杜玉紅

摘要：中國(guó)的城鎮(zhèn)化建設(shè)步伐不斷加快，房地產(chǎn)企業(yè)在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的過(guò)程中，會(huì)遇到拆遷補(bǔ)償費(fèi)用的問(wèn)題。在拆遷補(bǔ)償費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理工作和稅務(wù)處理中存在一些問(wèn)題需要認(rèn)真分析。本論文針對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)拆遷補(bǔ)償費(fèi)用的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理問(wèn)題展開(kāi)研究。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；拆遷補(bǔ)償費(fèi)用；會(huì)計(jì)；稅務(wù)處理

中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2016）033-000-01

引言

房地產(chǎn)企業(yè)在拆遷房屋的時(shí)候，會(huì)對(duì)被拆除房屋的所有人采取一定形式的補(bǔ)償，以彌補(bǔ)房屋所有人的損失。補(bǔ)償方式是按照《城市房屋拆遷管理?xiàng)l例》中的有關(guān)規(guī)定以及各地的拆遷補(bǔ)償政策執(zhí)行的。對(duì)于存在拆遷補(bǔ)償情況的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，拆遷補(bǔ)償費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)處理是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目整體開(kāi)發(fā)成本核算和稅務(wù)管理的關(guān)鍵。

一、房地產(chǎn)企業(yè)拆遷補(bǔ)償費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

（一）對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)權(quán)置換所采用的會(huì)計(jì)處理方式

所謂的“房地產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)權(quán)置換”，就是開(kāi)發(fā)商在開(kāi)發(fā)舊城改造、棚戶區(qū)改造、城中村改造等含有需拆遷房屋的項(xiàng)目時(shí)，用自己建造的新房與被拆遷人的被拆遷房屋進(jìn)行置換，或是直接在拆遷補(bǔ)償協(xié)議中明確安置房建設(shè)的位置、面積、戶型等建設(shè)指標(biāo)再按一定的標(biāo)準(zhǔn)與拆遷戶的被拆遷房屋進(jìn)行置換。有些項(xiàng)目還存在按照拆遷房屋的評(píng)估價(jià)和調(diào)換房屋的市場(chǎng)價(jià)（簽訂拆遷補(bǔ)償協(xié)議時(shí)的期房市場(chǎng)價(jià)格）或優(yōu)惠價(jià)進(jìn)行結(jié)算調(diào)換差價(jià)的行為。

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本有六大項(xiàng)，分別是土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、建筑安裝費(fèi)、配套設(shè)施費(fèi)、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)。安置房的建設(shè)支出以及可能存在的差價(jià)，由于是屬于拆遷補(bǔ)償?shù)姆懂?，是為了獲取土地而發(fā)生的，這個(gè)款項(xiàng)就需要計(jì)入到土地開(kāi)發(fā)成本中。可在“土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)”科目下設(shè)安置及動(dòng)遷支出，核算安置房建設(shè)發(fā)生的各項(xiàng)成本費(fèi)用。由于舊城改造、棚戶區(qū)改造、城中村改造等項(xiàng)目均伴隨商品房開(kāi)發(fā)，等到項(xiàng)目整體（含商品房）建設(shè)完畢，該部分支出由商品房承擔(dān)，隨著商品房成本的結(jié)轉(zhuǎn)而轉(zhuǎn)入“開(kāi)發(fā)產(chǎn)品”。

（二）作價(jià)補(bǔ)償業(yè)務(wù)所采用的會(huì)計(jì)處理方式

對(duì)于補(bǔ)償方式，拆遷戶可以選擇，貨幣的補(bǔ)償是被多數(shù)的拆遷戶所接受的，即拆遷戶從房地產(chǎn)公司那獲得補(bǔ)償金之后，就自己處理住房的問(wèn)題。房地產(chǎn)公司將這部分費(fèi)用作為開(kāi)發(fā)成本計(jì)入到“土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)”中。即借記科目為“開(kāi)發(fā)成本-土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)”，所涵蓋的內(nèi)容包括所征用的土地費(fèi)以及拆遷補(bǔ)償費(fèi)；貸記科目為“庫(kù)存現(xiàn)金和銀行存款”等等。

（三）在會(huì)計(jì)處理中將產(chǎn)權(quán)置換結(jié)合作價(jià)補(bǔ)償來(lái)完成

房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)拆遷戶的補(bǔ)償，是以一定面積的房屋作為補(bǔ)償條件，多余的面積就兌換為貨幣支付以作為補(bǔ)償費(fèi)用。對(duì)于房地產(chǎn)公司而言，拆遷戶獲得安置房，房地產(chǎn)公司獲得可開(kāi)發(fā)的土地，安置房屋建設(shè)發(fā)生的各類支出計(jì)入到土地成本中，科目設(shè)置和會(huì)計(jì)核算同“房地產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)權(quán)置換所采用的會(huì)計(jì)處理方式”。拆遷戶另外獲得的補(bǔ)償費(fèi)用，也是土地成本中的一部分，科目設(shè)置和會(huì)計(jì)核算同“作價(jià)補(bǔ)償業(yè)務(wù)所采用的會(huì)計(jì)處理方式”。再具體核算中應(yīng)將兩者結(jié)合起來(lái)。

二、房地產(chǎn)企業(yè)拆遷補(bǔ)償費(fèi)用的稅務(wù)處理

（一）“營(yíng)改增”前對(duì)營(yíng)業(yè)稅的處理方式

房地產(chǎn)企業(yè)在對(duì)拆遷補(bǔ)償費(fèi)用的稅務(wù)處理上，按照國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)的住房征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題執(zhí)行，所涉及的內(nèi)容包括個(gè)人銷售拆遷補(bǔ)償和住宅小區(qū)建設(shè)補(bǔ)償。如果所補(bǔ)償?shù)姆课菝娣e與拆遷建筑的面積是相等的，就要按照同類住宅房屋的成本價(jià)格對(duì)營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行核定。在房屋轉(zhuǎn)讓的時(shí)候沒(méi)有做出結(jié)算的房屋以及包括托兒所、車棚等等公共用房，如果房屋已經(jīng)轉(zhuǎn)讓且營(yíng)業(yè)稅已經(jīng)征收了，就不需要征收營(yíng)業(yè)稅了[3]。對(duì)于拆遷房屋中超出的部分，就要根據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例中的相關(guān)內(nèi)容確認(rèn)營(yíng)業(yè)額，一方面可以按照納稅人當(dāng)期的應(yīng)稅行為核定價(jià)格，另一方面可以按照其他納稅人的當(dāng)期的應(yīng)稅行為核定價(jià)格。計(jì)算公式如下：

營(yíng)業(yè)額=[營(yíng)業(yè)成本（工程成本）×（1+成本利潤(rùn)率）]/（1-營(yíng)業(yè)稅稅率）

（二）“營(yíng)改增”后對(duì)增值稅的處理方式

“營(yíng)改增”以后，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)拆遷補(bǔ)償費(fèi)用的稅務(wù)處理，國(guó)家稅務(wù)總局并沒(méi)有明確規(guī)定，但是營(yíng)改增以后，安置房可按照增值稅視同銷售行為中的“將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人”這一項(xiàng)。同時(shí)，由于安置房沒(méi)有可參照的平均銷售價(jià)格，其視同銷售額應(yīng)按組成計(jì)稅價(jià)格確定。

增值稅組成計(jì)稅價(jià)格=成本×（1+成本利潤(rùn)率）

（三）對(duì)土地增值稅的處理方式

土地增值稅的處理方式是按照土地增值稅清算管理的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行的，房地產(chǎn)公司對(duì)于開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)產(chǎn)品作為抵償債務(wù)項(xiàng)，用于換取非貨幣性資產(chǎn)。當(dāng)有所有權(quán)轉(zhuǎn)移的事項(xiàng)發(fā)生的時(shí)候，就要看作是房地產(chǎn)銷售行為，所獲得的收入就可以按照同類房地產(chǎn)的價(jià)格進(jìn)行確認(rèn)，也可以按照房地產(chǎn)市場(chǎng)中的同類房地產(chǎn)價(jià)格對(duì)評(píng)估該產(chǎn)品的價(jià)值，以此為依據(jù)對(duì)拆遷補(bǔ)償費(fèi)確認(rèn)。房地產(chǎn)公司向回遷戶支付補(bǔ)差價(jià)款，將這筆費(fèi)用計(jì)入到拆遷補(bǔ)償費(fèi)中。此外，對(duì)于按照政府有關(guān)規(guī)定支付的拆遷補(bǔ)償費(fèi)以及房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商與拆遷戶以協(xié)議形式確認(rèn)的拆遷補(bǔ)償金額，可以計(jì)入到土地增值稅中。

（四）對(duì)企業(yè)所得稅的處理方式

企業(yè)所得稅的處理方式按照企業(yè)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的所得稅處理方式以及相關(guān)的稅法執(zhí)行。當(dāng)出現(xiàn)開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)存在所有權(quán)轉(zhuǎn)移的問(wèn)題時(shí)，或者使用權(quán)轉(zhuǎn)移的時(shí)候，或者在獲得利益權(quán)利的時(shí)候都要對(duì)所獲得的收入進(jìn)行確認(rèn)。確認(rèn)的順序?yàn)椋喊凑辗康禺a(chǎn)公司近期所開(kāi)發(fā)的產(chǎn)品的銷售價(jià)格為準(zhǔn)，確認(rèn)產(chǎn)品的市場(chǎng)公允價(jià)值[4]，或者按照視同銷售的銷售額確認(rèn)收入。對(duì)于產(chǎn)品可能獲得的利潤(rùn)，就需要按照產(chǎn)品開(kāi)發(fā)過(guò)程中所消耗的成本加以確認(rèn)，要求產(chǎn)品開(kāi)發(fā)中要有一定的成本利潤(rùn)率。

三、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，房地產(chǎn)企業(yè)拆遷補(bǔ)償并不是等同劃一的，而是根據(jù)拆遷戶條件的不同、拆遷項(xiàng)目的規(guī)劃要求不同而靈活選用產(chǎn)權(quán)調(diào)換的拆遷補(bǔ)償形式、作價(jià)補(bǔ)償?shù)牟疬w補(bǔ)償形式、產(chǎn)權(quán)調(diào)換的拆遷補(bǔ)償形式和作價(jià)補(bǔ)償相結(jié)合的拆遷補(bǔ)償形式。不同的拆遷補(bǔ)償形式都有各自的特點(diǎn)，在會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理上要進(jìn)行區(qū)別化處理。

參考文獻(xiàn)：

[1]國(guó)家稅務(wù)總局.國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)政策性搬遷所得稅有關(guān)問(wèn)題》的公告[DB/OL].2013年第11號(hào)，2013-3-12.

[2]李慧.房地產(chǎn)企業(yè)拆遷補(bǔ)償?shù)臅?huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理——基于拆遷房屋補(bǔ)償常見(jiàn)涉稅問(wèn)題的思考[J].中國(guó)集體經(jīng)濟(jì)，2013（01）：90-93.

[3]國(guó)家稅務(wù)總局.國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法》的公告[DB/OL].2012年第40號(hào)，2012-8-10.

[4]國(guó)家稅務(wù)總局.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法[DB/OL].國(guó)稅函（2010）220號(hào).