摘 要：本文研究結(jié)合新會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值會計的有關(guān)規(guī)定，聯(lián)系部分企業(yè)的實踐情況，說明企業(yè)資產(chǎn)減值會計處理中所需要關(guān)注的問題及其原因。著重探討合理運用資產(chǎn)減值會計的可行對策。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值；減值跡象；計提與轉(zhuǎn)回

資產(chǎn)減值會計是新會計準(zhǔn)則一項重要內(nèi)容，企業(yè)需要正確地判斷資產(chǎn)減值跡象，并依據(jù)會計準(zhǔn)則要求對各項資產(chǎn)進行減值核算、計提，允許轉(zhuǎn)回的項目才能夠在規(guī)定條件下進行轉(zhuǎn)回處理。但是，有部分企業(yè)并沒有非常準(zhǔn)確地對資產(chǎn)減值會計進行處理，包括減值會計運用少、計提與轉(zhuǎn)回不科學(xué)等，甚至有企業(yè)利用資產(chǎn)減值操控盈余。針對上述問題，需要對資產(chǎn)減值會計實際中有哪些值得關(guān)注的問題進行分析，探討應(yīng)對策略。

一、資產(chǎn)減值會計介紹

資產(chǎn)減值是在未來一段時間或者一個時點，企業(yè)資產(chǎn)可以帶來的預(yù)期效益或者利益下降，資產(chǎn)的未來價值下滑的情況，這個情況出現(xiàn)表示企業(yè)存在資產(chǎn)減值跡象。在此情況下，企業(yè)需要核算資產(chǎn)減值金額，這個金額一般是預(yù)期價值與實際價值的差額。而企業(yè)進行資產(chǎn)減值會計處理的主要目的在于：提升資產(chǎn)價值準(zhǔn)確性、可比性，改善企業(yè)的會計信息質(zhì)量，進而為市場公平教育與競爭創(chuàng)造更好信息基礎(chǔ)。

企業(yè)資產(chǎn)減值會計關(guān)注的資產(chǎn)包括：單項資產(chǎn)（固定資產(chǎn)、存貨、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽等）；資產(chǎn)組（可確認(rèn)最小資產(chǎn)組合，且這個資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入相對獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入）。

企業(yè)每一年都需要開展減值跡象判斷，主要標(biāo)準(zhǔn)包括：（1）有證據(jù)表明對應(yīng)資產(chǎn)已經(jīng)被損壞、陳舊或出現(xiàn)其他重大問題；（2）資產(chǎn)已經(jīng)或者即將要被閑置或者終止使用，或者出現(xiàn)了威脅資產(chǎn)正常利用的重要問題；（3）市場利率或投資報酬率在當(dāng)前已經(jīng)明顯提升并且影響企業(yè)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值；（4）資產(chǎn)市場價值大幅度下降影響資產(chǎn)公允價值；（5）企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境發(fā)生重大變化對企業(yè)資產(chǎn)未來價值帶來的利益流入形成顯著威脅；（6）內(nèi)部報告現(xiàn)實企業(yè)經(jīng)濟績效顯著低于預(yù)期；（7）其他可能出現(xiàn)減值跡象的情形。

資產(chǎn)減值的計量主要有三種計量方法：（1）減值會計計量基礎(chǔ)--減值評估價值類型；（2）公允價值--市場價值、托收價格；（3）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值--在用價值。

在完成資產(chǎn)減值計量與計提后，企業(yè)可以依據(jù)會計準(zhǔn)則對計提的資產(chǎn)減值部分進行轉(zhuǎn)回處理。其中：部分短期的減值或者跌價準(zhǔn)備是可以轉(zhuǎn)回的，一般包括存貨、壞賬、可供出售金融資產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)等的跌價準(zhǔn)備，遞延所得稅資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等項目。但是固定資產(chǎn)減值、無形資產(chǎn)減值等是不允許進行轉(zhuǎn)回處理的。

二、企業(yè)資產(chǎn)減值會計處理需要注意的問題及分析

1.資產(chǎn)減值跡象判斷的問題

結(jié)合新會計準(zhǔn)則內(nèi)容要求，企業(yè)應(yīng)該確定資產(chǎn)確實存在減值跡象才能夠進行減值會計處理。而資產(chǎn)減值跡象的判斷主要從企業(yè)內(nèi)部來看主要是內(nèi)部報告、預(yù)期利益等，從外部主要是看資產(chǎn)的市場交易價值、租賃費用等相關(guān)價值的變動。然而，企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)報告中反映出的資產(chǎn)減值情況可能并不全面，或者因為企業(yè)對存貨、固定資產(chǎn)等的盤點不及時、資產(chǎn)質(zhì)量如何、是否存在影響資產(chǎn)正常使用的資產(chǎn)損壞問題等，都并不能準(zhǔn)確反映出來，這就使得減值判斷不準(zhǔn)確。而外部市場方面，全國市場、各地區(qū)市場略有差異，不同資產(chǎn)在同一年不同階段的價值波動也可能比較大，這都會影響減值操作。而如果企業(yè)選擇不恰當(dāng)?shù)膶嶋H進行減值計提或者轉(zhuǎn)回，則這樣的減值操作是不規(guī)范的。

2.資產(chǎn)減值計提與轉(zhuǎn)回的問題

在2015年-2016年，我國上市公司的資產(chǎn)減值計提中，存貨跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提比例也有所增加，但是短期投資跌價準(zhǔn)備、委托代理減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備等的計提不穩(wěn)定，在2016年也有一定減少趨勢。總體上，上市公司對資產(chǎn)減值的關(guān)注度有所增加，但是資產(chǎn)減值的計提更多地集中在存貨跌價、壞賬準(zhǔn)備方面，對于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的減值準(zhǔn)備并不多。理論上，依據(jù)新會計準(zhǔn)則內(nèi)容，資產(chǎn)減值的計提是依據(jù)公允價值、使用費用和未來現(xiàn)金流量等與賬面價值的差額進行計量的。但是公允價值核算對于市場公平性、開放性要求很大，而很多資產(chǎn)與資產(chǎn)組，如商譽、投資性房地產(chǎn)、長期股權(quán)投資等的公允價值是難以判斷的。而如果利用使用費用與未來現(xiàn)金流量，則每一個企業(yè)情況不同可能會出現(xiàn)截然不同的判斷與計量結(jié)果。且目前會計準(zhǔn)則中對資產(chǎn)組的設(shè)計不夠完善，在加上企業(yè)經(jīng)營的多元化，資產(chǎn)組的選擇差異非常大，如果企業(yè)會計人員素質(zhì)不高，則很難準(zhǔn)確計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。選擇不同的計提方法與資產(chǎn)劃分標(biāo)準(zhǔn)，則會出現(xiàn)可比性較差的計提或轉(zhuǎn)回處理結(jié)果，這樣的資產(chǎn)減值會計不規(guī)范并且缺乏可比性。

3.資產(chǎn)減值影響企業(yè)盈余管理的問題

資產(chǎn)減值的計提與轉(zhuǎn)回本身會影響企業(yè)資產(chǎn)的賬面價值，對相關(guān)資產(chǎn)獲利情況也會產(chǎn)生影響，最終影響企業(yè)賬面凈利潤等。一般情況下，上市公司資產(chǎn)減值對盈余管理的影響，應(yīng)該合理地選擇模型并運用數(shù)據(jù)進行客觀評價。企業(yè)凈利潤反映企業(yè)特定時期的獲利情況。而經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量則是基于正常業(yè)務(wù)獲取的現(xiàn)金流入。理論上，如果這兩者存在顯著差額，則在彈性空間就出現(xiàn)了管理信息不對稱，進而判斷企業(yè)存在盈余管理行為。結(jié)合學(xué)者們研究，用上述模型抽取部分上市公司數(shù)據(jù)樣本，可以發(fā)現(xiàn)確實有一些企業(yè)采取了某些措施降低了企業(yè)的應(yīng)計利潤，其中就包括資產(chǎn)減值。例如，理論上，陜西煤礦在沒有出現(xiàn)比較突出的波動性等生命周期階段時，資產(chǎn)減值會計的總額應(yīng)該是相對平穩(wěn)的。雖然在2011年-2015年煤炭行業(yè)并不非常景氣，但是并沒有出現(xiàn)顯著的大波動。加上包括陜西地方政府在內(nèi)都在積極地調(diào)節(jié)市場結(jié)構(gòu)，關(guān)停一些中小型煤礦企業(yè)，這實際上有助于大規(guī)模的煤炭企業(yè)發(fā)展。在這個情況下，2014年-2016年陜西煤礦卻仍然出現(xiàn)了劇烈的資產(chǎn)減值會計波動，其中存貨、應(yīng)收賬款等的減值操作極大地影響著年度凈利潤，影響其盈余。

三、改進企業(yè)資產(chǎn)減值會計的建議

1.企業(yè)需要謹(jǐn)慎進行減值跡象判斷

企業(yè)資產(chǎn)減值會計實踐中，應(yīng)該在每個季度的財務(wù)處理中都及時地開展資產(chǎn)減值的跡象判斷。并且，應(yīng)該做好各項可能減值的資產(chǎn)賬面信息、實際價值、市場交易價格等的記錄，為后續(xù)的減值會計處理提供準(zhǔn)確的信息基礎(chǔ)。同時，企業(yè)還需要關(guān)注行業(yè)政策、市場發(fā)展動態(tài)等，對于確實存在短暫的資產(chǎn)減值跡象、但是在未來比較短的一個時間段資產(chǎn)有明顯回升跡象的，應(yīng)該酌情判斷，不允許轉(zhuǎn)回的項目不適宜在這個階段具體資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。企業(yè)還需要加強財務(wù)人員素質(zhì)培養(yǎng)，確保財務(wù)人員能夠嚴(yán)格遵循資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則要求來進行資產(chǎn)減值跡象的判斷與后續(xù)處理。

2.要進一步加強資產(chǎn)減值計提與轉(zhuǎn)回的規(guī)則

嚴(yán)格規(guī)范資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回操作，特別是逐步做到非流動資產(chǎn)不可轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備，流動資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回應(yīng)該符合轉(zhuǎn)回要求并且對資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回做出準(zhǔn)確的信息披露，以便于外部監(jiān)管。同時，還應(yīng)該對資產(chǎn)減值計量中的資產(chǎn)組進行改進，確定資產(chǎn)組的選定方式、計量標(biāo)準(zhǔn)，來更好地規(guī)范資產(chǎn)減值會計中資產(chǎn)組的處理。國家和各地區(qū)政府還需要積極地推動市場經(jīng)濟體制改革，建立健全公允交易市場，完善市場價格有關(guān)的信息系統(tǒng)建設(shè)，輔助企業(yè)進行資產(chǎn)減值計提與轉(zhuǎn)回。

3.加強企業(yè)內(nèi)控與外部監(jiān)督來降低盈余操控

企業(yè)需要不斷地強化內(nèi)部管理與內(nèi)部控制，借此來推動資產(chǎn)減值會計處理內(nèi)部環(huán)境改善，降低企業(yè)主動利用資產(chǎn)減值會計操控盈余等情況。證監(jiān)會及有關(guān)部門還需要強化對企業(yè)資產(chǎn)減值會計的抽樣調(diào)查與監(jiān)管，對于利用減值會計操控盈余的個案應(yīng)該及時進行處罰和信息公開操作，為資產(chǎn)減值會計處理的規(guī)范化發(fā)展創(chuàng)造條件。

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作者簡介：閆筱曼（1985.09- ），女，漢族，河南鄭州人，研究生，職稱：中級會計師，研究方向：會計endprint