政策與減免政策,通過對2012年全面實施營改增的效益分析,截止到2017年第一季度,營業(yè)稅改征增值稅通過減少重復(fù)征稅以及科學(xué)化征稅已經(jīng)累計減稅約7000億元。
李克強(qiáng)總理在《政府工作報告》提出全面實施營改增,承諾“確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增”之后,3月18日主持召開國務(wù)院常務(wù)會議,部署全面推開營改增試點工作,進(jìn)一步減輕企業(yè)稅負(fù)。李克強(qiáng)說,全面實施營改增,是深化財稅體制改革、推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型的"重頭戲"。營改增不只是簡單的稅制轉(zhuǎn)換,它有利于消除重復(fù)征稅,減輕企業(yè)負(fù)擔(dān),促進(jìn)工業(yè)轉(zhuǎn)型、服務(wù)業(yè)發(fā)展和商業(yè)模式創(chuàng)新,是一項"牽一發(fā)而動全身"的改革。
二、營改增對企業(yè)稅負(fù)的影響
(一)營改增后企業(yè)稅負(fù)趨勢的影響
“全面推開營改增試點,不僅有利于國家稅制統(tǒng)一,也有助于減輕企業(yè)稅負(fù)、抵御經(jīng)濟(jì)下行壓力。”李克強(qiáng)說。他強(qiáng)調(diào),減稅也相當(dāng)于“放水養(yǎng)魚”,讓大多數(shù)企業(yè)受惠,最后實現(xiàn)“爆發(fā)式”增長。
營業(yè)稅是比較便于征收的稅種,但存在重復(fù)征稅現(xiàn)象,只要有流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)就要征稅,流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多,重復(fù)征稅現(xiàn)象越嚴(yán)重,增值稅替代營業(yè)稅,允許抵扣,將消除重復(fù)征稅的弊端,有利于減輕企業(yè)稅負(fù)。財政部財科所副所長劉尚希說。
全面實施營改增,一方面實現(xiàn)了增值稅對貨物和服務(wù)的全覆蓋,基本消除了重復(fù)征稅,打通了增值稅抵扣鏈條,促進(jìn)了社會分工協(xié)作,有力地支持了服務(wù)業(yè)發(fā)展和制造業(yè)轉(zhuǎn)型升級;另一方面將不動產(chǎn)納入抵扣范圍,比較完整地實現(xiàn)了規(guī)范的消費型增值稅制度,有利于擴(kuò)大企業(yè)投資,增強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營活力。有利于完善和延伸二三產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條,促進(jìn)二三產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展。
(二)營改增后企業(yè)計稅方法的影響
1.稅率:現(xiàn)行增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率為17%、低稅率11%和6%。
2.計稅方式:交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、文化體育業(yè)、銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn),原則上適用增值稅一般計稅方法。金融保險業(yè)和生活性服務(wù)業(yè),原則上適用增值稅簡易計稅方法。
3.計稅依據(jù):納稅人計稅依據(jù)原則上發(fā)生應(yīng)稅交易取得的全部收入。對一些存在大量代收轉(zhuǎn)付或代墊資金的行業(yè),其代收代墊金額可予以合理扣除。
4.服務(wù)貿(mào)易進(jìn)出口:服務(wù)貿(mào)易進(jìn)出口在國內(nèi)環(huán)節(jié)征收增值稅,出口實行稅率或免稅制度。
三、營改增后企業(yè)稅務(wù)的籌劃
企業(yè)經(jīng)營的根本目的就在于追求利潤的最大化,而利潤不僅是企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的重要保證,而且是判斷企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的核心指標(biāo)。因此,企業(yè)在市場活動中必須要盡量降低經(jīng)營成本,以實現(xiàn)較高的利潤。而對于企業(yè)來說,稅收是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中的一項重要支出。因此,營業(yè)稅改征增值稅,會對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動產(chǎn)生重大影響。所以,企業(yè)要根據(jù)新稅制對涉稅項目進(jìn)行籌劃,合理安排企業(yè)的財務(wù)活動,努力降低企業(yè)的稅收成本,提高企業(yè)的利潤。
(一)稅負(fù)的計算
稅負(fù)率即稅收負(fù)擔(dān)率,是應(yīng)納稅額與課稅對象的比率。實踐工作中,稅負(fù)率評價有一定的差異,計算口徑不盡相同。
營業(yè)稅稅負(fù)=當(dāng)期應(yīng)納營業(yè)稅÷當(dāng)期應(yīng)征營業(yè)稅收入*100%
增值稅稅負(fù)=當(dāng)期應(yīng)納增值稅÷當(dāng)期應(yīng)征增值稅收入*100%
案例1: 珠江公司2017年截止11月份累計銷售額為275萬元,納稅2.3萬元,期末留抵稅額2.6萬元; 12月銷售額22萬元,稅額3.74萬元。計算該企業(yè)本年度的稅負(fù)率。
解析:(1)全年應(yīng)稅銷售額累計數(shù)為275+22=297萬 ;
(2)11月份期末留抵2.6萬元,12月銷項3.74萬元,
12月應(yīng)納稅額= 3.74-2.6=1.14萬元 全年應(yīng)納稅額=2.3+1.14=3.44萬元;
(3)全年稅負(fù)率為= 3.44÷297= 1.16%。
由上例可知,營改增政策實施后,對于原營業(yè)稅納稅人來說,稅負(fù)率,與銷售額變動率等指標(biāo)配合使用,將銷售額變動率和稅負(fù)率與相應(yīng)的正常峰值進(jìn)行比較,銷售額變動率高于正常峰值,稅負(fù)率低于正常峰值的;銷售額變動率低于正常峰值,稅負(fù)率低于正常峰值的和銷售額變動率及稅負(fù)率均高于正常峰值的均可列入疑點范圍進(jìn)行毛利率測算分析、存貨、負(fù)債、進(jìn)項稅額綜合分析和銷售額分析指標(biāo)的分析,需對其形成異常申報的原因作出進(jìn)一步判斷。
(二)營改增后企業(yè)稅負(fù)的分析
營改增有力地推動了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展,特別是中小企業(yè)的發(fā)展,同時也對一些行業(yè)產(chǎn)生了不利的影響,這些行業(yè)的稅負(fù)不降反升。
1.小規(guī)模納稅人稅收負(fù)擔(dān)分析
在“營改增”政策的實施后,營改增之前小規(guī)模納稅人的營業(yè)稅率大多是5%,營改增之后,增值稅率3%,下降幅度為40%,但同時由于增值稅不能稅前扣除,致使小規(guī)模納稅人的所得稅會增加。
案例2:珠江企業(yè)管理咨詢公司年營業(yè)額40萬,成本費用25萬。
營改增之前:營業(yè)稅2萬元,城建稅0.14萬元,教育費附加0.06萬元,地方教育費附加0.04萬元,企業(yè)所得稅3.19萬元,稅負(fù)率為5.6% 。
營改增之后:增值稅1.2萬元,城建稅0.084萬元,教育費附加0.036萬元,地方教育費附加0.024萬元,企業(yè)所得稅3.714萬元,稅負(fù)率為3.36%。
由此可見,營改增后,流轉(zhuǎn)稅大幅降低,但所得稅負(fù)是增加的,但總體稅負(fù)率還是降低的。
2.一般納稅人稅收負(fù)擔(dān)分析
對于一般納稅人來說,稅負(fù)有加重現(xiàn)象,如營改增之后,交通運輸業(yè)被納入增值稅的范圍,稅率由營業(yè)稅稅率3%提升到11%的增值稅率,加之進(jìn)項稅額較少,稅負(fù)增加較為明顯。
案例3:珠江交通運輸企業(yè)全年取得營業(yè)收入1800萬元(含稅),全年的汽油花費300萬(有專用發(fā)票),其他相關(guān)費用400萬(沒有專用發(fā)票)
營改增之前:營業(yè)稅54萬元,城建稅3.78萬元,教育費附加1.62萬元,地方教育費附加1.08萬元,所得稅259.88萬元,稅負(fù)率為17.8% 。
營改增之后:增值稅221.98萬元,城建稅15.54萬元 ,教育費附加6.66萬元,地方教育費附加4.44萬元,所得稅234.64萬元,稅負(fù)率為29.8%。
稅負(fù)率提高的十二個百分點。由此可見,“營改增”有力地支持和促進(jìn)了小型微利企業(yè)的健康發(fā)展。但對于部分一般納稅人而言,稅負(fù)則會略有增加。
(三)營改增后企業(yè)稅負(fù)的籌劃
營改增政策實施后,對于原營業(yè)稅納稅人來說,由于一般納稅人與小規(guī)模納稅人計算應(yīng)納稅額的方式不同,對于同企業(yè)不同規(guī)模所產(chǎn)生的應(yīng)納稅額不同,即稅負(fù)不同。
一般納稅人應(yīng)納稅額=銷項稅額-進(jìn)項稅額 小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=應(yīng)稅收入×稅率
案例4:江東公司, 本月向一般納稅人購進(jìn)材料20 000元, 銷售產(chǎn)品70 000元。
假設(shè)1:江東公司為一般納稅人,江東公司本月應(yīng)納增值稅額為:
銷項稅額=70 000×17%=11 900元 進(jìn)項稅額=20 000×17%=3 400元,
本月應(yīng)納增值稅額=11 900-3 400=8 500元。
假設(shè)2:江東公司為小規(guī)模納稅人,江東公司本月應(yīng)納增值稅額為:
本月應(yīng)納增值稅額=70 000×3%=2 100元
結(jié)論:此時江東公司作為小規(guī)模納稅人比一般納稅人應(yīng)納稅額較少。
案例5:江東公司, 本月向一般納稅人購進(jìn)材料60 000元,銷售產(chǎn)品70 000元。
假設(shè)1:江東公司為一般納稅人,江東公司本月應(yīng)納增值稅額為:
銷項稅額=70 000×17%=11 900元 進(jìn)項稅額=60 000×17%=10 200元,
本月應(yīng)納增值稅額=11 900-10 200=1 700元。
假設(shè)2:江東公司為小規(guī)模納稅人,江東公司本月應(yīng)納增值稅額為:
本月應(yīng)納增值稅額=70 000×3%=2 100元
結(jié)論:此時江東公司作為小規(guī)模納稅人比一般納稅人應(yīng)納稅額較多。
綜合上述可知,企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品過程中物料消耗大,進(jìn)項稅額比較多,認(rèn)定為一般納稅人有利, 進(jìn)項稅額可以抵扣,減少材料成本,提高產(chǎn)品競爭力;企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品過程中物料消耗小,進(jìn)項稅額較少, 作為小規(guī)模納稅人有利,進(jìn)項稅額抵扣少,按小規(guī)模銷售時的征收率3%納稅,可以降低企業(yè)的稅負(fù)。
四、營改增后企業(yè)稅負(fù)籌劃的控制
營改增可以說是一種減稅的政策。在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)下行壓力較大的情況下,全面實施營改增,可以促進(jìn)有效投資帶動供給,以供給帶動需求。對企業(yè)來講,如果提高了盈利能力,就有可能進(jìn)一步推進(jìn)轉(zhuǎn)型發(fā)展。
“營改增”最大的變化,就是避免了營業(yè)稅重復(fù)征稅、不能抵扣、不能退稅的弊端,實現(xiàn)了增值稅“道道征稅,層層抵扣”的目的,能有效降低企業(yè)稅負(fù)。更重要的是,“營改增”改變了市場經(jīng)濟(jì)交往中的價格體系,把營業(yè)稅的“價內(nèi)稅”變成了增值稅的"價外稅",形成了增值稅進(jìn)項和銷項的抵扣關(guān)系,這將從深層次上影響到產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整及企業(yè)的內(nèi)部架構(gòu)。多角度、多層次詮釋此次稅改政策,幫助試點企業(yè)即刻分析,掌握新規(guī),應(yīng)對新規(guī)。
2017年,我們越來越感到金三的管控力度,隨著金三系統(tǒng)的不斷完善、大數(shù)據(jù)比對與分析的升級,讓每個企業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)與納稅信息都顯露無疑。稅負(fù)偏低,不一定是問題,但這是稅收風(fēng)險分析的一個重要指標(biāo),也可能是納稅評估和稅務(wù)稽查的切入點。
因為稅負(fù)在各個行業(yè),不同地方,甚至不同年份都是很大差距的,需要根據(jù)具體情況來分析。稅收政策沒有要求必須達(dá)到多少稅負(fù)!稅負(fù)一定要辯證看,稅負(fù)低不一定有問題,稅負(fù)高不一定沒有問題。
納稅人自身稅負(fù)變化過大,可能存在賬外經(jīng)營、已實現(xiàn)納稅義務(wù)而未及時結(jié)轉(zhuǎn)收入、取得進(jìn)項稅額不符合規(guī)定、或虛開發(fā)票等問題。
檢查企業(yè)的銷售業(yè)務(wù),從原始憑證到記帳憑證、銷售、應(yīng)收帳款、貨幣資金、存貨等將本期與其他各時期進(jìn)行比較分析,對異常變動情況進(jìn)一步查明原因,以核實是否漏記收入的行為。檢查企業(yè)固定資產(chǎn)抵扣是否存在漏記、是否合理、有無將外購的存貨用于職工福利、個人消費、對外投資、捐贈等情況。
五、結(jié)束語
企業(yè)要高度重視“營改增”稅制改革政策,應(yīng)當(dāng)組織財務(wù)人員認(rèn)真學(xué)習(xí)相關(guān)文件,并嚴(yán)格執(zhí)行稅制改革規(guī)定,使財務(wù)人員能夠正確處理“營改增”前后經(jīng)濟(jì)事項,明確計稅基礎(chǔ)及適用稅率等。通過組織財務(wù)人員開展培訓(xùn)及學(xué)習(xí)等活動,使財務(wù)人員明確企業(yè)的性質(zhì)及選擇的稅率,適時邀請稅務(wù)部門的專業(yè)人員到企業(yè)進(jìn)行指導(dǎo),以使企業(yè)的財務(wù)人員可以及時開展工作,準(zhǔn)確處理企業(yè)相關(guān)業(yè)務(wù)。
科學(xué)地看待稅負(fù),重視稅負(fù),不要“緊”盯著稅負(fù),也不能“僅”盯著稅負(fù),知己知彼及時分析注重細(xì)節(jié)妥善處理!實事求是,加強(qiáng)學(xué)習(xí),掌握政策,依法納稅!
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作者簡介:
第一作者:葉潤林,職稱:中級審計師、講師,工作單位:廣州市工貿(mào)技師學(xué)院。
第二作者:周惠儀, 職稱:中級會計師,工作單位:廣州市工貿(mào)技師學(xué)院。