林永銳　鄭顯汶

摘 要 在我國，大多數(shù)雜交水稻種子加工成本間接費用的分攤傳統(tǒng)的加工量分配方法，這種方法簡單易懂但是卻無法真正體現(xiàn)出雜交水稻種子的加工成本，無法體現(xiàn)種子的加工效率，難以作為成本管理決策和產(chǎn)品定價提供支撐；作業(yè)成本法由于其核算與作業(yè)量掛鉤，更能體現(xiàn)出成本的相關(guān)性，更能為管理決策提供決策支持。本文通過對比分析，選取雜交水稻種子加工環(huán)節(jié)的間接費用分攤，來論證作業(yè)成本法在水稻種子加工成本核算中應(yīng)用能更加準確、科學(xué)體現(xiàn)雜交水稻種子加工成本核算，更加有利于企業(yè)成本管控和定價決策。

關(guān)鍵詞 作業(yè)成本法 架子加工 成本核算

一、傳統(tǒng)的雜交水稻種子加工成本核算及其局限

雜交水稻種子在田間生產(chǎn)結(jié)束收割后，需要進行進一步加工包裝后才可以對外銷售，具體的加工流程是：稱重→精選→分級→比重選→包衣包裝。

田間生產(chǎn)的原材料種子入庫后，在加工線上經(jīng)過稱重，精選去雜、分級，達到國家規(guī)定的種子標準后，按照銷售情況分批包衣包裝，產(chǎn)出庫存商品種子。加工階段發(fā)生的間接費用主要包括以下內(nèi)容：加工人員工資、福利費、基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險、生育保險、工傷保險、人身意外保險、住房公積金、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費、殘疾人保障基金、、遣散費、折舊、水電、燃料、差旅、運雜技術(shù)服務(wù)費、隔離費、防套購費等。

傳統(tǒng)的雜交水稻種子加工費用核算是直接計入當期費用或者是按照加工量進行分攤，比較普遍的是采用加工量進行分攤。按照加工量進行間接費用分攤，加工量越大，分配到的間接費用就越高。

單純與加工量掛鉤的間接費用分配方法，簡單方便操作，局限就是無法真正的反映出加工效率，無法跟種子的加工難度、復(fù)雜程度相關(guān)聯(lián)，難以準確的體現(xiàn)出各品種的加工過程中對企業(yè)資源的消耗情況。

二、作業(yè)成本法簡介及其與傳統(tǒng)的成本核算方法的比較

（一）作業(yè)成本法簡介

作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想是“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本（包括期間費用）作為產(chǎn)品（服務(wù)）消耗作業(yè)的成本同等地對待，拓寬了成本的計算范圍，使計算出來的產(chǎn)品（服務(wù)）成本更準確真實。

作業(yè)是成本計算的核心和基本對象，產(chǎn)品成本或服務(wù)成本是全部作業(yè)的成本總和，是實際耗用企業(yè)資源成本的終結(jié)。

作業(yè)成本法為成本信息、監(jiān)測經(jīng)營、資源決策、產(chǎn)品定價及組合決策等方面提供了完善的信息參考，受到了生產(chǎn)企業(yè)的廣泛青睞。自20世紀90年代以來，世界上許多先進的公司已經(jīng)實施作業(yè)成本法以改善原有的會計系統(tǒng)，增強企業(yè)的競爭力。

作業(yè)成本計算法不僅是一種成本計算方法，更是成本計算與成本管理的有機結(jié)合。作業(yè)成本計算法基于資源耗用的因果關(guān)系進行成本分配：根據(jù)作業(yè)活動耗用資源的情況，將資源耗費分配給作業(yè)；再依照成本對象消耗作業(yè)的情況，把作業(yè)成本分配給成本對象。

（二）作業(yè)成本法與傳統(tǒng)的成本核算法對比

總體上來看，在對直接費用的分配上，兩者無區(qū)別；在對間接費用（主要是制造費用）的分配上，兩者存在差異比較大。

傳統(tǒng)成本法對于間接費用的分攤分配直接以人工工時、機器工時或者產(chǎn)量作為分攤分配依據(jù)，分配的路徑是“資源-部門-產(chǎn)品”，這種方法簡單容易操作，主要適用于生產(chǎn)多樣性明顯，生產(chǎn)量小、技術(shù)要求高的產(chǎn)品成本分配偏低，而生產(chǎn)量大、技術(shù)要求低的產(chǎn)品成本分配偏高。

作業(yè)成本法對于間接費用的分攤分配就比較精細，很多工業(yè)企業(yè)已經(jīng)或多或少的采用此類辦法。按照作業(yè)成本法的要求，核算確認發(fā)生制造費用的一個或多個作業(yè)環(huán)節(jié)，如維修機器作業(yè)、搬運作業(yè)、質(zhì)量檢驗作業(yè)等，根據(jù)作業(yè)量的大小，將制造費用成本分配到各作業(yè)中，依據(jù)相應(yīng)的成本動因，如維修工時、搬運數(shù)量、檢查次數(shù)等將各作業(yè)中心的成本分配到成本對象。分配的路徑是“資源-作業(yè)-產(chǎn)品”，制造費用按照成本動因直接分配，避免了傳統(tǒng)成本計算法下的成本扭曲。

作業(yè)成本法的根本目的是消除作業(yè)過程中不增值或者多余的作業(yè)，以改進生產(chǎn)效率。

三、作業(yè)成本法在雜交水稻加工成本核算中的應(yīng)用

雜交水稻種子的加工過程主要報過搬運、拆包、封包、質(zhì)檢等費用，由于種子的質(zhì)量狀況、包裝要求、質(zhì)檢要求等不同，同樣的種子加工的難度、復(fù)雜程度可能存在較大的差異，如果簡單地按照加工量進行分攤分配間接費用，可能無法真正反映出加工過程的各個環(huán)節(jié)的工作效率。

按照作業(yè)成本法進行間接費用分攤核算則完全不同。首先加工工序劃分為不同的作業(yè)，將工序消耗的資源歸集到各作業(yè)中（作業(yè)中心），最后跟各個加工品種的作業(yè)數(shù)據(jù)進行分攤間接費用，這樣會更加反映加工過程的生產(chǎn)效率，更加有利于企業(yè)成本控制決策。

例如：2016年公司下半年加工費用和作業(yè)量統(tǒng)計如表1至表4。

把表1的加工費按表2、表3分攤至表4至表5。

從上表可以看出，兩種不同的核算方法差異比較大。與傳統(tǒng)成本核算法相比，作業(yè)成本法因其“相關(guān)性”提高而大大提升了成本信息的準確度，從而有利于企業(yè)利用成本信息進行管理決策。換個角度也可以看出，傳統(tǒng)成本核算系統(tǒng)的一個最主要缺陷就在于常常少計復(fù)雜的、低產(chǎn)量產(chǎn)品的成本，而多計高產(chǎn)量產(chǎn)品的成本，從而使成本信息不真實、不相關(guān)，影響到存貨計價不準確、產(chǎn)品線決策不正確、資源分配不合理、產(chǎn)品定價不符合實際等，并導(dǎo)致錯誤識別決策的關(guān)鍵因素而使企業(yè)忽略有利的競爭優(yōu)勢。

四、結(jié)語

作業(yè)成本法由于其核算的基礎(chǔ)是作業(yè)量，能夠體現(xiàn)出產(chǎn)品生產(chǎn)加工過程的資源消耗情況以及工作效率，故其對比傳統(tǒng)的成本核算方法在雜交水稻種子加工間接費用的核算過程中顯得更加科學(xué)、合理、準確，更有利于企業(yè)的成本管理決策，更加有助于企業(yè)的產(chǎn)品定價。

（作者單位為廣東省金稻種業(yè)有限公司）

參考文獻

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