周國光+張冬玥

【摘 要】 近年來，共享經(jīng)濟模式在我國逐漸興起，除了對社會經(jīng)濟帶來了新一波的發(fā)展動力，也對企業(yè)財務方面提出了一些新的問題。由于企業(yè)會計準則及其指南沒有針對這種新模式規(guī)定企業(yè)的賬務處理，不同會計從業(yè)人士對一些存疑的會計事項意見并不統(tǒng)一。文章以共享單車行業(yè)為例，針對不同情況，在確認收入以及固定資產(chǎn)、周轉(zhuǎn)材料和無形資產(chǎn)等資產(chǎn)確認類熱點方面提出了一些見解。同時，針對共享經(jīng)濟對傳統(tǒng)會計行業(yè)帶來的挑戰(zhàn)，對會計行業(yè)自身的發(fā)展提出了三點建議。

【關(guān)鍵詞】 共享經(jīng)濟模式； 共享單車行業(yè)； 收入確認； 資產(chǎn)確認

【中圖分類號】 F235.8 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2018）01-0153-03

一、引言

共享經(jīng)濟是近年來一個非常新穎的商業(yè)模式。共享經(jīng)濟利用互聯(lián)網(wǎng)創(chuàng)立了一個第三方的在線平臺，從而間接地連接了原本相互隔絕的買方與賣方，最大化地利用了社會閑置資本。2016年7月，《國家信息化發(fā)展戰(zhàn)略綱要》指出，要“發(fā)展共享經(jīng)濟，建立網(wǎng)絡化協(xié)同創(chuàng)新體系”。共享經(jīng)濟作為一種全新的發(fā)展模式，不僅被政府支持，更被社會寄予了相當大的關(guān)注。筆者將以我國時下最熱潮的共享單車行業(yè)為例，討論共享經(jīng)濟類企業(yè)的財務問題。

當前我國除了政府運營的共享單車外，社會影響力最大的共享單車公司莫過于ofo與摩拜單車。截至2017年3月，ofo公司最新完成的D輪融資超過了4.1億美元。同樣的，截至2017年6月，摩拜單車完成了超過6億美元的新一輪融資[1]。兩個公司作為共享單車行業(yè)的領頭羊，在不到兩年的短短時間內(nèi)，實現(xiàn)了企業(yè)估值指數(shù)性的翻倍。由于業(yè)務的新興性，共享單車企業(yè)在收入、成本及資產(chǎn)確認各方面的會計處理都存在一定的不確定性。為了高市場占有率，企業(yè)在外投放了大量的單車，這些單車該被確認為何種資產(chǎn)？而客戶在用車前，需要向企業(yè)繳納一定的押金，企業(yè)收取的大筆押金以及押金帶來的收益在財務上該如何確認呢？同時，為了吸引客戶，共享單車企業(yè)在廣告營銷方面都投入了大量錢財，這些投入在財務上又該如何確認？筆者將從專業(yè)的角度，關(guān)于存疑的幾個會計事項闡述個人的看法。

二、資產(chǎn)的分類及確認

（一）將共享單車分使用情況確認為不同的資產(chǎn)類別

共享單車企業(yè)最棘手的問題之一是資產(chǎn)的確認問題，不同于同為共享經(jīng)濟模式下發(fā)展起來的優(yōu)步和滴滴公司，共享單車企業(yè)目前不實行租賃經(jīng)濟模式。單車是公司首先要確認的資產(chǎn)。然而在資產(chǎn)的分類上，目前存在很大爭議。傳統(tǒng)的觀點認為這些單車該被確認為固定資產(chǎn)。根據(jù)準則，固定資產(chǎn)的使用時間應超過一個會計年度，且企業(yè)應當對固定資產(chǎn)合理地進行折舊。然而，通過實例觀察，ofo企業(yè)的單車損壞率相當高，總體來說難以支撐一年甚至半年的時間；同時由于前期投放的車輛不配備GPS設備，車輛一旦投入市場，便失去控制，企業(yè)無法合理判斷毀損情況以計提減值或折舊。這些特性決定了這批單車難以被分類為固定資產(chǎn)。因此，筆者認為，ofo公司擁有的單車應該被確認為周轉(zhuǎn)材料。根據(jù)準則的定義，周轉(zhuǎn)材料是指企業(yè)能夠多次使用、逐漸轉(zhuǎn)移其價值但仍保持原有形態(tài)不確認為固定資產(chǎn)的材料。這批單車在使用過程中遭人為或自然的毀損恰好符合了周轉(zhuǎn)材料這一特性。對于摩拜單車而言，筆者認為其所擁有的單車更適合被定義為固定資產(chǎn)。根據(jù)對比和前期制造一輛車的成本來看，摩拜單車質(zhì)量高且被人破壞的難度大，它們運行一年的時間不成問題。據(jù)摩拜單車的工作人員稱，公司會安排專人全城維修保養(yǎng)投放的單車。這也令單車基本處于公司的“控制”。所以只要穩(wěn)步投放單車，摩拜單車的固定資產(chǎn)將始終保持穩(wěn)定增長。與此同時，ofo公司也在逐步提高其單車質(zhì)量，那么為了準確性，不排除將單車分別確認為固定資產(chǎn)和周轉(zhuǎn)材料?？梢姡瑔诬嚲烤贡环譃楹畏N資產(chǎn)，不根據(jù)公司來區(qū)分，而是取決于該資產(chǎn)的具體性質(zhì)。在美國，花旗銀行對于其開卡用戶有一項增值服務：用戶可以在指定街頭刷卡騎走有該銀行標志的單車。由于管理到位和對用戶身份的精準辨認，花旗銀行的自行車毀損率相當?shù)?，基本可以保證歸還和保養(yǎng)。這種情況下，花旗銀行將其擁有的單車確認為固定資產(chǎn)不存在問題。

（二）押金的確認

另一值得討論的問題是公司對其所收取的押金進行的賬務處理。根據(jù)規(guī)定，一般渠道下，客戶在用車前必須在賬戶內(nèi)存一定的押金。除去廣告收入和靠用戶騎行獲得的主營業(yè)務收入，一些人認為公司對押金的再投資也是其盈利的重要方式。筆者對此持不同意見。由于共享單車行業(yè)作為一個新興行業(yè)，客戶對其的信任度仍存在疑問，因此客戶存入的押金很難保證存入的時間長短。這種情況下，公司不應冒風險將大筆押金都投入非銀行性金融機構(gòu)。短期內(nèi)來看，大量資金仍被存在銀行等易隨時支取的賬戶內(nèi)，因此，這部分的押金應確認為流動資金，當期產(chǎn)生的利息收入直接沖減財務費用。同時，以ofo和摩拜單車為代表的共享單車公司均對用戶退還押金有2—7天的緩沖期，它們也會根據(jù)用戶要求退押金的頻率對押金以后的退還情況進行預測，從而將一部分可以較長時間持有的押金投入金融市場進行投資。根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》，用于對外進行投資的這部分押金根據(jù)具體情況分別確認為持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)或以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)[2]。而對于政府運營的共享單車，則不需要進行分類討論。以西安市為例，其在全市各大小街道均設有刷卡取車處，只要在一卡通內(nèi)存300元押金，市民便可以隨時用車。由于政府的信用度，該筆押金很少會被用戶取出。政府便可以利用這筆資金在銀行放貸或者投資，確認為長期應收款或者長期股權(quán)投資。

三、主營業(yè)務收入的確認

收入的確認情況是另一個值得關(guān)注的問題。為了推廣使用，以ofo為主的共享單車公司實行諸如“充100贈100”，“免費騎xx天”等活動。筆者認為，這可以理解成財務上對于收入確認中“授予客戶獎勵積分”的處理。2017年7月5日，財政部修訂發(fā)布了《企業(yè)會計準則第14號——收入》。根據(jù)該準則第四條，企業(yè)應在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時確認收入；同時第二十條指出，合同中包含兩項或多項履約義務的，企業(yè)應當在合同開始日，按照各單項履約義務所承諾商品的單獨售價的相對比例，將交易價格分攤至各單項履約義務[3]。比如用戶甲在騎行了三十分鐘后，平臺自動收取一元人民幣的費用，同時贈送十張一元使用券。那么平臺此次應確認的收入不應是簡單的一元錢，而應把這筆一元錢分攤為十一次騎行的收入，此次只記收入1/11元。當用戶甲之后分別完成十次騎行后，依次確認該一元錢分攤的收入。該原理在現(xiàn)實中許多店鋪使用會員卡贈送充值中已得到普遍應用。盡管ofo公司在2017年4月份表示公司當前的日營收額已達人民幣1 000萬元左右，但是日營收不等同于會計上就可以對收入進行確認。對于新興的共享單車企業(yè)而言，為了確定其真實的收入額，仍需要進行更深層次的財務分析?？紤]到ofo企業(yè)在2017年上半年度曾大力使用免費騎、贈券等促銷手段，在財務上按照權(quán)責發(fā)生制該企業(yè)依靠客戶騎車付費確認的收入其實非常少。endprint

對于常規(guī)的收入部分，同樣以多個城市推廣的市政自行車為例，則處理起來容易很多，當用戶刷卡還車后，平臺會自動從該用戶賬戶劃走一筆費用，記為公司的主營業(yè)務收入。共享單車公司經(jīng)過一段時間的穩(wěn)定經(jīng)營，也不再大幅推廣贈券活動時，每一筆訂單在完成時，手機軟件的后臺會自動收取客戶騎行費用確認收入。筆者推薦該類企業(yè)使用收付實現(xiàn)制作為其會計基礎。收付實現(xiàn)制基礎相對簡單明了，公司在實際收到現(xiàn)金時才需要確認收入，實際工作中許多企業(yè)，尤其以零售行業(yè)，都采用這種方法來記賬。對于新興的共享單車企業(yè)而言，由于業(yè)務種類比較單一，收付實現(xiàn)制基本滿足了財務上的需求，對于企業(yè)的收支情況尤其是現(xiàn)金流，可以清楚地判斷。

四、廣告與營銷策略

另一個值得關(guān)注的問題來自于廣告與營銷。隨著共享單車企業(yè)的發(fā)展，早期在單車上印刷其他公司廣告的簡單方式已不能達到公司要求的雙贏效果。ofo公司選擇了與環(huán)球影業(yè)合作營銷，將卡通形象小黃人印刷在單車上，打響了共享單車品牌的戰(zhàn)爭。盡管ofo公司沒有對外透露與環(huán)球影業(yè)合作的具體方式，但是根據(jù)一貫而言的形式，受益更多的一方將支付一筆資金給另一方作為回報。一些人認為，在此次營銷活動中，ofo公司收取或支付給環(huán)球影業(yè)的收入或者費用應當看作是公司為打造商標權(quán)過程的一部分。商標權(quán)屬于無形資產(chǎn)的一種。對此，筆者持不同意見。根據(jù)《企業(yè)會計準則——基本準則》，確認一項資產(chǎn)為無形資產(chǎn)的一個基本前提是與該資產(chǎn)相關(guān)的收入和成本能夠可靠計量[4]。公司在相關(guān)媒體花錢投放的廣告費用、內(nèi)部研發(fā)無形資產(chǎn)的費用存在不確定性，不能可靠計量，因此該部分支出只能費用化。由于目前這些公司的營銷方式還處在摸索階段，品牌形象尚未完全建立起來，因此品牌效益帶來的收入也是難以辨認計量的。

五、結(jié)論和建議

共享單車、共享汽車等新興行業(yè)，僅僅是互聯(lián)網(wǎng)發(fā)展趨勢下共享經(jīng)濟商家直接面向消費者（B2C）的模式的1.0版本，而在國外已風靡了近十年、入駐我國快三年的網(wǎng)約車服務，則是消費者直接面向消費者（C2C）的2.0版本[5]。淘寶、京東等擁有個人賣家的購物平臺，也是共享經(jīng)濟在我國發(fā)展的先驅(qū)者。這些產(chǎn)品的出現(xiàn)既對相應的財務問題提出了更細致的要求，也將推動會計行業(yè)的發(fā)展。修訂和更新會計準則需要大量的程序和時間，準則與實踐的空檔期導致了這些領域的會計處理不規(guī)范，既不利于外部投資者觀察企業(yè)實際情況，也對稅務部門合理收稅造成了一定的困難。針對此現(xiàn)狀，筆者提出了以下三點建議：

（一）規(guī)范現(xiàn)行會計準則在實務中的應用

2017年7月5日，財政部修訂發(fā)布了《企業(yè)會計準則第14號——收入》，該準則最新修改的內(nèi)容與共享經(jīng)濟行業(yè)息息相關(guān)。該準則指出，要以用“控制權(quán)的轉(zhuǎn)移”代替“風險報酬的轉(zhuǎn)移”來明確收入確認的時點。我國原有的會計準則都是針對傳統(tǒng)交換經(jīng)濟模式制定的。然而共享經(jīng)濟、虛擬經(jīng)濟下的經(jīng)濟事項存在著很多的新穎之處，不能都按照傳統(tǒng)準則制度來處理。李聞一等[6]指出，在“互聯(lián)網(wǎng)+”的背景下，準則中對收入的確認問題是一大關(guān)鍵之處。商家與客戶在諸如淘寶之類的線上平臺交易時，商品從賣家交付到買家需要一定的時間，同時客戶擁有更自由更長期限的退貨權(quán)。這種情況下，確認商品的控制權(quán)被轉(zhuǎn)移的時點是一大關(guān)鍵問題，需要更具體的應用指南來規(guī)范確認。

（二）相關(guān)行業(yè)的會計從業(yè)人員應提高自身專業(yè)素質(zhì)

如上所述，由于現(xiàn)行的企業(yè)會計準則不能很好地解決共享經(jīng)濟行業(yè)面對的財務問題，這導致會計人員在工作中需要做出一定的職業(yè)判斷。會計人員不能盲目地根據(jù)老政策死板地處理問題，應提高專業(yè)敏感度，根據(jù)具體問題靈活處理，抓住經(jīng)濟實質(zhì)。這就要求會計人員吃透現(xiàn)行的會計準則及指南，靈活使用對應的政策，重實質(zhì)而不重表面。

（三）財務軟件也要及時更新?lián)Q代

在“互聯(lián)網(wǎng)+”的背景下，財務軟件要跟上潮流，加快更新?lián)Q代的速度。有觀點認為[7]，財務軟件也要基于大數(shù)據(jù)，向知識處理智能型方向發(fā)展。的確，如同交通、房產(chǎn)、餐飲等行業(yè)逐漸與互聯(lián)網(wǎng)這一平臺合作發(fā)展，財務軟件也應利用好“互聯(lián)網(wǎng)+”以及大數(shù)據(jù)的優(yōu)勢，簡化賬務處理過程，做到即時記賬，推廣發(fā)展財務云中心。

【參考文獻】

[1] 謝宇野.共享經(jīng)濟“風很大”，資本追捧引狂歡[N].南方都市報，2017-06-17.

[2] 財政部.企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量[A]. 2017.

[3] 財政部.企業(yè)會計準則第14號——收入[A].2017.

[4] 財政部.企業(yè)會計準則——基本準則[A].2014.

[5] 何光喜.共享單車，只是共享經(jīng)濟1.0版[N].科技日報，2017-03-11.

[6] 李聞一，湯桂丹，朱媛媛.“互聯(lián)網(wǎng)+”對企業(yè)會計準則的影響[J].會計之友，2017（7）：124-129.

[7] 張理. 淺談“互聯(lián)網(wǎng)+”時代財務軟件的發(fā)展方向[J].財會研究，2015（30）：145.endprint