□（河海大學財務(wù)處江蘇南京210098南京理工大學經(jīng)濟管理學院江蘇南京210094）

在經(jīng)歷了早期以部門之間或部門內(nèi)部相互“監(jiān)督”和“制衡”為主要特征的“內(nèi)部牽制”時期后，企業(yè)管理逐漸發(fā)展成以風險管理為主要內(nèi)容的現(xiàn)代內(nèi)部控制體系。而公司治理機制，作為一個公司的頂層設(shè)計，不僅監(jiān)督并激勵著公司高管團隊，同時也影響著公司內(nèi)部控制體系的運行。

由于歷史原因，我國的校辦企業(yè)（本文特指國內(nèi)高等院校以大股東的身份投資建立的具有獨立法人資格的全資、控股企業(yè)及企業(yè)化管理的經(jīng)濟實體）在內(nèi)部控制體系的設(shè)置和公司治理的設(shè)計上都存在著一定的特殊性。具體而言，高等院校除了在治理層面承擔校辦企業(yè)的股東職能之外，還在運營層面承擔了一定的監(jiān)督和管理職能，這就導致了校辦企業(yè)內(nèi)部控制的一個特殊問題，即校辦企業(yè)內(nèi)部控制流程不僅僅發(fā)生在企業(yè)之“內(nèi)”，還要延伸到校辦企業(yè)之“外”，讓企業(yè)也受到高校的監(jiān)督和管控。本文首先分析了校辦企業(yè)在內(nèi)部控制方面的問題現(xiàn)狀，然后從公司治理的視角分析了校辦企業(yè)內(nèi)部控制相關(guān)問題的成因，并相應地提出改善對策。

一、校辦企業(yè)內(nèi)部控制問題現(xiàn)狀

（一）內(nèi)部控制流程缺失

校辦企業(yè)內(nèi)部控制流程的缺失首先體現(xiàn)在校辦企業(yè)內(nèi)部控制文檔和制度的缺失。雖然某些校辦企業(yè)能夠按照現(xiàn)代企業(yè)的內(nèi)控要求設(shè)置完整合理的內(nèi)部控制流程，甚至能夠達到上市公司的內(nèi)控標準，然而，由于歷史原因，校辦企業(yè)在運營規(guī)模、競爭層次、行業(yè)類型、盈利能力以及成立年限等各個方面都有較大差異，目前依然有相當數(shù)量的校辦企業(yè)還處于較低的運營層次，其內(nèi)部控制嚴重依賴內(nèi)部權(quán)威的個人指令，而缺乏相應的制度安排。

其次，高校對于校辦企業(yè)監(jiān)督控制制度有待進一步完善。高校一方面是校辦企業(yè)的控股股東，另一方面，高校也會在一定程度上參與某些校辦企業(yè)的經(jīng)營管理。目前高校關(guān)于校辦企業(yè)的監(jiān)督制度主要還是集中在年底審計、重大事項匯報等措施，從而規(guī)避了高校作為股東的風險，對于企業(yè)經(jīng)營層面的控制和監(jiān)督等相關(guān)制度細節(jié)以及流程安排依然還有待進一步充實。

最后，校辦企業(yè)內(nèi)部控制流程不能完整地覆蓋業(yè)務(wù)和監(jiān)督部門。由于校辦企業(yè)的特殊性，高校在很大程度上充當了監(jiān)督人（包括治理監(jiān)督和運營監(jiān)督）的角色，然而企業(yè)和高校畢竟隸屬于不同的法律實體，一方面，企業(yè)內(nèi)部控制流程一般跟隨其業(yè)務(wù)流程，在企業(yè)內(nèi)部終止，不會延伸到高校相應管理部門；另一方面，高校監(jiān)督流程又很難嵌入到企業(yè)內(nèi)部之中，從而導致了監(jiān)督和運營之間的斷裂，內(nèi)部控制無法做到端到端的全程覆蓋。

（二）內(nèi)部控制流程失效

在校辦企業(yè)經(jīng)營管理的某些關(guān)鍵流程上，例如費用審批報銷、現(xiàn)金管理等，雖然對于大部分校辦企業(yè)而言，相應的制度和內(nèi)控流程也比較健全，并且在制度建設(shè)上完成了與高校相關(guān)部門之間的對接，但是依然存在內(nèi)部控制失效的風險。

第一，是內(nèi)控響應滯后的風險。由于隸屬不同法律實體，校辦企業(yè)對其業(yè)務(wù)部門的管控一般先發(fā)生在企業(yè)內(nèi)部，待整體流程走完后，才會進入高校相關(guān)部門。例如費用報銷，雖然有相關(guān)的制度規(guī)范校辦企業(yè)的報銷額度和范圍，但是由于校辦企業(yè)有一整套的財務(wù)體系，也有獨立的財權(quán)，因此當發(fā)生報銷時校辦企業(yè)會“先斬后奏”，待流程和文檔傳遞到高校時，“控制”實際變成了“備案”。

第二，是內(nèi)控失效未能正常反饋的風險。由于高校的監(jiān)督無法完整地嵌入校辦企業(yè)運營之中，因此高校也很難及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制是否失效。例如合同審批，按照內(nèi)部控制的要求，合同應該要由法務(wù)、財務(wù)和業(yè)務(wù)多部門會審之后才能交付簽約，然而這個流程由于牽涉多部門，在實際執(zhí)行時可能會簡化為由總經(jīng)理或者分管副總一人審批，甚至在合同已經(jīng)生效后，為了滿足內(nèi)部控制測試的要求再后續(xù)讓多個部門補簽字。類似這樣的內(nèi)控失效，很難在事后通過內(nèi)部控制測試發(fā)現(xiàn)，并且如果一旦產(chǎn)生損失，由于合同對外已經(jīng)生效，也很難加以補救。

第三，是其他內(nèi)控失效的風險，包括系統(tǒng)性內(nèi)控失效和偶發(fā)性內(nèi)控失效。系統(tǒng)性內(nèi)控失效表現(xiàn)為高校為了推行校辦企業(yè)內(nèi)部控制流程，可能會一刀切地要求下屬校辦企業(yè)執(zhí)行某些內(nèi)控流程，但是校辦企業(yè)之間差異較大，很多小規(guī)模校辦企業(yè)由于資源限制，缺乏相應的崗位分離措施和歸口管控程序，這導致在大型校辦企業(yè)行之有效的流程，放到小型校辦企業(yè)卻有可能完全無法運行。偶發(fā)性內(nèi)控失效表現(xiàn)為人為疏忽、流程斷裂以及文檔遺失等。

二、公司治理視角下內(nèi)部控制疏漏成因分析

（一）公司治理邊界責權(quán)不清晰

與一般商業(yè)企業(yè)不同，校辦企業(yè)不僅僅受到大股東（高校）在治理層面的監(jiān)督，在經(jīng)營層面也受到一定的管理和控制。但是高校對企業(yè)的監(jiān)督在落地時，往往存在職權(quán)不清的問題，高校對校辦企業(yè)經(jīng)營層的監(jiān)督，究竟應該監(jiān)督到哪一層，是否要和企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)雙重覆蓋，等等問題都存在責權(quán)不清晰的問題。例如，高校財務(wù)處隸屬于高校，并不是企業(yè)的一個部門，因此高校的監(jiān)督如果從財務(wù)處落地，對企業(yè)而言就屬于外部監(jiān)督，但是，如果高校財務(wù)處的監(jiān)督職能要覆蓋企業(yè)的經(jīng)營流程，則必然又和企業(yè)內(nèi)部的內(nèi)控部門相重合，一個外部部門如何完成企業(yè)內(nèi)部部門完成的任務(wù)，對高校財務(wù)處來說是個不小的挑戰(zhàn)。

（二）公司治理主體能力不匹配

除了個別上市公司以外，大部分校辦企業(yè)治理機制并不完善。首先，高校與一般商業(yè)投資人創(chuàng)辦企業(yè)的目的不同，高校建立的校辦企業(yè)一部分是出于歷史需要，另一部分是為了促進科技成果產(chǎn)業(yè)化，所以高校創(chuàng)辦的校辦企業(yè)往往種類多樣、行業(yè)背景差異較大，而代表高校從治理層監(jiān)管校辦企業(yè)的管理人員，可能缺乏成熟的企業(yè)管理經(jīng)驗，缺少無形資產(chǎn)管理、投資戰(zhàn)略決策等專業(yè)知識及眼光，對校辦企業(yè)管理意識淡薄（吳榮順，2015），從而導致高校對校辦企業(yè)的治理效果差強人意，治理工作敷于表面，高校代表很難在公司重大決策上有獨立的專業(yè)判斷，因而也就往往順水推舟，董事會對高管的監(jiān)督也就慢慢流于形式。其次，校辦企業(yè)一般高校“一股獨大”，這也導致在董事會很難形成有效的制衡機制，特別是當高校的治理能力偏弱時，董事會事實上會淪為高管團隊的橡皮圖章。

（三）公司治理環(huán)境信息化程度不高

內(nèi)部控制與公司治理之間有著緊密的聯(lián)系 （李連華，2005），內(nèi)部控制是公司治理的基礎(chǔ)（謝志華，2007），而信息化又是內(nèi)部控制的重要手段。但是，一方面大部分高校本身的信息化程度較低，另一方面，校辦企業(yè)規(guī)模層次也參差不齊，這導致高校和校辦企業(yè)之間的溝通基本還停留于紙質(zhì)文檔傳送的階段，高校在經(jīng)營層面很難實時地對企業(yè)的運營進行監(jiān)控，而只能事后通過審計流程來監(jiān)管。ERP、OA等信息系統(tǒng)是現(xiàn)代工業(yè)企業(yè)落地其內(nèi)部控制流程的主要方式，而高校缺乏對校辦企業(yè)端到端信息系統(tǒng)的監(jiān)控乃至對接在很大程度上制約了高校的監(jiān)督和治理職能的發(fā)揮。

三、公司治理視角下校辦企業(yè)內(nèi)部控制改善對策

很多學者的研究表明，公司治理是內(nèi)部控制的環(huán)境要素，良好的公司治理是內(nèi)部控制正常運行的重要前提。公司治理最早于20世紀80年代由經(jīng)濟學家提出，有學者認為，公司治理是所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離，并且分離的交易費用足夠大，無法通過擬定契約而解決的情況下的必然產(chǎn)物（徐光華、沈弋，2012）。高校與校辦企業(yè)顯然也符合所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離的情況，所以公司治理是校辦企業(yè)繞不過的一個重要議題，同時，改善公司治理也有利于提升校辦企業(yè)的內(nèi)部控制水平，加強高校對校辦企業(yè)的監(jiān)控能力。以下將從四個方面提出校辦企業(yè)內(nèi)部控制優(yōu)化對策。

（一）優(yōu)化治理層人員知識結(jié)構(gòu)

高校對校辦企業(yè)的監(jiān)督本質(zhì)上依然是股東對經(jīng)營團隊的監(jiān)督，作為高校資方代表的人員需要具備相應校辦企業(yè)所從事行業(yè)的業(yè)務(wù)知識，否則無法在董事會審核企業(yè)戰(zhàn)略方案的合理性；此外，還需要擁有一定現(xiàn)代企業(yè)管理的知識儲備，這能從根本上提升校辦企業(yè)對內(nèi)部控制的重視程度，也能協(xié)助企業(yè)優(yōu)化其內(nèi)部控制流程。

（二）優(yōu)化治理層人員配置

高校對于某些重要程度高、風險較大、需要實時監(jiān)控其運營及內(nèi)控規(guī)范性的企業(yè)，應該重新考慮校辦企業(yè)治理層甚至高管層的人員配置。例如，目前很多高校往往沒有實時監(jiān)督校辦企業(yè)的全流程運作情況，因此對于高風險校辦企業(yè)，有必要由其有相應業(yè)務(wù)知識的學校人員兼任，甚至委派至校辦企業(yè)，擔任其中的高級或者關(guān)鍵崗位，以保證高校對于內(nèi)部控制的政策能在企業(yè)得到貫徹。其實，這類方式也是很多商業(yè)投資機構(gòu)較為常用的監(jiān)控方式，例如由投資人委派人員擔任被投資公司的CFO，一方面可以隨時了解被投資公司的財務(wù)情況，另一方面，也是對被投資公司的智力支持。

（三）優(yōu)化治理層組織結(jié)構(gòu)

目前高校的校辦企業(yè)中，除了上市公司以外，很少有健全的獨立董事、監(jiān)事會以及審計委員會等完善的公司治理組織基礎(chǔ)。其中一個重要原因是建立健全的治理組織成本較高，而很多校辦企業(yè)規(guī)模較小，承擔不起完整的公司治理結(jié)構(gòu)所帶來的費用。但是，這也正是高校能夠發(fā)揮其共享資源優(yōu)勢的地方。一般高校都不止一個校辦企業(yè)，對于多個校辦企業(yè)，特別是業(yè)務(wù)種類較為接近的公司，高?？梢詮闹卫斫Y(jié)構(gòu)上考慮讓其共享一套治理班底，這樣小型公司則能通過“搭便車”的方式得到完整的公司治理組織結(jié)構(gòu)的支持。

（四）優(yōu)化治理層信息環(huán)境

目前雖然高校大都已經(jīng)建立了基礎(chǔ)的會計電算化系統(tǒng)，但是距離現(xiàn)代企業(yè)的信息化要求還很遠（董再英，2015）。數(shù)據(jù)處理依靠Excel，核算系統(tǒng)功能簡單，很多部門之間的溝通依然通過口頭傳達、紙質(zhì)文檔和電子郵件，這些簡單的信息傳遞方式大都不具備監(jiān)控的功能。治理層對管理層的監(jiān)控，如果能夠建筑

在現(xiàn)代信息化工具的基礎(chǔ)上，不但能夠節(jié)省成本，提升監(jiān)管效率，而且由于信息化工具本身也是監(jiān)控的組成部分，因此也能大大強化監(jiān)控效用。