張強(qiáng)

摘要：中共十八屆三中全會(huì)《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》中提出：“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)。建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制?！弊匀毁Y源會(huì)計(jì)、審計(jì)的研究成為理論界亟待研究解決的難題。本文從自然資源概念入手，探討了自然資源資產(chǎn)審計(jì)的意義、目標(biāo)和原則，具有一定現(xiàn)實(shí)意義。

關(guān)鍵詞：自然資源資產(chǎn) 審計(jì)

目前，自然資源審計(jì)正在向著目標(biāo)多元化方向發(fā)展，其覆蓋的范圍正在逐步擴(kuò)大，這一趨勢(shì)尤為明顯。自然資源審計(jì)作為一種專(zhuān)門(mén)審計(jì)，要求從資本和資源的配置和保護(hù)、利用的經(jīng)濟(jì)性、效果性以及可持續(xù)性等方面進(jìn)行評(píng)價(jià)，而目前有關(guān)自然資源的相關(guān)審計(jì)理論研究卻相當(dāng)匱乏，無(wú)法指導(dǎo)審計(jì)實(shí)踐。因此，對(duì)自然資源審計(jì)需要進(jìn)行深入研究。

一、自然資源資產(chǎn)的相關(guān)概念

（一）自然資源

1.定義

《辭?！穼?duì)自然資源的定義為：天然出現(xiàn)的自然物，并且是有使用意義的自然物，例如土地、礦產(chǎn)、水、動(dòng)植物、大海等資源，是生存的原材料出處和分布場(chǎng)地。聯(lián)合國(guó)環(huán)境規(guī)劃署的定義為：于相當(dāng)?shù)臅r(shí)光和能力范圍內(nèi)，可以出現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效用，加強(qiáng)人類(lèi)目前及將來(lái)福祉的自然環(huán)境要素的總和。著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家于光遠(yuǎn)的定義為：自然資源是指自然界本身就有的、沒(méi)有經(jīng)過(guò)人類(lèi)改造的，例如土地、水、動(dòng)植物、能源和礦產(chǎn)等。狹義的自然資源僅僅是指實(shí)物性資源，就是在某些社會(huì)經(jīng)濟(jì)能力范圍內(nèi)可以發(fā)生生物價(jià)值或經(jīng)濟(jì)價(jià)值，進(jìn)而提升人類(lèi)目前或者以后生活品質(zhì)的自然物質(zhì)和天然能量的總和。廣義的自然資源卻是具體實(shí)物性自然資源以及舒適性自然資源的總稱(chēng)。對(duì)于自然資源，可將其分成森林、礦產(chǎn)、海洋、水資源等多種類(lèi)型。

2.特征

自然資源擁有可使用性、整體性、多變性、地區(qū)分布不均勻性和地域性等特征，它是人類(lèi)賴(lài)以生存和持續(xù)發(fā)展的物質(zhì)保障，更是國(guó)家財(cái)產(chǎn)來(lái)源，是國(guó)家提出能夠不斷向前進(jìn)步的重要依據(jù)之一。根據(jù)憲法第9條，礦藏、水流、森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等自然資源，都屬于國(guó)家所有，即全民所有（由法律規(guī)定屬于集體所有的森林等除外）。我國(guó)保證自然資源的合法使用，守護(hù)珍稀動(dòng)植物，嚴(yán)厲制止任意組織或個(gè)人通過(guò)各種方式搶占或損毀自然資源。

（二）自然資源資產(chǎn)

根據(jù)憲法的規(guī)定并且依照普通資產(chǎn)的定義，自然資源資產(chǎn)是指由國(guó)家所有的、可能將為全國(guó)百姓提供經(jīng)濟(jì)效益的、可以使用金錢(qián)衡量的自然界各類(lèi)物質(zhì)財(cái)產(chǎn)因素的總和，包含各類(lèi)自然資源財(cái)產(chǎn)和權(quán)利。一種自然資源在相同時(shí)間里達(dá)到與它財(cái)富要素權(quán)利相關(guān)的經(jīng)濟(jì)權(quán)力也許會(huì)為人民提供、與它財(cái)富要素權(quán)利的支出或效用可以可靠地衡量這兩個(gè)前提時(shí)，它就被當(dāng)作自然資源資產(chǎn)，而且應(yīng)當(dāng)計(jì)入自然資源資產(chǎn)負(fù)債表。

（三）自然資源資產(chǎn)審計(jì)

自然資源資產(chǎn)審計(jì)是指我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)依照法律對(duì)政府和相關(guān)單位治理、保障、開(kāi)辟和使用自然資源，防范、整治污染，保障及創(chuàng)建生態(tài)環(huán)境的行為，有關(guān)財(cái)政、財(cái)務(wù)收入支出的準(zhǔn)確、適當(dāng)、有用，實(shí)施審計(jì)督查和評(píng)估行為。具體來(lái)說(shuō)，自然資源資產(chǎn)審計(jì)應(yīng)當(dāng)把關(guān)心的重心放在資源開(kāi)辟運(yùn)用和生態(tài)環(huán)境整治保障資本籌備、分派、治理以及利用是不是確實(shí)、正當(dāng)、有效果，政策法規(guī)制度是否完善、實(shí)行是不是有效果，政府及其相關(guān)部門(mén)完成監(jiān)管等職責(zé)的狀況，各個(gè)監(jiān)管政策的實(shí)行現(xiàn)狀和它的成效，相關(guān)工程設(shè)立、監(jiān)管、運(yùn)作以及效率現(xiàn)狀上來(lái)。自然資源資產(chǎn)審計(jì)工作應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)從增進(jìn)資源可持續(xù)開(kāi)發(fā)使用、環(huán)境污染治理、生態(tài)環(huán)境建設(shè)等眾多方面展開(kāi)審計(jì)。

二、自然資源資產(chǎn)審計(jì)的意義

（一）自然資源資產(chǎn)審計(jì)是基于我國(guó)基本國(guó)情的客觀需要

盡管我國(guó)地大物博，自然資源種類(lèi)多樣，在世界上占重要位置，但是其種類(lèi)并不齊全，而且人均擁有量比世界平均水平低得多，多年以來(lái)形成的粗放型經(jīng)濟(jì)增加方法使得資源耗費(fèi)太多，環(huán)境污染嚴(yán)重，環(huán)境損壞相當(dāng)厲害，因此，把自然資源納入審計(jì)范圍已經(jīng)成為刻不容緩的舉措。隨著國(guó)家不斷向前進(jìn)步，資源和環(huán)境與經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的沖突越來(lái)越厲害，已經(jīng)在很大程度上影響了我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，危害到社會(huì)公眾的繁衍與生存健康。因此，國(guó)家有必要通過(guò)自然資源審計(jì)加強(qiáng)資源監(jiān)管，以適應(yīng)實(shí)際國(guó)情的需要，確保發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)施。

（二）自然資源資產(chǎn)審計(jì)是國(guó)家掌握自然資源信息的重要手段

自然資源審計(jì)并不單單是國(guó)家審計(jì)的一種方法，也是國(guó)家了解自然資源產(chǎn)權(quán)、使用效率和使用效果等相關(guān)信息的有用手段。經(jīng)過(guò)開(kāi)展有序的自然資源資產(chǎn)審計(jì)，可以為政府提供及時(shí)、完整和可靠的有關(guān)自然資源資產(chǎn)信息。政府以此信息為基礎(chǔ)，才能做出令社會(huì)公眾更加滿(mǎn)意的信息。

（三）自然資源資產(chǎn)審計(jì)是社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的重要保障

人類(lèi)社會(huì)在不斷進(jìn)步，經(jīng)濟(jì)也在持續(xù)向前發(fā)展，而這一切都以資源的消耗為前提和基礎(chǔ)。在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過(guò)程中，如果過(guò)度開(kāi)發(fā)和使用自然資源，將會(huì)造成環(huán)境污染與資源耗竭，社會(huì)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展將難以維系。因此，必須保護(hù)自然資源，從而推進(jìn)國(guó)家可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)施。自然資源審計(jì)作為國(guó)家經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的重要形式，對(duì)于推進(jìn)有限自然資源滿(mǎn)足社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的需求，并創(chuàng)造出更大的經(jīng)濟(jì)利益和社會(huì)利益，發(fā)揮著關(guān)鍵的保障作用。

（四）自然資源資產(chǎn)審計(jì)是強(qiáng)化對(duì)自然資源管控的有力方式

改革開(kāi)放以后，為了追求經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，國(guó)家采用大損耗、大投資的資源使用方式推動(dòng)了粗放型經(jīng)濟(jì)發(fā)展，加之國(guó)家自然資源監(jiān)管體制落后，致使大批資源被揮霍。目前，大力實(shí)施自然資源資產(chǎn)審計(jì)，可以推進(jìn)國(guó)家努力改變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式，也有利于加快推進(jìn)國(guó)家由資源節(jié)約型社會(huì)轉(zhuǎn)變?yōu)榄h(huán)境友好型社會(huì)的腳步，它可以在推進(jìn)社會(huì)提升資源使用效果方面體現(xiàn)重要意義。

三、自然資源資產(chǎn)審計(jì)目標(biāo)

目標(biāo)是人類(lèi)理性活動(dòng)所要達(dá)到的理想境地。自然資源資產(chǎn)審計(jì)作為一種人類(lèi)的理性活動(dòng)，也應(yīng)該有其明確的目標(biāo)。

（一）總體審計(jì)目標(biāo)

自然資源資產(chǎn)審計(jì)是國(guó)家實(shí)施的一種專(zhuān)門(mén)審計(jì)，是國(guó)家審計(jì)體系的一個(gè)組成部分，因此，它是國(guó)家審計(jì)“免疫系統(tǒng)”中的一個(gè)“子系統(tǒng)”，其目標(biāo)必須服從國(guó)家審計(jì)目標(biāo)，即自然資源資產(chǎn)審計(jì)的總體目標(biāo)是保護(hù)自然資源資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)完整，提高自然資源的使用效率，保證自然資源使用效果，落實(shí)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任，推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)。

（二）具體審計(jì)目標(biāo)

在自然資源資產(chǎn)總體審計(jì)目標(biāo)的引領(lǐng)下，在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中，需要完成以下具體審計(jì)目標(biāo)。第一，保證嚴(yán)格執(zhí)行自然資源資產(chǎn)的相關(guān)政策和法律法規(guī)；第二，保證順利實(shí)施各項(xiàng)具體的自然資源資產(chǎn)規(guī)劃；第三，保證規(guī)范使用自然資源資產(chǎn)資金；第四，保證自然資源資產(chǎn)管理部門(mén)和相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的有效履行。

四、自然資源資產(chǎn)審計(jì)原則

（一）法制性原則

自然資源審計(jì)必須把黨和國(guó)家的相關(guān)法律法規(guī)作為判別經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是不是符合相關(guān)規(guī)定的唯一指標(biāo)，在進(jìn)行督查、使用權(quán)力的時(shí)候，審計(jì)人員一定要將法律和政策作為依據(jù)，不同的情況采用不同的解決方法，審慎的對(duì)問(wèn)題提出恰到好處的解決方法，從而體現(xiàn)自然資源審計(jì)的公平性與公正性。

（二）針對(duì)性原則

自然資源資產(chǎn)包括土地、礦產(chǎn)、森林等不同的內(nèi)容，自然資源資產(chǎn)審計(jì)時(shí)需要審計(jì)人員針對(duì)不同的自然資源制訂具體的審計(jì)計(jì)劃，選擇具體的審計(jì)方法搜集適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，從而確保審計(jì)結(jié)論的可靠性。

（三）前瞻性原則

國(guó)家對(duì)自然資源進(jìn)行審計(jì)的目的是為了更完善地使用資源，并在更大程度上激發(fā)能力，因此更要注意在社會(huì)長(zhǎng)久和完整的福利下進(jìn)行思考，進(jìn)而解決人類(lèi)社會(huì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)步良好持久的需求。所以，自然資源審計(jì)并不僅僅是對(duì)目前和一部分效益來(lái)說(shuō)的評(píng)估，更有用的是對(duì)資源的將來(lái)使用狀況的預(yù)估，使其可以跟上經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展腳步。

（四）準(zhǔn)確性原則

因?yàn)樽匀毁Y源資產(chǎn)審計(jì)是針對(duì)過(guò)去或現(xiàn)在使用的資源進(jìn)行預(yù)估，以及將來(lái)可能要使用的天然資源提出的預(yù)估和測(cè)評(píng)，關(guān)系著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的許多方面，所以它提出的論斷和陳述一定要建立在這一原則的基礎(chǔ)之上，如果無(wú)法確切地評(píng)估現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)利益，就很有可能致使審計(jì)報(bào)告出現(xiàn)失誤。

（五）數(shù)量與質(zhì)量并重原則

自然資源資產(chǎn)是由品質(zhì)和數(shù)目組成的物質(zhì)，其組成和計(jì)量方法復(fù)雜，所以，自然資源資產(chǎn)審計(jì)時(shí)，必須堅(jiān)持?jǐn)?shù)量與質(zhì)量并重的原則，對(duì)自然資源資產(chǎn)進(jìn)行判別，才能夠得出全面的審計(jì)結(jié)論，給社會(huì)規(guī)劃提供有用的資源信息。

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（作者單位：中國(guó)港灣工程有限責(zé)任公司）