高殿海

【摘 要】通過(guò)對(duì)公立醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表結(jié)構(gòu)、要素等進(jìn)行分析，進(jìn)一步闡述其在醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理中的作用。

【關(guān)鍵詞】財(cái)務(wù)報(bào)告；經(jīng)營(yíng)管理；資產(chǎn)負(fù)債表；公立醫(yī)院

現(xiàn)代公立醫(yī)院在加強(qiáng)基礎(chǔ)設(shè)施、科研、教學(xué)、臨床、信息化等工作的同時(shí)，也在著手于加強(qiáng)醫(yī)院全面預(yù)算、成本核算、財(cái)務(wù)資產(chǎn)等經(jīng)營(yíng)管理工作。充分利用財(cái)務(wù)報(bào)告提供的信息是實(shí)現(xiàn)醫(yī)院實(shí)行精細(xì)化管理的重要手段。

財(cái)務(wù)部門對(duì)外提供正式及非正式的會(huì)計(jì)信息資料均屬于財(cái)務(wù)報(bào)告范疇，財(cái)務(wù)報(bào)表只是財(cái)務(wù)報(bào)告的一部分。如資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用總表、醫(yī)療收入費(fèi)用明細(xì)表、現(xiàn)金流量表、財(cái)政補(bǔ)助收支情況表、各科室成本報(bào)表、臨床服務(wù)類科室全成本構(gòu)成分析表等。對(duì)管理者來(lái)說(shuō)，它是經(jīng)營(yíng)成果，對(duì)投資者來(lái)說(shuō)，它是增收創(chuàng)利及規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的資料。這些會(huì)計(jì)報(bào)表是了解醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和現(xiàn)金流量的工具，能夠客觀評(píng)價(jià)醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)者的業(yè)績(jī)和醫(yī)院發(fā)展?fàn)顩r及前景。國(guó)有資產(chǎn)保值增值率、速動(dòng)比率、流動(dòng)比率、資產(chǎn)負(fù)債率等一些數(shù)據(jù)指標(biāo)可以根據(jù)基本財(cái)務(wù)報(bào)表測(cè)算出來(lái)，是加強(qiáng)醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理及制定決策時(shí)的重要參考指標(biāo)。筆者認(rèn)為醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表是非常重要的報(bào)表。通過(guò)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行分析，找出醫(yī)院經(jīng)營(yíng)發(fā)展存在的問(wèn)題并加以處理規(guī)避，以利于更好地發(fā)展。筆者從以下幾方面簡(jiǎn)述。

一、資產(chǎn)負(fù)債表含義

資產(chǎn)負(fù)債表：是靜態(tài)報(bào)表、編制基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制、反映了某一特定日期的財(cái)務(wù)狀況，是反映醫(yī)院經(jīng)濟(jì)狀況方面的一張晴雨表。其構(gòu)成項(xiàng)目有流動(dòng)資產(chǎn)、非流動(dòng)資產(chǎn)、流動(dòng)負(fù)債、非流動(dòng)負(fù)債、凈資產(chǎn)。通過(guò)此表可以看出醫(yī)院整個(gè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)情況、經(jīng)濟(jì)實(shí)力及發(fā)展前景。同時(shí)，其對(duì)于揭示單位會(huì)計(jì)政策是否合理、未來(lái)發(fā)展?jié)摿?、醫(yī)院經(jīng)濟(jì)總量和分布形態(tài)，反映醫(yī)院資金來(lái)源及構(gòu)成、醫(yī)院償債能力起著十分重要的作用。

二、資產(chǎn)負(fù)債表的分析方法

利用資產(chǎn)負(fù)債表提供的數(shù)據(jù)信息，恰當(dāng)運(yùn)用水平分析法、垂直分析法、趨勢(shì)分析法等方法對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行分析運(yùn)用，達(dá)到加強(qiáng)管理的目的。筆者多用比率分析法，簡(jiǎn)明扼要、便于閱讀。通過(guò)該表可直接計(jì)算出以下比例，是醫(yī)院在經(jīng)營(yíng)管理中的重要指標(biāo)。

1.資產(chǎn)負(fù)債率。負(fù)債總額/資產(chǎn)總額*100%，表示負(fù)債總額占資產(chǎn)總額的比率，反映了償還債務(wù)的程度和能力及保障。一般而言，資產(chǎn)負(fù)債率越低，償還能力越強(qiáng)，醫(yī)院經(jīng)濟(jì)實(shí)力越強(qiáng)，反之償還能力越差。近幾年，各級(jí)公立醫(yī)院存在著舉債盲目擴(kuò)大醫(yī)院規(guī)模實(shí)施豪華裝修等現(xiàn)象。日前，國(guó)務(wù)院發(fā)文強(qiáng)調(diào)要控制大型醫(yī)院規(guī)模、逐步償還和化解符合規(guī)定的公立醫(yī)院長(zhǎng)期債務(wù)、禁止舉債豪華裝修等。這些舉措起著縮小資產(chǎn)負(fù)債率，增強(qiáng)醫(yī)院發(fā)展?jié)摿?，回歸公立醫(yī)院社會(huì)公益性的關(guān)鍵作用。筆者認(rèn)為，醫(yī)院適當(dāng)舉債用于基礎(chǔ)設(shè)施、醫(yī)療設(shè)備的購(gòu)進(jìn)也是通行做法。但從穩(wěn)健性角度講，筆者認(rèn)為，醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債率應(yīng)該保持在一個(gè)較低的水平。醫(yī)療機(jī)構(gòu)的資產(chǎn)負(fù)債率一般不應(yīng)超過(guò)35%。

2.流動(dòng)比率。流動(dòng)資產(chǎn)與流動(dòng)負(fù)債的比率。表明每1元的流動(dòng)負(fù)債有多少流動(dòng)資產(chǎn)作為償還的保障，反映醫(yī)院可在短期內(nèi)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)金的流動(dòng)資產(chǎn)償還流動(dòng)負(fù)債的能力。一般情況下，流動(dòng)比率越高，表明醫(yī)院短期償債能力越強(qiáng)。但流動(dòng)比率過(guò)高，會(huì)影響資金的使用效率。一般情況下，營(yíng)業(yè)周期、應(yīng)收賬款、存貨是影響流動(dòng)比率的主要因素。筆者認(rèn)為，三級(jí)醫(yī)院流動(dòng)比率為2比較合理。同時(shí)要進(jìn)行靜態(tài)和動(dòng)態(tài)分析，靜態(tài)而言即要與同級(jí)醫(yī)院平均流動(dòng)比率進(jìn)行比較；動(dòng)態(tài)分析即醫(yī)院不同時(shí)點(diǎn)的流動(dòng)比率之間進(jìn)行分析。對(duì)醫(yī)院短期償債能力的判斷要綜合其他有關(guān)因素，只有這樣對(duì)流動(dòng)比率的分析才具有實(shí)用性、科學(xué)性。

3.速動(dòng)比率。速動(dòng)資產(chǎn)與流動(dòng)負(fù)債的比率?？捎米髁鲃?dòng)比率的輔助指標(biāo)。速動(dòng)資產(chǎn)是流動(dòng)資產(chǎn)減去變現(xiàn)能力較差且不穩(wěn)定的存貨、待攤費(fèi)、待處理流動(dòng)資產(chǎn)損失等后的余額。通常認(rèn)為正常的速動(dòng)比率為1，低于1的速動(dòng)比率被認(rèn)為是短期償債能力偏低的。行業(yè)不同，速動(dòng)比率會(huì)有差別。筆者認(rèn)為，醫(yī)院速動(dòng)比率為1左右比較合適。速動(dòng)比率過(guò)高或過(guò)低應(yīng)查找原因，分析時(shí)要結(jié)合其他因素分析。

4.流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率（次）=醫(yī)院業(yè)務(wù)收入凈額/流動(dòng)資產(chǎn)平均余額，在一定時(shí)間里，醫(yī)院流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)次數(shù)越多，醫(yī)院流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)速度越快，流動(dòng)資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)效率越高。

5.流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)天數(shù)=365/流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率，可用于計(jì)算藥品等存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)，以為合理使用資金提供依據(jù)。

6.成本效益分析。在公立醫(yī)院改革中，要求加強(qiáng)成本核算工作，搞好成本控制分析，如收入與衛(wèi)材消耗的比例，即業(yè)務(wù)收入/材料成本，一般應(yīng)為3：2左右，即可起到控制采購(gòu)價(jià)格的作用，以加強(qiáng)醫(yī)院成本核算工作，并為醫(yī)院管理工作提供可靠的數(shù)據(jù)指標(biāo)。

7.國(guó)有資產(chǎn)保值增值率。通過(guò)資產(chǎn)負(fù)債表可以計(jì)算出該比率。國(guó)有資產(chǎn)保值增值率=期末國(guó)有資產(chǎn)/期初國(guó)有資產(chǎn)×100%，乃是考核醫(yī)院管理水平的一個(gè)重要經(jīng)濟(jì)指標(biāo)。其結(jié)果有三種情況：（1）國(guó)有資產(chǎn)率大于100%，國(guó)有資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)增值；（2）國(guó)有資產(chǎn)保值增值率等于100%，國(guó)有資產(chǎn)為保值；（3）國(guó)有資產(chǎn)保值增值率小于100%，國(guó)有資產(chǎn)為減值。該指標(biāo)可便捷并較好地考核單位運(yùn)轉(zhuǎn)狀況。

同時(shí)，公立醫(yī)院可以開展對(duì)醫(yī)療設(shè)備兩個(gè)效益的分析，確保投資決策的科學(xué)性，充分發(fā)揮設(shè)備的“兩個(gè)效益”。醫(yī)療設(shè)備購(gòu)置需經(jīng)過(guò)醫(yī)院醫(yī)療器械管理論證委員會(huì)、設(shè)備咨詢領(lǐng)導(dǎo)小組的有關(guān)專家從就診患者市場(chǎng)需求、人員技術(shù)、資金投入、設(shè)備回收期等方面進(jìn)行詳細(xì)論證。所需論證具體包括：（1）經(jīng)濟(jì)效益方面：投入使用時(shí)間、期間收入、設(shè)備累計(jì)計(jì)提折舊、材料試劑消耗金額、預(yù)測(cè)設(shè)備純收益、實(shí)現(xiàn)×年可收回設(shè)備成本。財(cái)務(wù)部門從資金投入、直接成本、計(jì)提折舊、設(shè)備回收期方面進(jìn)行了成本效益分析，為醫(yī)院設(shè)備投資積累了資金。（2）社會(huì)效益方面：新購(gòu)的醫(yī)療設(shè)備填補(bǔ)了×市區(qū)該設(shè)備空白，進(jìn)一步方便患者在本地區(qū)就診，減輕患者經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，得到患者的一致好評(píng)，收到了良好的社會(huì)效益。醫(yī)院設(shè)備購(gòu)入需經(jīng)過(guò)市場(chǎng)調(diào)研充分論證，通過(guò)公開招標(biāo)，簽訂設(shè)備購(gòu)銷合同，操作人員需經(jīng)過(guò)崗前培訓(xùn)，維修保養(yǎng)記錄需齊全，設(shè)備投資努力實(shí)現(xiàn)科學(xué)化，以為今后醫(yī)院醫(yī)療設(shè)備投資積累寶貴的經(jīng)驗(yàn)。通過(guò)資產(chǎn)負(fù)債表可以計(jì)算出專用設(shè)備在固定資產(chǎn)中的比例，體現(xiàn)出一定的設(shè)備技術(shù)能力，并為提高醫(yī)院設(shè)備技術(shù)實(shí)力提供有力依據(jù)。

三、資產(chǎn)負(fù)債表綜合分析

利用醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表計(jì)算出比率：資產(chǎn)負(fù)債率、流動(dòng)比率、速動(dòng)比率，同時(shí)還可查看壞賬準(zhǔn)備金提取情況、應(yīng)付款項(xiàng)變化較大的原因，壞賬準(zhǔn)備金提取所適用會(huì)計(jì)政策是否合理、應(yīng)計(jì)折舊資產(chǎn)的有效使用期限，折舊方法是否與事實(shí)情況相匹配。在資產(chǎn)方面，經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)（專用設(shè)備）體現(xiàn)著醫(yī)院總資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)能力。經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)比重增加，表明醫(yī)院實(shí)際經(jīng)營(yíng)能力有所提高。固定資產(chǎn)存量和流動(dòng)資產(chǎn)存量比例應(yīng)保持合理。通過(guò)合理持債，可以降低醫(yī)院負(fù)債成本。多持無(wú)成本負(fù)債、如應(yīng)付賬款等，而有些屬于高成本負(fù)債，如長(zhǎng)期借款等。要合理運(yùn)用財(cái)務(wù)知識(shí)降低籌資成本。合理持有貨幣資金，確保經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，減少持有資金的機(jī)會(huì)成本，防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。作為財(cái)務(wù)工作人員，要保證報(bào)表信息準(zhǔn)確，充分發(fā)揮資產(chǎn)負(fù)債表在醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理中的作用，把各項(xiàng)指標(biāo)綜合起來(lái)具體分析醫(yī)院財(cái)務(wù)狀況，不能單憑某一指標(biāo)孤立地分析，要結(jié)合醫(yī)療行業(yè)特點(diǎn)使分析結(jié)果更具實(shí)用性、科學(xué)性。

四、利用資產(chǎn)負(fù)債表出具財(cái)務(wù)分析報(bào)告

醫(yī)院財(cái)務(wù)部門需運(yùn)用財(cái)務(wù)基本知識(shí)，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行詳細(xì)分析，從資產(chǎn)負(fù)債表基本原理著手檢查其正確性，即凈資產(chǎn)=資產(chǎn)-負(fù)債+收入-支出。如今，會(huì)計(jì)信息化廣泛應(yīng)用，資產(chǎn)負(fù)債表由計(jì)算機(jī)自動(dòng)生成，個(gè)別會(huì)計(jì)從業(yè)人員對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)關(guān)系理解不夠深入，使得資產(chǎn)負(fù)債表的作用難以發(fā)揮。會(huì)計(jì)管理人員每月需出具財(cái)務(wù)報(bào)告，供醫(yī)院管理層決策使用，使醫(yī)院管理更加規(guī)范。

五、定期開展審計(jì)工作

公立醫(yī)院需定期開展由第三方審計(jì)部門對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的工作，以保證其正確性、科學(xué)性、公認(rèn)性。資產(chǎn)負(fù)債表是對(duì)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)狀況總的概括。將自審?fù)鈱徬啾容^，找出差距，列出整改詳細(xì)名單，以發(fā)現(xiàn)醫(yī)院在管理工作中存在的問(wèn)題，并積極改進(jìn)。

六、詳細(xì)分析資產(chǎn)負(fù)債表

財(cái)務(wù)部門需詳細(xì)分析資產(chǎn)負(fù)債表，包括年度期末資產(chǎn)、負(fù)債狀況等，需著重分析的方面主要包括：壞賬準(zhǔn)備提取金額是否年充足、是否存在虛增資產(chǎn)情況、以往年度會(huì)計(jì)差錯(cuò)糾正是否正確、存貨（主要是指藥品）是否超庫(kù)存、應(yīng)收賬款及醫(yī)療應(yīng)收款產(chǎn)生的原因，其他應(yīng)收款項(xiàng)目產(chǎn)生的原因，待攤費(fèi)用及預(yù)提費(fèi)用會(huì)計(jì)內(nèi)涵是否合理等。其他需詳細(xì)分析的項(xiàng)目還包括預(yù)付賬款、應(yīng)付賬款項(xiàng)目、短期借款、長(zhǎng)期借款等。上述分析旨在通過(guò)了解資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目進(jìn)一步掌握醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)實(shí)力，從財(cái)務(wù)管理方面出發(fā)達(dá)到加強(qiáng)公立醫(yī)院管理工作的目的。

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