孫 越

（南京理工大學(xué)泰州科技學(xué)院，江蘇泰州225300）

共享單車(chē)會(huì)計(jì)核算問(wèn)題探究

孫 越

（南京理工大學(xué)泰州科技學(xué)院，江蘇泰州225300）

共享單車(chē)立足于解決用戶日常出行中“最后一公里”的痛點(diǎn)，以其停取便捷、隨時(shí)取用、移動(dòng)支付、價(jià)格低廉、綠色低碳等優(yōu)勢(shì)，迅速發(fā)展并急劇積累了大量用戶。雖然在歷時(shí)不到三年的時(shí)間內(nèi)迅猛發(fā)展，但其盈利能力尚有待證實(shí)，行業(yè)規(guī)范也尚不明確?，F(xiàn)從會(huì)計(jì)角度，對(duì)共享單車(chē)企業(yè)營(yíng)運(yùn)中的會(huì)計(jì)確認(rèn)與處理問(wèn)題進(jìn)行探討。

共享單車(chē)；會(huì)計(jì)核算；押金核算；稅收優(yōu)惠

共享經(jīng)濟(jì)（Sharing Economy）一詞最早由美國(guó)德克薩斯州立大學(xué)社會(huì)學(xué)教授馬科斯·費(fèi)爾遜（Marcus Felson）和伊利諾伊大學(xué)社會(huì)學(xué)教授瓊·斯潘思（Joel Spaeth）于1978年提出。并于十八屆五中全會(huì)首次寫(xiě)入全會(huì)決議，列入中國(guó)戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃。隨著互聯(lián)網(wǎng)及物聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的普及、應(yīng)用與技術(shù)突破，使得共享經(jīng)濟(jì)逐步從概念走向落地。共享單車(chē)，即為一種典型的依托新一代物聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的“互聯(lián)網(wǎng)+”創(chuàng)新共享經(jīng)濟(jì)模式。共享單車(chē)立足于解決用戶日常出行中“最后一公里”的痛點(diǎn)，以其停取便捷、隨時(shí)取用、移動(dòng)支付、價(jià)格低廉、綠色低碳等優(yōu)勢(shì)，迅速發(fā)展并急劇積累了大量用戶。政府政策積極引導(dǎo)、經(jīng)濟(jì)總量整體平穩(wěn)增長(zhǎng)、智能手機(jī)滲透率穩(wěn)步提升都為共享單車(chē)的產(chǎn)生與發(fā)展提供了溫潤(rùn)的土壤，空氣污染嚴(yán)重及城市交通擁堵日益嚴(yán)重等也促進(jìn)著共享單車(chē)的蓬勃發(fā)展。據(jù)《2017年共享單車(chē)與城市發(fā)展白皮書(shū)》統(tǒng)計(jì)，共享單車(chē)投放后，自行車(chē)出行率由原來(lái)的5.5%增至11.6%，即自行車(chē)的出行占比翻了一番。基于摩拜用戶為代表的調(diào)查問(wèn)卷顯示，共享單車(chē)投放后，用戶使用私家車(chē)、出租車(chē)、網(wǎng)約車(chē)的出行次數(shù)減少了55%。根據(jù)市場(chǎng)研究機(jī)構(gòu)數(shù)據(jù)，截至2016年底，中國(guó)共享單車(chē)市場(chǎng)整體用戶數(shù)量已達(dá)到1 886.4萬(wàn)，同比增長(zhǎng)700%，預(yù)計(jì)2017年用戶數(shù)也將大幅增長(zhǎng)，達(dá)到4 965萬(wàn)人次。“共享單車(chē)”的發(fā)展也引發(fā)了投資熱潮，2017年繼摩拜實(shí)現(xiàn)了6億美元融資后，ofo于7月宣布實(shí)現(xiàn)超7億美元E輪融資。

作為新興的“互聯(lián)網(wǎng)+”創(chuàng)新模式，“共享單車(chē)”在歷時(shí)不到三年的時(shí)間內(nèi)迅猛發(fā)展，但其盈利能力尚有待證實(shí)，行業(yè)規(guī)范也尚不明確。因此，現(xiàn)僅從會(huì)計(jì)角度，對(duì)共享單車(chē)企業(yè)營(yíng)運(yùn)中的會(huì)計(jì)確認(rèn)與處理問(wèn)題進(jìn)行探討。

一、共享單車(chē)的資產(chǎn)類別的判斷與核算

就共享單車(chē)本身而言，其到底是將其劃分為企業(yè)的固定資產(chǎn)還是存貨，存在爭(zhēng)議。依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的定義，“固定資產(chǎn)是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：第一，為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的。第二，使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度”。以摩拜單車(chē)和ofo單車(chē)來(lái)看，共享單車(chē)的造價(jià)成本情況如下：摩拜單車(chē)的單位成本由原版的3 000元降至MobikeLite的1 000元以下。而ofo單車(chē)的單位成本為初始的200元到固件升級(jí)后的500元。其他品牌的單車(chē)成本也普遍在千元以內(nèi)。除將單車(chē)劃定為企業(yè)的固定資產(chǎn)以外，另一種觀點(diǎn)是將其劃定為企業(yè)的存貨。理由在于：共享單車(chē)的成本普遍不足千元，且由于當(dāng)前管理制度不完善，單車(chē)毀損、丟失的情況較為嚴(yán)重，單車(chē)的使用壽命普遍不足一個(gè)會(huì)計(jì)年度。但從存貨的概念出發(fā)，“存貨是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等”。而共享單車(chē)則屬于企業(yè)持有以備“出租”的資產(chǎn)，與存貨的持有目的有著本質(zhì)的區(qū)別。將單車(chē)本身劃分為固定資產(chǎn)更符合實(shí)際情況。首先，新準(zhǔn)則中并未將價(jià)值高低作為衡量資產(chǎn)為企業(yè)固定資產(chǎn)與否的重要標(biāo)準(zhǔn)。其次，共享單車(chē)的“短壽”問(wèn)題，可以通過(guò)后續(xù)法規(guī)的健全及用戶公民素質(zhì)與公德心的提高得以改善。

此外，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2014〕75號(hào)）規(guī)定：“對(duì)所有行業(yè)企業(yè)持有的單位價(jià)值不超過(guò)5 000元的固定資產(chǎn)，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊?！币虼?，共享單車(chē)企業(yè)可以考慮通過(guò)固定資產(chǎn)加速折舊的方式享受稅收優(yōu)惠。

二、共享單車(chē)押金的核算與處理

各類共享單車(chē)通常注冊(cè)方式為：“實(shí)名認(rèn)證+手機(jī)綁定+押金”的方式。以市場(chǎng)上份額最高的幾種共享單車(chē)為例，如表1所示。其中摩拜單車(chē)、優(yōu)拜單車(chē)押金最高，分別為299元和298元（不考慮芝麻信用分）；小鳴單車(chē)押金居中為199元；其他企業(yè)均為99元。用戶使用共享單車(chē)時(shí)必須先繳納押金、充值余額，才能正常使用。雖然押金和余額可以隨時(shí)申請(qǐng)?zhí)岈F(xiàn)，但多數(shù)用戶為實(shí)現(xiàn)以后期間使用的便利與快捷，在一次使用之后一般不會(huì)立即要求退還押金。共享單車(chē)企業(yè)對(duì)這部分押金應(yīng)作為“其他應(yīng)付款”核算。

表1 主要共享單車(chē)押金及收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)

以摩拜單車(chē)為例，企業(yè)相關(guān)負(fù)責(zé)人曾發(fā)布消息稱企業(yè)的日訂單量最高超過(guò)2 500萬(wàn)，注冊(cè)用戶超過(guò)1億。若僅以其中的10%用戶持續(xù)使用摩拜單車(chē)，即以1 000萬(wàn)注冊(cè)用戶交付押金并未申請(qǐng)退還估算，摩拜企業(yè)掌握的押金至少為29.9億元。即便摩拜單車(chē)公布的押金監(jiān)管方式通過(guò)銀行專有監(jiān)管賬戶，但該筆押金所帶來(lái)的利息收益依然非常可觀。以3.5‰的銀行活期存款利率計(jì)算，29.9億元押金的年利息收入1 046.5萬(wàn)元。如果將這部分資金投入到其他投資項(xiàng)目中，將取得更高的收益。但考慮到用戶資金安全等問(wèn)題，即便充分規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，僅采用無(wú)風(fēng)險(xiǎn)或較低風(fēng)險(xiǎn)的投資方式進(jìn)行管理，預(yù)計(jì)也將取得3%左右的年化收益率，即8 970萬(wàn)元左右的利息收益。關(guān)于共享單車(chē)押金的保管、使用等問(wèn)題都屬于金融監(jiān)管的盲區(qū)，但正逐步成為監(jiān)管部門(mén)重視的焦點(diǎn)。

三、共享單車(chē)收入的核算

共享單車(chē)的收入主要包括租金收入、押金利息收入、廣告和流量收入等。

（一）單車(chē)租金收入

不同品牌單車(chē)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不同，基本集中在0.5元～1元/半小時(shí)。用戶按掃碼開(kāi)鎖開(kāi)始計(jì)算騎行時(shí)間，至騎行結(jié)束后及時(shí)付款。該項(xiàng)收入為共享單車(chē)企業(yè)經(jīng)常性、主要業(yè)務(wù)產(chǎn)生的基本收入，在收到第三方支付企業(yè)轉(zhuǎn)賬后即可按“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”確認(rèn)記賬。

（二）押金利息收入

目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中未對(duì)租賃押金的利息收益作出系統(tǒng)的會(huì)計(jì)處理的規(guī)定。其歸屬問(wèn)題相關(guān)法律法規(guī)也沒(méi)有具體明確的規(guī)定。有部分觀點(diǎn)提到，今年年初央行發(fā)布的《關(guān)于實(shí)施支付機(jī)構(gòu)客戶備付金集中存管有關(guān)事項(xiàng)的通知》的規(guī)定，“支付機(jī)構(gòu)需按一定比例把客戶備付金繳存至指定機(jī)構(gòu)專用存款賬戶，從而進(jìn)行有效地集中監(jiān)管，賬戶資金暫不計(jì)息”。然而，共享單車(chē)的押金與規(guī)定中的客戶備付金有著本質(zhì)的不同。共享單車(chē)的押金更近似于“保證金質(zhì)押”。依據(jù)《物權(quán)法》的相關(guān)規(guī)定，“質(zhì)權(quán)人有權(quán)收取質(zhì)押財(cái)產(chǎn)的孳息，但合同另有約定的除外”。即在用戶與共享單車(chē)企業(yè)沒(méi)有特殊約定的情況下，押金的利息收入歸共享單車(chē)企業(yè)所有。共享單車(chē)企業(yè)仍可以根據(jù)資金的具體使用情況，或者計(jì)入損益，即沖減“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，或者將取得的利息確認(rèn)為“投資收益”等。

（三）廣告和流量收入

主要是通過(guò)用戶點(diǎn)擊APP打開(kāi)頁(yè)獲取，或者是當(dāng)用戶結(jié)束騎行時(shí)，APP根據(jù)地理信息推送附近相關(guān)的商場(chǎng)，美食廣告產(chǎn)生的。該部分收入應(yīng)當(dāng)作為企業(yè)的“其他業(yè)務(wù)收入”按廣告收入的確認(rèn)原則，加以確認(rèn)和核算。

四、共享單車(chē)相關(guān)成本費(fèi)用的核算

共享單車(chē)的成本費(fèi)用除單車(chē)成本外，還包括GPS技術(shù)研發(fā)與生產(chǎn)費(fèi)、手機(jī)APP軟件開(kāi)發(fā)費(fèi)用、廣告營(yíng)銷(xiāo)費(fèi)用等。單車(chē)的采購(gòu)費(fèi)用及車(chē)載GPS系統(tǒng)的制造費(fèi)用都應(yīng)計(jì)入車(chē)的單位成本中。GPS軟件開(kāi)發(fā)費(fèi)用、APP軟件開(kāi)發(fā)費(fèi)用則應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況，滿足資本化條件的予以資本化，不滿足條件的則予以費(fèi)用化。為進(jìn)一步激勵(lì)中小企業(yè)加大研發(fā)投入，支持科技創(chuàng)新，財(cái)政部、稅務(wù)總局、科技部三部委聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于提高科技型中小企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除比例的通知》（財(cái)稅〔2017〕34號(hào)），通知規(guī)定“科技型中小企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，在2017年1月1日至2019年12月31日期間，再按照實(shí)際發(fā)生額的75%在稅前加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，在上述期間按照無(wú)形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷(xiāo)。”符合中小科技型企業(yè)評(píng)定標(biāo)準(zhǔn)的共享單車(chē)企業(yè)，應(yīng)積極通過(guò)獲取相應(yīng)資格的方式，享受稅收優(yōu)惠。與此相對(duì)應(yīng)的另外一部分不可忽視的費(fèi)用則是人力成本、車(chē)輛零配件維修費(fèi)、調(diào)度運(yùn)輸費(fèi)用等，這部分費(fèi)用是由共享單車(chē)的共享性和停取便捷的特征所導(dǎo)致的。尤其是近來(lái)媒體關(guān)于“單車(chē)墳?zāi)埂钡膱?bào)道，充分暴露出共享單車(chē)調(diào)度運(yùn)輸成本、維修成本等遠(yuǎn)高于單車(chē)自身成本的問(wèn)題。而且人力不足還將導(dǎo)致違停車(chē)輛不能及時(shí)收回，及市場(chǎng)重復(fù)投放的問(wèn)題，又構(gòu)成了一筆新的投入。

共享單車(chē)的技術(shù)仍處于不斷的發(fā)展完善之中，已投放車(chē)輛本身、密碼鎖及定位系統(tǒng)等的改良支出符合條件的應(yīng)予以資本化處理，同時(shí)將被替換部分的賬面價(jià)值予以扣除。而為了保證單車(chē)的正常使用而發(fā)生的后續(xù)維修管理、維修和維護(hù)費(fèi)用則應(yīng)當(dāng)予以費(fèi)用化，直接計(jì)入當(dāng)期損益。

共享單車(chē)以其停取便捷、隨時(shí)取用、移動(dòng)支付、價(jià)格低廉、綠色低碳等特點(diǎn)，開(kāi)創(chuàng)了一個(gè)全新的共享經(jīng)濟(jì)模式。但其行業(yè)規(guī)范尚不明確，為中國(guó)共享經(jīng)濟(jì)的良性發(fā)展以及金融監(jiān)管等帶來(lái)了挑戰(zhàn)。通過(guò)以摩拜單車(chē)、ofo共享單車(chē)等市場(chǎng)占有率大的單車(chē)品牌為例，探究共享單車(chē)會(huì)計(jì)核算存在的問(wèn)題與爭(zhēng)議，并提出相應(yīng)的見(jiàn)解，以供共享單車(chē)企業(yè)參考。

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F275.3

A

1005-913X（2017）11-0067-03

2017-08-06

孫 越(1987-)，女，黑龍江黑河人，會(huì)計(jì)師，碩士，研究方向：會(huì)計(jì)學(xué)。

王 旸］