彭茜

[摘 要]放眼國(guó)際，會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并屢見不鮮，反觀國(guó)內(nèi)，本土事務(wù)所也先后經(jīng)歷了四次合并浪潮。合并在推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展的同時(shí)，也帶來了特定的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，文章以瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所為例，探究合并與事務(wù)所執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系。

[關(guān)鍵詞]事務(wù)所合并；執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)；瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2017.15.337

1 引 言

自1720年“南海事件”促使獨(dú)立審計(jì)行為誕生以來，會(huì)計(jì)師事務(wù)所逐漸成市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中不可忽視的力量。在全球化背景下，客戶業(yè)務(wù)日益復(fù)雜，為應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所采用了多種方法，其中較為典型的一種是企業(yè)合并。從“八大”到“四大”，一次次合并浪潮推動(dòng)了國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所起步雖晚，但在政府和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的雙重推動(dòng)下也先后經(jīng)歷了四次合并浪潮。

1988年政府提出“脫鉤改制”，拉開了我國(guó)本土所合并的序幕。21世紀(jì)之交，政府為了提高行業(yè)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)入門坎，發(fā)布了《注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證管理規(guī)定》，會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了獲得從業(yè)資格紛紛走上合并之路，掀起了第二次本土所合并浪潮。2007年，在《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)關(guān)于推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)的意見》引導(dǎo)下，本土所開始了第三次合并大潮。2012年前后，在獲取H股證券資格等多個(gè)因素的影響下，本土大所紛紛大舉合并，掀起事務(wù)所合并高潮，瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所就是此次合并浪潮的產(chǎn)物。事務(wù)所合并在創(chuàng)造“行業(yè)巨人”的同時(shí)也帶來了執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。本文以瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所為例，分析會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并與執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系。

2 案例簡(jiǎn)介

瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所的前身中瑞岳華會(huì)計(jì)師事務(wù)所和國(guó)富浩華會(huì)計(jì)師事務(wù)所都是合并大潮的“弄潮兒”，幾次本土所的合并浪潮中均有它們的身影。在中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的《2012年會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)前百家信息》通告中，中瑞岳華和國(guó)富浩華綜合評(píng)價(jià)得分名次分別是第6名和第9名。2013年4月，中瑞岳華和國(guó)富浩華合并為瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所，一舉打破國(guó)際“四大”的領(lǐng)先格局，在2013年會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)中躋身第3名（見下表）、本土所第1名。

合并后的瑞華連續(xù)4年蟬聯(lián)本土所排名第1，并在中注協(xié)2017年1月12日公布的《2016年會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)前百家信息》中一舉超過德勤，名列第2。然而，合并后的事務(wù)所發(fā)展之路并非一帆風(fēng)順。2016年12月6日，瑞華收到中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)深圳監(jiān)管局開具的行政處罰決定書（編號(hào)：〔2016〕8號(hào)），該決定書表明深圳鍵橋通訊技術(shù)股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱“鍵橋通訊”）2009年至2012年存在虛構(gòu)合同虛增銷售收入、成本及虛構(gòu)應(yīng)收賬款回款的財(cái)務(wù)舞弊行為，而國(guó)富浩華會(huì)計(jì)師事務(wù)所在為其提供2012年年報(bào)審計(jì)服務(wù)的過程中未勤勉盡責(zé)，出具的審計(jì)報(bào)告存在虛假記載。深圳證監(jiān)局責(zé)令國(guó)富浩華所改正，沒收國(guó)富浩華所鍵橋通訊2012年度年報(bào)審計(jì)業(yè)務(wù)收入70萬元，并處以70萬元的罰款，由國(guó)富浩華所法律主體的承繼者瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)。

2017年1月6日，瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所收到中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)開具的《行政處罰決定書》（編號(hào)：〔2017〕1號(hào)），決定書表明瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)亞太實(shí)業(yè)2013年年度財(cái)務(wù)報(bào)表過程中未勤勉盡責(zé)，出具的審計(jì)報(bào)告存在虛假記載，對(duì)瑞華所責(zé)令改正，沒收業(yè)務(wù)收入39萬元，并處以78萬元罰款，對(duì)相關(guān)兩名注冊(cè)會(huì)計(jì)師給予警告，并分別處以5萬元罰款。

然而，處罰并未到此為止。財(cái)政部與證監(jiān)會(huì)聯(lián)合發(fā)出《關(guān)于責(zé)令瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）暫停承接新的證券業(yè)務(wù)并限期整改的通知》（財(cái)會(huì)便〔2017〕3號(hào)），指出瑞華因在兩年內(nèi)連續(xù)受到兩次行政處罰，觸碰“監(jiān)管紅線”，自2017年1月6日起暫停其承接新的證券業(yè)務(wù)，并要求其在兩個(gè)月內(nèi)完成整改。雖然此次處罰并不影響瑞華的證券期貨業(yè)務(wù)資格和在2017年1月6日之前已經(jīng)承接的業(yè)務(wù)，但對(duì)事務(wù)所開拓新業(yè)務(wù)以及事務(wù)所的聲譽(yù)有著重大不利影響。

3 事務(wù)所合并后的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)上升的原因分析

事務(wù)所合并期間是執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的高危期，細(xì)觀瑞華受到的兩次處罰，相關(guān)業(yè)務(wù)均與合并時(shí)點(diǎn)緊密相連。經(jīng)合并，瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所于2013年4月正式成立，而鍵橋通訊項(xiàng)目系國(guó)富浩華即將并入瑞華時(shí)執(zhí)行審計(jì)，亞太實(shí)業(yè)項(xiàng)目由并購(gòu)當(dāng)年剛剛并入的甘肅分所執(zhí)行審計(jì)。從瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所的案例中可以看出事務(wù)所合并前后一段時(shí)間執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)上升，這主要是由以下原因造成的。

3.1 未恰當(dāng)評(píng)估合并帶來的風(fēng)險(xiǎn)

鍵橋通訊2009年至2012年的年報(bào)中存在財(cái)務(wù)舞弊行為，負(fù)責(zé)其2009年至2011年年報(bào)審計(jì)工作的深圳鵬城會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱深圳鵬城）于2012年并入國(guó)富浩華。在合并前，深圳鵬城已因“綠大地”造假事件、“彩虹精化”虛假合同等事件導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量備受質(zhì)疑，在這種情況下，國(guó)富浩華對(duì)深圳鵬城帶來的鍵橋通訊審計(jì)項(xiàng)目應(yīng)保持合理的職業(yè)懷疑與應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，應(yīng)通過更換簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師，或委派具有專業(yè)勝任能力且獨(dú)立的注冊(cè)會(huì)計(jì)師復(fù)核項(xiàng)目組的審計(jì)工作等措施，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，而國(guó)富浩華并未恰當(dāng)評(píng)估合并帶來的風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致其法律主體的承繼者——瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)了相關(guān)處罰。

3.2 合并前后事務(wù)所的內(nèi)部控制制度未得到一貫運(yùn)行

事務(wù)所的內(nèi)部控制制度運(yùn)行情況與審計(jì)質(zhì)量息息相關(guān)。不同的事務(wù)所內(nèi)部控制制度必然有所差異，事務(wù)所合并完成后整合各個(gè)分所的內(nèi)部控制制度，以使該事務(wù)所的內(nèi)部控制制度自上而下一貫、有效運(yùn)行，是關(guān)系著審計(jì)工作質(zhì)量的大事。而實(shí)務(wù)中執(zhí)行統(tǒng)一的內(nèi)部控制制度需要一段時(shí)間，但業(yè)務(wù)始終在進(jìn)行，此時(shí)事務(wù)所對(duì)審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)控缺失是導(dǎo)致執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)上升的重要因素。

3.3 行業(yè)監(jiān)管更加嚴(yán)格

由于我國(guó)特殊的國(guó)情，現(xiàn)代審計(jì)行業(yè)起步晚、歷史短，近年來為規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，監(jiān)管日益嚴(yán)格。2010年起中注協(xié)及地方注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)每年都檢查會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量，并且中注協(xié)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查通告第1號(hào)通告表明檢查重點(diǎn)為最近合并形成、收入增長(zhǎng)過快、客戶對(duì)象主要為上市公司的事務(wù)所。瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所正屬于檢查的重點(diǎn)對(duì)象，兩年內(nèi)連續(xù)受到兩次行政處罰并在兩個(gè)月內(nèi)被暫停承接新的證券業(yè)務(wù)，無疑是一次警告。

4 結(jié) 論

通過分析瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所的案例，本文發(fā)現(xiàn)事務(wù)所合并至少會(huì)導(dǎo)致一定時(shí)期內(nèi)執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)上升。為應(yīng)對(duì)合并后更嚴(yán)格的監(jiān)管，事務(wù)所應(yīng)恰當(dāng)評(píng)估合并帶來的風(fēng)險(xiǎn)，尤其需要關(guān)注新并入的分所是否按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)。此外，還需要建立健全內(nèi)部控制制度，對(duì)審計(jì)工作質(zhì)量嚴(yán)格把關(guān)，才能保證事務(wù)所在合并期間平穩(wěn)過渡、做大做強(qiáng)，享受合并的紅利。

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