黃雨琪

摘要：不同于最初的會(huì)計(jì)選擇和強(qiáng)制性會(huì)計(jì)選擇變更，企業(yè)自發(fā)性的會(huì)計(jì)選擇變更往往會(huì)造成影響極為深遠(yuǎn)經(jīng)濟(jì)后果，投資者、債權(quán)人、政府、企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、稅收等都屬于這一后果的影響范疇，為此文章就會(huì)計(jì)選擇變更的動(dòng)因及經(jīng)濟(jì)后果分析展開(kāi)了具體研究，希望這一內(nèi)容能夠?yàn)橄嚓P(guān)上市企業(yè)帶來(lái)一定啟發(fā)。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)選擇變更；經(jīng)濟(jì)后果；動(dòng)因

受經(jīng)濟(jì)環(huán)境不確定性與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜多樣的影響，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則往往存在著自身的不完備特性，這也是企業(yè)具備會(huì)計(jì)政策和方法選擇權(quán)的原因。對(duì)于企業(yè)的會(huì)計(jì)政策和方法選擇權(quán)來(lái)說(shuō)，這種選擇權(quán)本身是為了保證企業(yè)財(cái)務(wù)狀況等信息能夠在會(huì)計(jì)支持下實(shí)現(xiàn)更好反映，但很多時(shí)候企業(yè)管理層卻將這種選擇權(quán)作為自身盈余管理、維護(hù)利益的工具，而這種變更也將為投資者的正確決策產(chǎn)生巨大影響，為了能夠更為深入明晰這一影響，正是本文基于會(huì)計(jì)選擇變更的動(dòng)因及經(jīng)濟(jì)后果分析展開(kāi)具體研究的原因所在。

一、會(huì)計(jì)選擇及其變更的概念界定

（一）會(huì)計(jì)選擇的概念及分類(lèi)

早在20世紀(jì)90年代，我國(guó)學(xué)者便開(kāi)始就會(huì)計(jì)選擇展開(kāi)相關(guān)研究，雖然這類(lèi)研究大多結(jié)合會(huì)計(jì)政策展開(kāi)，但從中我們還是能夠較為深入了解會(huì)計(jì)選擇，即經(jīng)理人員在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和最終報(bào)告的過(guò)程中所采用的具體會(huì)計(jì)原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。對(duì)于會(huì)計(jì)選擇來(lái)說(shuō)，其本身能夠依據(jù)主體的不同與選擇內(nèi)容的不同進(jìn)行分類(lèi)，其中依據(jù)主體不同的分類(lèi)能夠得到宏觀會(huì)計(jì)選擇和微觀會(huì)計(jì)選擇，而根據(jù)選擇內(nèi)容的不同則能夠得到會(huì)計(jì)政策選擇和會(huì)計(jì)估計(jì)選擇。

（二）會(huì)計(jì)選擇變更的概念

對(duì)于會(huì)計(jì)選擇變更來(lái)說(shuō)，監(jiān)管部門(mén)在會(huì)計(jì)制度與規(guī)范制定時(shí)為會(huì)計(jì)主體留有的選擇權(quán)是這一會(huì)計(jì)變更實(shí)現(xiàn)的前提，這種選擇權(quán)使得企業(yè)本身能夠選擇最為適合自身的會(huì)計(jì)處理程序和方法，企業(yè)本身的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量就將由此實(shí)現(xiàn)更為精準(zhǔn)的表達(dá)。不過(guò)在企業(yè)宏觀經(jīng)濟(jì)和企業(yè)外部環(huán)境等因素的影響下，企業(yè)的會(huì)計(jì)選擇往往不能較好滿足各類(lèi)變化，這時(shí)企業(yè)就需要進(jìn)行會(huì)計(jì)選擇的變更，而結(jié)合相關(guān)文獻(xiàn)資料本文將會(huì)計(jì)選擇視作企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)初始會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)的二次選擇。

二、我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)選擇變更的現(xiàn)狀

（一）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的規(guī)定

會(huì)計(jì)估計(jì)變更指的是企業(yè)對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整，這一會(huì)計(jì)估計(jì)變更本身需要在特殊條件下才可以具體展開(kāi)，我國(guó)政府對(duì)這種特殊條件進(jìn)行了明確劃分，即企業(yè)所依賴基礎(chǔ)發(fā)生變化、企業(yè)在新信息與經(jīng)驗(yàn)支持下需要調(diào)整以往的會(huì)計(jì)估計(jì)。

（二）會(huì)計(jì)政策變更的規(guī)定

會(huì)計(jì)政策變更指的是企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由原來(lái)采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為，在我國(guó)相關(guān)規(guī)定中企業(yè)并不具備隨意更改會(huì)計(jì)政策的權(quán)力，但在國(guó)家統(tǒng)一要求下與會(huì)計(jì)政策變更將實(shí)現(xiàn)更可靠會(huì)計(jì)信息提供下，企業(yè)才允許進(jìn)行會(huì)計(jì)政策的變更。

（三）會(huì)計(jì)估計(jì)變更與會(huì)計(jì)政策變更的區(qū)別與聯(lián)系

對(duì)于我國(guó)的會(huì)計(jì)估計(jì)變更與會(huì)計(jì)政策變更來(lái)說(shuō)，雖然二者都在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中做出了明確的規(guī)定，但二者本身對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響有限這一實(shí)際不能被我們忽略，為此我們需要明晰會(huì)計(jì)估計(jì)變更與會(huì)計(jì)政策變更的區(qū)別與聯(lián)系，并將二者結(jié)合起來(lái)進(jìn)行本身研究，這樣才能夠保證本文研究具備的較高實(shí)際價(jià)值。具體來(lái)說(shuō)，兩種變更本身存在著諸多共同與不同之處，但由于很多時(shí)候一種變更不能滿足相關(guān)企業(yè)目的，這就使得企業(yè)可通過(guò)應(yīng)用兩種變更實(shí)現(xiàn)當(dāng)期利潤(rùn)的增加，企業(yè)本身可能面臨的虧損也將由此實(shí)現(xiàn)較好避免。

（四）我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)選擇變更的基本情況

為了能夠更為深入完成本文研究，我們還需要明晰我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)選擇變更的基本情況，為此筆者調(diào)查了2014～2016年間我國(guó)滬深兩市股上市公司的會(huì)計(jì)選擇變更情況，而這一調(diào)查中我們能夠清楚發(fā)現(xiàn)變更固定資產(chǎn)折舊方法、變更無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)年限等屬于最為常見(jiàn)的企業(yè)會(huì)計(jì)選擇變更目的。

總的來(lái)說(shuō)，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)與社會(huì)的快速發(fā)展，我國(guó)上市公司的數(shù)量正在不斷增多，這就使得會(huì)計(jì)選擇變更的企業(yè)數(shù)量在近幾年呈現(xiàn)出明顯的發(fā)展趨勢(shì)，但這一發(fā)展中會(huì)計(jì)估計(jì)變更相較于會(huì)計(jì)政策變更往往能夠更好得到企業(yè)的青睞，這主要是由于會(huì)計(jì)估計(jì)變更可以選擇的范圍遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于會(huì)計(jì)政策變更所致。

三、會(huì)計(jì)選擇變更的動(dòng)因及經(jīng)濟(jì)后果

為了能夠更為深入完成本文就會(huì)計(jì)選擇變更展開(kāi)的相關(guān)研究，我們還需要對(duì)會(huì)計(jì)選擇變更的動(dòng)因及經(jīng)濟(jì)后果展開(kāi)具體研究，而為了保證這一研究具備較高現(xiàn)實(shí)意義，本文選擇了中海發(fā)展股份有限公司作為研究對(duì)象。

（一）中海發(fā)展股份有限公司概述

由于中海發(fā)展股份有限公司所處行業(yè)的不景氣，這就使得該企業(yè)曾長(zhǎng)期處于虧損狀態(tài)，為此中海發(fā)展股份有限公司在2012年展開(kāi)了自身會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更，這其中會(huì)計(jì)政策變更主要包括應(yīng)用公允價(jià)值模式進(jìn)行投資性房地產(chǎn)計(jì)量、結(jié)合投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值調(diào)整賬面價(jià)值，而會(huì)計(jì)估計(jì)變更則主要包括運(yùn)輸船舶使用壽命上限提升3年、新造船舶預(yù)計(jì)使用壽命上調(diào)3年、船舶凈殘值提升290美元/噸。

（二）會(huì)計(jì)選擇變更的動(dòng)因

中海發(fā)展股份有限公司本身開(kāi)展了自身會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更，而這些變更展開(kāi)的動(dòng)因就可以概括為盈余管理、高管薪酬、融資先導(dǎo)等三個(gè)方面。

1. 盈余管理

對(duì)于盈余管理這一動(dòng)因來(lái)說(shuō)，這一動(dòng)因本身源于會(huì)計(jì)選擇變更具備的較強(qiáng)主觀性，而也正是這種主觀性使得中海發(fā)展股份有限公司在2012實(shí)現(xiàn)了自身的扭虧，這種扭虧的實(shí)現(xiàn)本身與中海發(fā)展股份有限公司同時(shí)應(yīng)用會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更也有著較為緊密的聯(lián)系。總的來(lái)說(shuō)，在盈余管理這一動(dòng)因的影響下，中海發(fā)展股份有限公司雖然真實(shí)業(yè)績(jī)并沒(méi)有改變，但其實(shí)現(xiàn)的游離在企業(yè)真實(shí)業(yè)績(jī)外財(cái)富的轉(zhuǎn)移，也使得中海發(fā)展股份有限公司較好解決了自身面臨的退市危機(jī)。

2. 高管薪酬endprint

對(duì)于高管薪酬這一動(dòng)因來(lái)說(shuō)，中海發(fā)展股份有限公司施行了薪酬與企業(yè)利潤(rùn)指標(biāo)相掛鉤的制度，這就使得管理層在薪酬契約的支持下得以與企業(yè)發(fā)展經(jīng)營(yíng)績(jī)效緊密結(jié)合在一起，這就使得管理層很可能為了獲取高額報(bào)酬，進(jìn)行中海發(fā)展股份有限公司會(huì)計(jì)選擇的變更。

3. 融資先導(dǎo)

對(duì)于融資先導(dǎo)這一動(dòng)因來(lái)說(shuō)，該動(dòng)因主要源于中海發(fā)展股份有限公司先借款、發(fā)行公司債券融資70億元的的措施。在中海發(fā)展股份有限公司的融資中，會(huì)計(jì)選擇變更本身對(duì)于企業(yè)利潤(rùn)提升、業(yè)績(jī)改善帶來(lái)了較為積極的影響，這就使得中海發(fā)展股份有限公司的資產(chǎn)負(fù)債率較好降低，其自身的融資也因此實(shí)現(xiàn)展開(kāi)，中海發(fā)展股份有限公司也由此脫離了被ST、退市的危機(jī)。

（三）會(huì)計(jì)選擇變更的經(jīng)濟(jì)后果

對(duì)于中海發(fā)展股份有限公司會(huì)計(jì)選擇變更的經(jīng)濟(jì)后果來(lái)說(shuō)，結(jié)合相關(guān)資料與上文研究，本文可以將這一經(jīng)濟(jì)后果概括為企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)改變、企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的提升、降低企業(yè)所需繳納所得稅費(fèi)用、企業(yè)管理層的薪酬變化、不關(guān)注企業(yè)真實(shí)狀況投資者的誤導(dǎo)、債權(quán)人的利益受到損害、政府的壓力降低、社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序的維護(hù)、證券市場(chǎng)股價(jià)的變更等方面，而結(jié)合這些方面的經(jīng)濟(jì)后果，我們就能夠更加直觀認(rèn)識(shí)到企業(yè)會(huì)計(jì)選擇變更蘊(yùn)含的恐怖效用。

在本文就會(huì)計(jì)選擇變更的動(dòng)因及經(jīng)濟(jì)后果分析展開(kāi)的研究中，筆者詳細(xì)論述了會(huì)計(jì)選擇及其變更的概念界定、我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)選擇變更的現(xiàn)狀、會(huì)計(jì)選擇變更的動(dòng)因及經(jīng)濟(jì)后果等內(nèi)容，而結(jié)合這一系列內(nèi)容我們能夠較為全面的了解會(huì)計(jì)選擇變更，希望這一認(rèn)知能夠?yàn)橄嚓P(guān)企業(yè)帶來(lái)一定幫助，并使其能夠在關(guān)注企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展的角度展開(kāi)具體的會(huì)計(jì)選擇變更，這樣才能夠會(huì)計(jì)選擇變更的效用實(shí)現(xiàn)更好發(fā)揮。

參考文獻(xiàn)：

[1]劉躍群.自愿性會(huì)計(jì)選擇變更的審計(jì)意見(jiàn)研究[J].財(cái)經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2010（06）.

[2]曹蕾.中國(guó)鋼鐵行業(yè)上市公司自發(fā)性會(huì)計(jì)選擇變更實(shí)證研究[D].江蘇大學(xué)，2009.

[3]劉珊.會(huì)計(jì)政策變更的契約動(dòng)因研究[D].重慶大學(xué)，2004.

[4]張子健.年報(bào)預(yù)約披露日變更、時(shí)機(jī)選擇與會(huì)計(jì)穩(wěn)健性——來(lái)自中國(guó)上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].經(jīng)濟(jì)與管理研究，2013（02）.

[5]皮建東.會(huì)計(jì)政策選擇及變更與企業(yè)稅負(fù)的相關(guān)關(guān)系研究[D].重慶大學(xué)，2013.

[6]莊莉，曹蕾，許良虎.上市公司會(huì)計(jì)估計(jì)變更的理論分析及實(shí)證研究[J].財(cái)會(huì)研究，2011（05）.

（作者單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)）endprint