陳艷

摘要：本文從行政事業(yè)單位的內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通以及內(nèi)部監(jiān)督等要素剖析小金庫(kù)產(chǎn)生的原因。行政事業(yè)單位小金庫(kù)問(wèn)題的防范與治理不僅要強(qiáng)化外部監(jiān)督體系，還需要完善內(nèi)部控制體系，把內(nèi)部控制五要素貫穿于內(nèi)部控制的建立、實(shí)施、評(píng)價(jià)與監(jiān)督的全過(guò)程，并從單位層面與業(yè)務(wù)層面內(nèi)控制度的健立健全、有效實(shí)施與評(píng)價(jià)和監(jiān)督等方面著手，構(gòu)建內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)防范體系，從根源上防止小金庫(kù)的產(chǎn)生。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制體系；小金庫(kù)；防范與治理

根據(jù)《設(shè)立“小金庫(kù)”和使用“小金庫(kù)”款項(xiàng)違法違紀(jì)行為政紀(jì)處分暫行規(guī)定》（監(jiān)察部令第19號(hào)），小金庫(kù)是指“違反法律法規(guī)及其他有關(guān)規(guī)定，應(yīng)列入而未列入符合單位規(guī)定賬簿的各項(xiàng)資金（含有價(jià)證券）及其形成的資產(chǎn)”。小金庫(kù)形式多種多樣，但大多通過(guò)隱瞞收入、虛列支出、篡改往來(lái)等形式進(jìn)行，它影響到行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息的真實(shí)可靠性，還會(huì)影響社會(huì)的和諧穩(wěn)定、誘發(fā)和滋生一系列腐敗問(wèn)題。小金庫(kù)的產(chǎn)生源于多個(gè)方面，其中行政事業(yè)單位內(nèi)控建設(shè)不到位、不完善是其產(chǎn)生的主要原因之一。在目前反腐新常態(tài)下，行政事業(yè)單位應(yīng)以小金庫(kù)治理為契機(jī)，將內(nèi)部控制五要素貫穿于內(nèi)部控制的建立、實(shí)施、評(píng)價(jià)與監(jiān)督等全過(guò)程，并分別從單位層面與業(yè)務(wù)層面著手，構(gòu)建內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)防范體系，從根源上防治“小金庫(kù)”的產(chǎn)生。

一、從內(nèi)部控制角度剖析小金庫(kù)產(chǎn)生的原因

（一）內(nèi)控環(huán)境存在缺陷

行政事業(yè)單位內(nèi)部環(huán)境包括誠(chéng)信和道德觀、組織架構(gòu)、文化建設(shè)等。在行政事業(yè)單位內(nèi)部，若單位負(fù)責(zé)人是非觀念模糊，對(duì)“小金庫(kù)”的危害性認(rèn)識(shí)不足，組織結(jié)構(gòu)存在缺陷、職責(zé)權(quán)限不明確，權(quán)力過(guò)于集中，資金的使用憑個(gè)人或少數(shù)人說(shuō)了算，就易滋生小金庫(kù)。若單位不重視廉政文化建設(shè)，容易滋生腐敗行為，而“小金庫(kù)”是腐敗行為的重要形式之一。

（二）缺乏有效的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

內(nèi)部控制健全的行政事業(yè)單位通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系識(shí)別、分析業(yè)務(wù)活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)，因地制宜設(shè)置控制方法并監(jiān)督執(zhí)行，將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受范圍內(nèi)，從而有效杜絕或降低各種風(fēng)險(xiǎn)，如缺失誠(chéng)信道德的風(fēng)險(xiǎn)、資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)及誘發(fā)腐敗的風(fēng)險(xiǎn)等。存在小金庫(kù)的單位在識(shí)別單位所面臨風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，往往注重眼前既得利益，而將小金庫(kù)的風(fēng)險(xiǎn)排除在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估之外，即使有個(gè)別單位建立了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系，但由于缺乏高水準(zhǔn)內(nèi)部管理人員，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系的構(gòu)建往往流于形式，難以真正付諸實(shí)施。

（三）控制活動(dòng)缺乏相互制約

控制活動(dòng)是指為保證實(shí)現(xiàn)特定的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，制定和實(shí)施的一系列控制風(fēng)險(xiǎn)的措施。存在小金庫(kù)的行政事業(yè)單位一般業(yè)務(wù)活動(dòng)缺乏相互制約：一是不相容職務(wù)未分離控制，缺乏相互制衡機(jī)制，未形成相互監(jiān)督、相互制約的機(jī)制。二是授權(quán)批準(zhǔn)控制缺乏，尤其對(duì)于重大的業(yè)務(wù)事項(xiàng)，缺乏集體決策審批或者聯(lián)簽制度，未形成權(quán)力制衡機(jī)制；三是會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制不完善，未能構(gòu)建一個(gè)嚴(yán)密的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體制；四是全面預(yù)算控制，未能涵蓋單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)全過(guò)程，往往重編制，輕執(zhí)行，缺乏權(quán)威的執(zhí)行引導(dǎo)機(jī)制。

（四）缺乏有效的信息與溝通

信息與溝通機(jī)制是實(shí)施內(nèi)部控制的重要條件，行政事業(yè)單位要及時(shí)、準(zhǔn)確信息收集、傳遞、報(bào)告與反饋，促進(jìn)信息與溝通的有效性。由于行政事業(yè)單位的特殊性，一方面，為了獲取利益，利用單位內(nèi)部信息不對(duì)稱等因素，制定偏離法律法規(guī)方向的內(nèi)控制度，從而滋生小金庫(kù)。另一方面，由于會(huì)計(jì)核算中的信息不對(duì)稱，行政事業(yè)單位不可能向外部監(jiān)督部門披露其全部財(cái)務(wù)信息。而外部監(jiān)管部門往往受其成本與技術(shù)手段的約束，不可能掌握行政事業(yè)單位的全部財(cái)務(wù)信息。在這種機(jī)制下，極易產(chǎn)生腐敗，滋生小金庫(kù)。

（五）內(nèi)部控制監(jiān)督乏力

內(nèi)部控制監(jiān)督是內(nèi)部控制的重要組成部分，是內(nèi)部控制有效實(shí)施的重要保證。行政事業(yè)單位雖然建立了內(nèi)部控制制度，并實(shí)施了內(nèi)部控制，但由于內(nèi)部監(jiān)督部門缺乏獨(dú)立性，一旦內(nèi)部控制執(zhí)行過(guò)程中出現(xiàn)問(wèn)題，難以落實(shí)責(zé)任，導(dǎo)致控制失效。同時(shí)財(cái)政、審計(jì)部門在對(duì)單位進(jìn)行監(jiān)督時(shí)，大多僅對(duì)單位的財(cái)務(wù)收支及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)、合法、有效性等進(jìn)行監(jiān)督檢查，較少對(duì)單位內(nèi)部控制制度的建立健全以及有效執(zhí)行進(jìn)行監(jiān)督。

二、構(gòu)建行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系，防范和治理小金庫(kù)

（一）完善內(nèi)部控制體系，鏟除小金庫(kù)生存土壤

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的完善要充分考慮本單位的特點(diǎn)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)存在的不足。在此基礎(chǔ)上，制定具有可操作性的內(nèi)部控制體系，有效防范小金庫(kù)現(xiàn)象。一是要確定內(nèi)部控制的組織形式，增強(qiáng)內(nèi)部控制意識(shí)。內(nèi)部控制建設(shè)是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，需要單位領(lǐng)導(dǎo)及內(nèi)部各職能部門共同參與。行政事業(yè)單位的負(fù)責(zé)人要加強(qiáng)自身內(nèi)控意識(shí)，從思想上杜絕小金庫(kù)。同時(shí)，明確各部門的職責(zé)，構(gòu)建內(nèi)部控制專職機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)部門之間的協(xié)調(diào)和其他相關(guān)事宜，避免人控制內(nèi)部體系現(xiàn)象的發(fā)生，從根本上鏟除小金庫(kù)生存的溫床。二是梳理單位各類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的業(yè)務(wù)流程。通過(guò)對(duì)單位預(yù)算執(zhí)行、財(cái)務(wù)收支、政府采購(gòu)、資產(chǎn)管理、工程管理等業(yè)務(wù)進(jìn)行總結(jié)和歸納，明確各項(xiàng)業(yè)務(wù)的目標(biāo)、范圍和方法。三是成立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估小組，對(duì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的主要風(fēng)險(xiǎn)，如單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)、國(guó)有資產(chǎn)管理風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行評(píng)估并匯總、整理分析，找出各項(xiàng)業(yè)務(wù)的主要風(fēng)險(xiǎn)及風(fēng)控制點(diǎn)，并制定應(yīng)對(duì)措施，如制定風(fēng)險(xiǎn)控制流程圖、風(fēng)險(xiǎn)控制清單等，按照各項(xiàng)業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的時(shí)間順序和邏輯順序，完善各項(xiàng)業(yè)務(wù)流程的決策機(jī)制、執(zhí)行機(jī)制和監(jiān)督機(jī)制。最后，形成內(nèi)部控制制度體系。根據(jù)制度梳理結(jié)果及新的業(yè)務(wù)流程需要，以此確定單位新的內(nèi)部控制制度體系。

（二）規(guī)范內(nèi)部控制管理，防范滋生小金庫(kù)

行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)從單位層次及業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制對(duì)關(guān)鍵部分和控制要點(diǎn)采取控制活動(dòng)，確保防范小金庫(kù)的措施貫穿各個(gè)層面及組織機(jī)構(gòu)，把風(fēng)險(xiǎn)控制在最低范圍之內(nèi)。

1.規(guī)范單位層面的內(nèi)部控制。單位層面的內(nèi)部控制要著眼發(fā)展全局，重點(diǎn)控制對(duì)單位控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)具有重大影響的風(fēng)險(xiǎn)。一是建立科學(xué)的內(nèi)部控制組織架構(gòu)。單獨(dú)設(shè)置內(nèi)部控制專職機(jī)構(gòu)或者專職崗位，明確各崗位的職責(zé)權(quán)限，并實(shí)施關(guān)鍵崗位輪崗機(jī)制。形成相互制約、互相監(jiān)督的內(nèi)部牽制機(jī)制，降低產(chǎn)生小金庫(kù)的可能性。二是建立完善的信息溝通制度和反舞弊機(jī)制。通過(guò)建立信息與溝通機(jī)制，實(shí)行財(cái)務(wù)信息公開，確保內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)以及內(nèi)部監(jiān)督的信息暢通傳遞，消除或減少信息不對(duì)稱現(xiàn)象，確保有關(guān)小金庫(kù)的信息得到及時(shí)有效溝通。同時(shí)建立誠(chéng)實(shí)守信激勵(lì)機(jī)制，規(guī)范小金庫(kù)舉報(bào)投訴制度，充分調(diào)動(dòng)群眾的積極性，發(fā)揮群眾輿論監(jiān)督作用，防止小金庫(kù)問(wèn)題的發(fā)生。

2.規(guī)范業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制。綜合運(yùn)用各種方法和手段，聚集各項(xiàng)業(yè)務(wù)流程的關(guān)鍵控制點(diǎn)，采取相應(yīng)的控制措施控制業(yè)務(wù)層面的風(fēng)險(xiǎn)。行政事業(yè)單位要加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，規(guī)范會(huì)計(jì)工作，確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠；同時(shí)要嚴(yán)格執(zhí)行預(yù)算授權(quán)審批制度，確保單位所有收支活動(dòng)全部納入預(yù)算管理。通過(guò)建立健全各項(xiàng)財(cái)務(wù)制度，規(guī)范財(cái)務(wù)管理，防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，有效防范控制小金庫(kù)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）強(qiáng)化內(nèi)部評(píng)價(jià)監(jiān)督，加大治理小金庫(kù)力度

1.科學(xué)評(píng)價(jià)內(nèi)部控制。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指組織單位內(nèi)部專門人員綜合運(yùn)用個(gè)別訪談、穿行測(cè)試、抽樣分析等方法對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與執(zhí)行的有效性進(jìn)行全面評(píng)估，并針對(duì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，提出進(jìn)一步完善建議的循環(huán)過(guò)程。行政事業(yè)單位在評(píng)價(jià)內(nèi)部控制時(shí)，要堅(jiān)持全面性、重要性、客觀性原則，以具體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)為基礎(chǔ)，重點(diǎn)關(guān)注重要業(yè)務(wù)流程、重大事項(xiàng)的風(fēng)險(xiǎn)控制情況，查找內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行中不利于內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)的問(wèn)題，有效發(fā)揮內(nèi)部控制“免疫系統(tǒng)”的作用， 以促進(jìn)內(nèi)部控制制度的不斷完善，切實(shí)有效防范小金庫(kù)問(wèn)題的滋生。

2.加強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督是保證行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系正常運(yùn)行的重要舉措，也是有效防范小金庫(kù)產(chǎn)生的重要保障。行政事業(yè)單位應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)督，防范小金庫(kù)問(wèn)題的發(fā)生。一是要加強(qiáng)單位內(nèi)部控制審計(jì)，健全內(nèi)部審計(jì)制度，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的制度化、規(guī)范化，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督作用。二是健全以審計(jì)、財(cái)政等部門監(jiān)督相結(jié)合的綜合外部監(jiān)督體系。同時(shí)還要明確監(jiān)督機(jī)構(gòu)職責(zé)，切實(shí)樹立監(jiān)督機(jī)制的權(quán)威性，充分發(fā)揮監(jiān)督機(jī)制應(yīng)有的牽制和約束作用，不給營(yíng)私舞弊者建立小金庫(kù)提供任何可乘之機(jī)。

三、結(jié)束語(yǔ)

“小金庫(kù)”治理工作是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程和長(zhǎng)期的工作任務(wù)，要依靠國(guó)家和社會(huì)的外部監(jiān)督，更需要行政事業(yè)單位加強(qiáng)自身內(nèi)部控制體系建設(shè)。因此，行政事業(yè)單位要完善內(nèi)部控制監(jiān)督體系建設(shè)，提高內(nèi)部監(jiān)控機(jī)構(gòu)的權(quán)威性和獨(dú)立性，充分發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督作用，從源頭上防范小金庫(kù)問(wèn)題的發(fā)生。同時(shí)還要規(guī)范日常內(nèi)部管理，營(yíng)造嚴(yán)謹(jǐn)、務(wù)實(shí)的內(nèi)部控制環(huán)境，防止各種可能發(fā)生的違法違紀(jì)行為。更要加大對(duì)私設(shè)小金庫(kù)的懲處力度，讓營(yíng)私舞弊者望而卻步，提升懲處小金庫(kù)的威懾力度，切實(shí)防范小金庫(kù)問(wèn)題的滋生。

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（作者單位：宿州市審計(jì)局）