宋海濤（副教授），周 航（教授）

支持工業(yè)碳足跡管理的管理會計績效評價體系設(shè)計

宋海濤1（副教授），周 航2（教授）

工業(yè)企業(yè)碳足跡管理運作的效率，直接影響著工業(yè)企業(yè)的生存和發(fā)展。到2020年，我國單位國內(nèi)生產(chǎn)總值二氧化碳排放將比2005年下降40%～45%，并作為約束性指標(biāo)納入國民經(jīng)濟和社會發(fā)展的中長期規(guī)劃。將碳足跡管理的績效評價內(nèi)嵌于工業(yè)企業(yè)績效評價體系中，運用BSC業(yè)績評價工具，從評價功能、方法和指標(biāo)三個方面進(jìn)行績效評價體系設(shè)計，這對于工業(yè)企業(yè)合理構(gòu)建管理會計績效評價體系、提高碳足跡管理效率具有重要意義。

工業(yè)碳足跡；管理會計；績效評價；BSC

支持工業(yè)碳足跡管理的管理會計績效評價體系設(shè)計，是從管理會計評價功能和方法的角度，對工業(yè)生產(chǎn)活動未來碳排放成本對企業(yè)績效的影響進(jìn)行評價。它將工業(yè)碳足跡因素融入原有的管理會計績效體系中，客觀地對工業(yè)碳足跡管理進(jìn)行評價，從而不斷提高工業(yè)碳足跡管理的水平。企業(yè)為追求高利潤率會主動尋求降低碳成本的方法，使清潔能源開發(fā)、轉(zhuǎn)變能源結(jié)構(gòu)成為企業(yè)新的利潤增長點。

一、工業(yè)碳足跡管理的管理會計績效評價功能設(shè)計

本文對工業(yè)碳足跡管理的管理會計績效評價功能的設(shè)計，如圖1所示。

支持工業(yè)碳足跡管理的管理會計績效評價功能，以工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中碳排放收集與會計核算為基礎(chǔ)，運用平衡計分卡（BSC）這種戰(zhàn)略績效評價體系，從財務(wù)、顧客、業(yè)務(wù)流程及創(chuàng)新與學(xué)習(xí)四個維度進(jìn)行工業(yè)碳足跡管理的績效評價。支持工業(yè)碳足跡管理的管理會計績效評價功能，采用BSC績效評價體系，設(shè)置目標(biāo)層、準(zhǔn)則層、指標(biāo)層，對三個層級的說明如下：①目標(biāo)層設(shè)計，以工業(yè)碳足跡管理微觀目標(biāo)第一層次即公司層（企業(yè)層）工業(yè)碳足跡管理目標(biāo)為主體，融入管理會計對工業(yè)碳足跡的計量、分析、規(guī)劃和控制功能，最終為提高工業(yè)企業(yè)利潤、實現(xiàn)工業(yè)企業(yè)的價值增值做出貢獻(xiàn)。②準(zhǔn)則層設(shè)計，仍然采用BSC傳統(tǒng)的四個維度，在每一個維度均設(shè)計基于工業(yè)碳足跡的評價指標(biāo)。較傳統(tǒng)的BSC四個維度權(quán)重的設(shè)置不同，該體系下業(yè)務(wù)流程、創(chuàng)新與學(xué)習(xí)兩個維度的比重有所提高（本文未涉及比重的計算）。③指標(biāo)層設(shè)計，在保持原有每個維度評價指標(biāo)的基礎(chǔ)上，依據(jù)工業(yè)企業(yè)生命周期的碳足跡管理需求，設(shè)計各維度的碳足跡管理評價指標(biāo)，將碳足跡管理評價指標(biāo)滲透到企業(yè)績效評價的各個環(huán)節(jié)中，從而為客觀、公正、準(zhǔn)確地評價工業(yè)碳足跡管理績效提供準(zhǔn)確的決策支持。

二、工業(yè)碳足跡管理的管理會計績效評價方法設(shè)計

1.工業(yè)碳足跡管理的BSC基本框架。BSC是把企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)細(xì)化為多樣的、相互聯(lián)系的具體目標(biāo)，然后把目標(biāo)分解成多項指標(biāo)的多元績效評價系統(tǒng)，并計算出各指標(biāo)的相對重要性及評價值，最后從企業(yè)財務(wù)、客戶、業(yè)務(wù)流程、創(chuàng)新與學(xué)習(xí)的多個層面綜合審視自身業(yè)績，在短期與長期目標(biāo)、財務(wù)和非財務(wù)指標(biāo)、滯后和領(lǐng)先指標(biāo)、外部和內(nèi)部業(yè)績指標(biāo)方面，進(jìn)行全方位衡量，實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)與績效指標(biāo)的有機結(jié)合。對工業(yè)碳足跡管理的績效評價，采用BSC績效評價方法，在每一個維度引入工業(yè)碳足跡管理的影響因素，這是對BSC內(nèi)容的擴充，也是將工業(yè)碳足跡管理提升到企業(yè)戰(zhàn)略管理高度的必然要求。

（1）財務(wù)維度。目標(biāo)是解決“考慮工業(yè)碳足跡管理的財務(wù)應(yīng)該如何設(shè)置”問題。工業(yè)碳足跡管理離不開資金的合理配置，資金的支持和工業(yè)碳足跡管理效益正相關(guān)，將工業(yè)碳足跡納入財務(wù)評價維度，主要考核碳足跡管理投入與產(chǎn)出的關(guān)系，從而為工業(yè)企業(yè)有效利用資金進(jìn)行碳足跡管理提供財務(wù)數(shù)據(jù)。

圖1 管理會計績效評價功能設(shè)計

（2）客戶維度。目標(biāo)是解決“為實現(xiàn)減排目標(biāo)，產(chǎn)品對顧客應(yīng)如何安排”的問題。隨著環(huán)保理念深入人心，綠色消費、綠色出行日益盛行，環(huán)保、低碳的產(chǎn)品和服務(wù)成為客戶的選擇依據(jù)。為了適應(yīng)顧客消費觀念的轉(zhuǎn)變，工業(yè)企業(yè)必須從兩個方面著手：①綠色生產(chǎn)過程；②生產(chǎn)綠色產(chǎn)品。通過清潔生產(chǎn)和生產(chǎn)清潔產(chǎn)品，提高客戶對企業(yè)環(huán)保的滿意度。

（3）業(yè)務(wù)流程維度。目標(biāo)是解決“滿足相關(guān)者利益最大化，內(nèi)部作業(yè)流程應(yīng)如何設(shè)置”的問題。加強工業(yè)碳足跡管理，實現(xiàn)工業(yè)企業(yè)價值增值，關(guān)鍵依靠內(nèi)部業(yè)務(wù)流程的重構(gòu)。以綠色、節(jié)能、低碳的清潔生產(chǎn)方式，實現(xiàn)工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)過程的零污染排放。

（4）創(chuàng)新與學(xué)習(xí)維度。目標(biāo)是解決“應(yīng)如何保持可持續(xù)發(fā)展和改善工業(yè)生產(chǎn)能力”的問題。創(chuàng)新與學(xué)習(xí)是企業(yè)永葆生機的動力源泉，重視對企業(yè)員工環(huán)保意識和環(huán)保素質(zhì)的培養(yǎng)，使環(huán)保觀念扎根生產(chǎn)各環(huán)節(jié)，形成工業(yè)管理和生產(chǎn)過程的環(huán)保自律行為，進(jìn)而形成長效環(huán)保機制。

2.工業(yè)碳足跡管理的BSC戰(zhàn)略地圖。根據(jù)工業(yè)企業(yè)碳足跡管理目標(biāo)，分層繪制工業(yè)企業(yè)碳足跡管理戰(zhàn)略地圖，如圖2所示。

（1）財務(wù)層面。以工業(yè)企業(yè)價值最大化為目標(biāo)，要實現(xiàn)該目標(biāo)需要做好四個方面的工作，即降低碳排放成本、提高碳資產(chǎn)使用率、提高碳資產(chǎn)盈利能力、擴大低碳產(chǎn)品市場占有率。

（2）客戶層面。擴大工業(yè)企業(yè)產(chǎn)品的市場份額需要從低碳營銷策略和價值顧客數(shù)量兩個方面入手，而企業(yè)現(xiàn)有顧客和新顧客的數(shù)量及產(chǎn)品的功能、品牌價值、產(chǎn)品質(zhì)量和服務(wù)質(zhì)量又同時影響著顧客滿意度和價值顧客數(shù)量。環(huán)境問題引起的客戶投訴又會使得工業(yè)企業(yè)不斷提高其產(chǎn)品質(zhì)量，從而提升顧客的滿意度，進(jìn)而促進(jìn)產(chǎn)品市場占有率的擴大。

（3）業(yè)務(wù)流程層面。主要從四個方面加強對工業(yè)企業(yè)碳足跡的管理：原材料及能源消耗、工業(yè)生產(chǎn)過程、產(chǎn)品的銷售分配和使用以及產(chǎn)品收回處置。通過對每一個階段工業(yè)碳足跡的捕捉，來降低工業(yè)碳排放。

（4）創(chuàng)新與學(xué)習(xí)層面。從人力資本、信息資本、組織資本三個方面來提升工業(yè)企業(yè)的創(chuàng)新與學(xué)習(xí)水平。人力資本以提升與整合戰(zhàn)略執(zhí)行能力為目標(biāo)，建立環(huán)保崗位儲備計劃；信息資本以建設(shè)高效碳足跡信息系統(tǒng)為目標(biāo)，促進(jìn)碳足跡信息共享；組織資本以塑造節(jié)能減排的企業(yè)文化為目標(biāo)，促進(jìn)工業(yè)企業(yè)碳足跡管理與企業(yè)整體協(xié)調(diào)一致發(fā)展。

圖2 工業(yè)碳足跡管理的BSC戰(zhàn)略地圖

三、基于BSC的工業(yè)碳足跡管理績效綜合評價指標(biāo)體系設(shè)計

1.財務(wù)維度的工業(yè)碳足跡管理績效評價指標(biāo)設(shè)計。財務(wù)維度是BSC四個維度中的核心維度。建立工業(yè)碳足跡管理的財務(wù)評價維度，從碳足跡管理的償債能力、盈利能力、營運能力和發(fā)展能力四個方面對工業(yè)碳足跡管理進(jìn)行財務(wù)評價，這是工業(yè)碳足跡管理的出發(fā)點也是其最終歸宿。設(shè)計基于BSC的工業(yè)碳足跡管理績效評價財務(wù)維度，沿用傳統(tǒng)財務(wù)維度指標(biāo)設(shè)計思路，設(shè)計出碳排放負(fù)債率、碳排放收益率、碳排放周轉(zhuǎn)率和碳排放增長率四個類別的環(huán)保指標(biāo)，如表1所示。

表1 工業(yè)碳足跡管理的財務(wù)維度指標(biāo)

2.顧客維度的工業(yè)碳足跡績效評價指標(biāo)設(shè)計。顧客維度是BSC四個維度中的重心維度。在客戶至上的時代，企業(yè)只有更好地向客戶提供所需的產(chǎn)品和服務(wù)，滿足客戶需要，才能在保持現(xiàn)有客戶的同時，拓展更多的新客戶，從而提高企業(yè)市場競爭力，創(chuàng)造更好的經(jīng)濟效益。從客戶維度考核工業(yè)企業(yè)碳足跡管理績效，是非財務(wù)績效評價中的一個重要方面。為建設(shè)社會主義生態(tài)文明，建設(shè)環(huán)境友好型企業(yè)，必須把碳足跡評價指標(biāo)納入客戶維度中，具體環(huán)保指標(biāo)如表2所示。

表2 工業(yè)碳足跡管理的顧客維度指標(biāo)

3.業(yè)務(wù)流程維度的工業(yè)碳足跡績效評價指標(biāo)設(shè)計。業(yè)務(wù)流程維度是BSC四個維度中的基礎(chǔ)維度。企業(yè)財務(wù)業(yè)績的實現(xiàn)、客戶各種需求的滿足，都需要依靠企業(yè)內(nèi)部的良好經(jīng)營來支持。因此，應(yīng)考慮工業(yè)碳足跡對內(nèi)部業(yè)務(wù)流程的影響，改善企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)流程，提高企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營效率，注重“清潔生產(chǎn)”方式的執(zhí)行，實現(xiàn)節(jié)能、降耗、減排，實施生產(chǎn)全過程的污染防控。該維度環(huán)保指標(biāo)分為環(huán)境經(jīng)營與碳資產(chǎn)效率兩類，具體如表3所示。

表3 工業(yè)碳足跡管理的業(yè)務(wù)流程維度指標(biāo)

4.創(chuàng)新與學(xué)習(xí)維度的工業(yè)碳足跡管理績效評價指標(biāo)設(shè)計。創(chuàng)新與學(xué)習(xí)維度是BSC四個維度中的發(fā)展動力維度，反映的是一個組織為創(chuàng)造和保持長期的成長和發(fā)展所必需的基礎(chǔ)性投資的狀況，是確立未來成功的關(guān)鍵因素。員工是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的主體，是企業(yè)的血液。為保持新鮮血液，就要不斷促進(jìn)員工學(xué)習(xí)與成長。為促進(jìn)企業(yè)節(jié)能減排，實現(xiàn)工業(yè)企業(yè)的綠色發(fā)展，應(yīng)當(dāng)把低碳經(jīng)營理念深入貫徹到學(xué)習(xí)與成長維度中，該維度的環(huán)保指標(biāo)如表4所示。

表4 工業(yè)碳足跡管理的創(chuàng)新與學(xué)習(xí)維度指標(biāo)

四、結(jié)論

工業(yè)企業(yè)碳足跡管理的績效評價是多視角、多維度的綜合評價，評價指標(biāo)的設(shè)計僅僅是工業(yè)碳足跡管理績效綜合評價的基礎(chǔ)依據(jù)。對每個評價指標(biāo)確定其相對重要程度，即權(quán)重，才是最為關(guān)鍵的一個步驟。受限于篇幅，本文不再闡述如何運用AHP方法確定各指標(biāo)權(quán)重的問題?；贐SC的工業(yè)碳足跡管理的管理會計績效評價體系設(shè)計，是對管理會計支持工業(yè)碳足跡計量、分析、規(guī)劃、控制四個管理功能和方法的補充和完善。如何正確運用會計語言對捕捉到的工業(yè)碳足跡進(jìn)行確認(rèn)、計量和披露，從而為工業(yè)企業(yè)決策提供及時、準(zhǔn)確、客觀的會計信息，將是未來一個重要的研究方向。

陸云芝．低碳經(jīng)濟視角下的管理會計框架調(diào)整［J］．財會月刊，2013（18）．

鄭立群，畢立鳳，夏慶．基于平衡計分卡和綠色EVA的企業(yè)融入型環(huán)境業(yè)績評價［J］．統(tǒng)計與決策，2009（7）．

宋海濤．工業(yè)碳足跡管理的管理會計功能與方法研究［D］．哈爾濱：哈爾濱商業(yè)大學(xué)，2016．

F23

A

1004-0994（2017）31-0028-4

作者單位：1.哈爾濱金融學(xué)院，哈爾濱150030；2.哈爾濱商業(yè)大學(xué)，哈爾濱150028