劉沙沙+張曉會+李鴻春

摘要：影響企業(yè)存貨內(nèi)部控制的部門和因素很多，本文重點從企業(yè)財務(wù)部門作為研究視角，來闡述不同會計核算方法的選擇對于企業(yè)存貨內(nèi)部控制的主要影響。其中從七種會計核算方法中重點挑選出三種最突出的對于存貨內(nèi)部控制產(chǎn)生影響的會計核算方法分別論述其發(fā)揮作用的主要手段以及形成的主要問題，最終有針對性的提出相關(guān)完善策略，希冀通過不同會計核算方法的研究來提高企業(yè)存貨的內(nèi)部控制，增強(qiáng)企業(yè)的經(jīng)營管理。

關(guān)鍵詞：會計核算方法；存貨；內(nèi)部控制

存貨，從概念上來說指的是企業(yè)在日常經(jīng)營活動中持有的、以備出售的原材料或在產(chǎn)品。確認(rèn)為企業(yè)存貨的兩個主要特點是：第一，與存貨相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；第二，存貨的成本可以可靠計量。對企業(yè)存貨進(jìn)行有效的內(nèi)部控制，不僅能夠有效的減少企業(yè)的生產(chǎn)成本和管理成本，而且在一定程度上可以改善企業(yè)的資金流狀況。

對企業(yè)存貨進(jìn)行內(nèi)部控制，不僅僅是對企業(yè)存貨狀況進(jìn)行調(diào)節(jié)，它同時還會影響到企業(yè)的整體利潤狀況。但是在現(xiàn)實企業(yè)運營的過程中，企業(yè)內(nèi)部控制普遍存在失效的狀況。影響因素很多，企業(yè)的各個部門，包括采購、倉儲、銷售以及財務(wù)、管理部門等都可能導(dǎo)致存貨內(nèi)部控制不良，帶來內(nèi)部控制失效，引起企業(yè)生產(chǎn)成本的增加。本文中，我們選定一個研究視角，試著剖析企業(yè)財務(wù)部門選定不同的會計核算方法對于存貨內(nèi)部控制的影響，進(jìn)而提出相應(yīng)的改進(jìn)對策建議。

一、會計核算方法的選擇對企業(yè)存貨內(nèi)部控制的主要影響

（一）成本計算不實——存貨減值的計提與回轉(zhuǎn)

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則——存貨》的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在中期、期末或年度終了時，對于存貨中遭受損毀或者由于存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本是，對降低的成本所做的一種謹(jǐn)慎性處理。存貨跌價準(zhǔn)備按照存貨的成本與可變現(xiàn)凈值孰低進(jìn)行計量。如果存貨成本低于可變現(xiàn)凈值，則依然以成本進(jìn)行計量，反之，應(yīng)當(dāng)以可變現(xiàn)凈值來核算企業(yè)存貨成本。將成本與可變現(xiàn)凈值之間的差額計提減值準(zhǔn)備，如果確定該項存貨的成本已經(jīng)發(fā)生降低，則計提的存貨跌價準(zhǔn)備則計入當(dāng)期損益當(dāng)中進(jìn)行處理，借記“資產(chǎn)減值損失”，貸記“存貨跌價準(zhǔn)備”。鑒于會計信息質(zhì)量要求中的謹(jǐn)慎性原則，存貨跌價準(zhǔn)備的計提去除了資產(chǎn)中不再能為企業(yè)未來帶來經(jīng)濟(jì)利益的部分，實質(zhì)在于壓縮企業(yè)資產(chǎn)及利潤的“水份”，不高估企業(yè)的資產(chǎn)及收益。

但是，財務(wù)部門在實際處理存貨跌價準(zhǔn)備的過程中，往往會存在以下的問題。第一，存貨跌價準(zhǔn)備的計量不準(zhǔn)確，造成存貨實際成本難以計量。從概念上可以看出，存貨跌價準(zhǔn)備的計提是由于存貨的成本高于企業(yè)存貨的可變現(xiàn)凈值，因此就其差額計提準(zhǔn)備，減少企業(yè)的存貨成本。可變現(xiàn)凈值是指企業(yè)在正常經(jīng)營過程中，以估計售價減去估計完工成本及銷售所必須的估計費用后的價值。企業(yè)每期都應(yīng)當(dāng)重新確定存貨的可變現(xiàn)凈值。企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時，應(yīng)當(dāng)以取得的可靠證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的影響等因素。而在這幾項影響因素當(dāng)中，包括公允價值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值以及持有存貨的目的等等幾個因素都帶有較強(qiáng)的主觀性，很容易收到企業(yè)財務(wù)部門會計人員的主觀操縱，而使得存貨成本計量不準(zhǔn)確。第二，存貨跌價準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回不及時，造成存貨成本低估，虛增利潤。

（二）財產(chǎn)清查失真——存貨盤點的核查與處理

在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中，對存貨進(jìn)行清查和盤點，是財務(wù)部門協(xié)同物流部門、采購部門、倉儲部門等相關(guān)部門進(jìn)行財產(chǎn)清查的一項重要工作。財務(wù)部門在存貨盤點的過程中處于核心地位。它組織和實施存貨盤點的流程及辦法，編制存貨盤點表，協(xié)調(diào)各個部門相關(guān)人員展開相關(guān)財產(chǎn)清查。盤點過程中應(yīng)當(dāng)按照財產(chǎn)清查的相關(guān)準(zhǔn)則和規(guī)定做好記錄和注明。盤點結(jié)束后盡快編制《存貨盤點表》，將存在賬實不符的存貨進(jìn)行反應(yīng)，同時確定數(shù)量，注明原因，具體的盤盈盤虧在會計處理時應(yīng)首先計入“待處理財產(chǎn)損溢”中，查明原因并經(jīng)批準(zhǔn)后，將盤虧存貨賬面價值扣除責(zé)任人賠償及殘料價值后，計入企業(yè)管理費用，影響企業(yè)當(dāng)期損溢。非正常損失部分則在扣除責(zé)任人賠償及材料價值后計入營業(yè)外支出，影響企業(yè)利潤總額。

企業(yè)在實際進(jìn)行存貨盤點的過程中，存在以下幾個方面的問題。第一，僅用倉庫保管賬與實物盤點表進(jìn)行比較，計算實物的盤虧盤盈。 存貨鑒于其實物的特征，比較適用的盤點方法應(yīng)當(dāng)是實物盤點及技術(shù)推斷相結(jié)合的方法比較全面。但是在實際存貨盤點的過程中，一些企業(yè)忽視盤點工作，在這一步驟中人浮于事，僅僅走一個過場進(jìn)行賬務(wù)處理，將倉庫賬核對的盤點結(jié)果作原始憑證交會計處理，很可能導(dǎo)致則務(wù)賬反映和倉庫實存數(shù)不符，從而增加企業(yè)存貨內(nèi)部控制的風(fēng)險。第二，企業(yè)存貨未達(dá)賬存在財務(wù)賬與倉庫保管賬處理不同步的情況。根據(jù)存貨的相關(guān)規(guī)定，對于月末貨到票未到的存貨來說，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照你暫估價值入賬處理。但是企業(yè)在實際處理的過程中，由于財務(wù)部門與其他部門配合不緊密或者是未按照正常手續(xù)進(jìn)行處理，容易造成貨到未暫估入賬處理，或者票到未進(jìn)行價值調(diào)整，甚至有的企業(yè)在會計上做了分錄，但是未進(jìn)行盤點核查，倉庫入庫單上未做調(diào)整和處理，造成會計賬與倉庫保管賬出現(xiàn)了賬賬不符的情況，存貨的實際結(jié)存量難以確定，加大了存貨內(nèi)部控制的風(fēng)險。

（三）會計報表模糊——存貨計價的選擇與確定

存貨是企業(yè)流動資產(chǎn)的重要組成部分之一，對于存貨價值的有效衡量，直接影響到企業(yè)資產(chǎn)及收益狀況。目前，對于企業(yè)存貨的領(lǐng)用、發(fā)出的計量方式有很多種。不同存貨計價方法的選擇對企業(yè)會計核算結(jié)果以及最終的財務(wù)報表形成都有著直接影響。常用的存貨計價方法有先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個別計價法以及后進(jìn)先出法等等。不同的計價方法會導(dǎo)致不同的存貨價值，進(jìn)而影響到企業(yè)的利潤以及現(xiàn)金流量等等，最終體現(xiàn)在會計報表之中。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定，會計的處理方法前后各期應(yīng)當(dāng)一致，不得隨意變更。企業(yè)在選擇存貨計價方法時應(yīng)當(dāng)從企業(yè)的長遠(yuǎn)經(jīng)營發(fā)展的特點來進(jìn)行選擇，但是在實務(wù)處理中，有些企業(yè)會利用對存貨計價方法的選擇對當(dāng)期的利潤或現(xiàn)金流做出“人為性”調(diào)整。譬如說，在通貨膨脹比較嚴(yán)重的情況下，如果企業(yè)采用后進(jìn)先出法來對存貨的成本進(jìn)行計量的話，會直接導(dǎo)致企業(yè)利潤虛增，影響企業(yè)最終的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表以及現(xiàn)金流量表。

存貨計價方法選定之后，應(yīng)當(dāng)具有一致性。因此，企業(yè)存貨的賬面價值應(yīng)當(dāng)與實際相一致。這樣才可以保障最終財務(wù)報表具有真實性和可靠性。如果對于企業(yè)存貨計價方法難以確定的話，則存貨賬面不清，不僅會導(dǎo)致財務(wù)報表數(shù)據(jù)模糊，而且對于正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動也會帶來不利的影響。比方說，我們在最終編制財務(wù)會計報表的過程中，由于前后選定的存貨計價方法不同，如果我們采用傳統(tǒng)的企業(yè)的期初存貨賬面價值加本期購入存貨賬面價值減去企業(yè)的期末存貨賬面價值而倒推企業(yè)的生產(chǎn)成本的話，就很可能得出錯誤的生產(chǎn)成本報表。這一報表對于企業(yè)信息使用者來說，對于企業(yè)的成本耗用情況、盈虧狀況以及決策管理都會帶來不利的影響，從而加大企業(yè)存貨的內(nèi)部控制風(fēng)險。

二、合理選擇會計核算方法對企業(yè)存貨內(nèi)部控制的對策

（一）成本計算謹(jǐn)慎，增強(qiáng)企業(yè)存貨內(nèi)部控制的成本約束

對于企業(yè)存貨成本內(nèi)部控制來說，存貨的成本計算必須要能夠按照會計信息質(zhì)量要求中的謹(jǐn)慎性、一致性以及及時性原則進(jìn)行處理。首先，當(dāng)企業(yè)產(chǎn)生資產(chǎn)減值損失時，根據(jù)可靠的計量原則，盡量減少非財務(wù)因素的影響，將各項指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一化，完善存貨成本制定的方法，實時關(guān)注存貨的成本與其可變現(xiàn)凈值之間的大小、差額在計提存貨跌價準(zhǔn)備時，不允許濫用會計估計、隨意更改計提比列等。同時，在成本與可變性凈值不斷調(diào)整的過程中，根據(jù)實際情況，逐漸完善存貨可變現(xiàn)凈值的判斷標(biāo)準(zhǔn)。在可變性凈值確定的過程中正是由于摻雜過的的人為主觀因素，才會導(dǎo)致存貨成本的計算不實，降低了企業(yè)存貨的內(nèi)部控制?？傊?，準(zhǔn)確計算企業(yè)存貨的成本，完善可變現(xiàn)凈值的判斷標(biāo)準(zhǔn)和降低財務(wù)人員的主觀判斷標(biāo)準(zhǔn)，不斷建立健全相關(guān)的會計核算方法，才能有效的提高企業(yè)存貨的內(nèi)部控制。

（二）財產(chǎn)清查及時，落實企業(yè)存貨內(nèi)部控制的賬實相符

企業(yè)存貨的財產(chǎn)清查具有及其重要的意義。針對存貨在財產(chǎn)清查過程中出現(xiàn)的問題，勢必會使得企業(yè)內(nèi)部控制減弱。因此，從會計核算的角度來看，對企業(yè)財產(chǎn)清查應(yīng)當(dāng)做到以下幾點。第一，企業(yè)存貨的盤點清查要及時。在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中，存貨對企業(yè)的發(fā)展和經(jīng)營都起到一定作用，對存貨進(jìn)行定期的清查和盤點，能讓企業(yè)對庫存情況清楚地了解，便于進(jìn)行下一步的生產(chǎn)規(guī)劃和擴(kuò)大經(jīng)營，也能為期末計量核算工作打好基礎(chǔ)。有利于企業(yè)存貨的內(nèi)部有效控制發(fā)揮。第二，企業(yè)存貨的盤點清查要落實。要確保會計賬目中所記錄的存貨量和實際存貨量相符。必要時應(yīng)當(dāng)結(jié)合不同的盤點形式，增加賬實相符的可信度，同時對于盤點的存貨情況應(yīng)當(dāng)及時做出說明以及處理，盤盈盤虧的處理期間以及處理方法具有及時性與可理解性，完善相關(guān)的會計核算標(biāo)準(zhǔn)，提高核算結(jié)果的準(zhǔn)確性和可靠性，提高企業(yè)存貨期末盤點的質(zhì)量和效率。為存貨的內(nèi)部控制提供更加真實有力的保障。

（三）報表編制清晰，實現(xiàn)企業(yè)存貨內(nèi)部控制的成果反饋

無論是從理論還是從實踐層面，任何企業(yè)都會結(jié)合自身的實際情況以及在法律規(guī)范準(zhǔn)許的范圍內(nèi)選擇最有利于企業(yè)經(jīng)營的存貨計價方法來進(jìn)行會計核算。在實際的企業(yè)經(jīng)營運作中，企業(yè)可以根據(jù)企業(yè)外部環(huán)境狀況、企業(yè)自身的經(jīng)營管理狀況以及企業(yè)自身的目標(biāo)設(shè)定情況，綜合各種因素的情況下，選擇統(tǒng)一的存貨計價方法，合理改善自身的經(jīng)營業(yè)績。但是企業(yè)不得濫用存貨計價方式，不得隨意在賬面上調(diào)節(jié)成本和利潤，應(yīng)當(dāng)使得存貨賬面數(shù)據(jù)顯示真實可靠，前后統(tǒng)一，反應(yīng)客觀、合理，最終編制的會計報表才會更加的清晰、有效，有助于相關(guān)信息使用者的使用，同時也能加強(qiáng)企業(yè)的存貨內(nèi)部控制。

三、結(jié)論

存貨的內(nèi)部有效控制是企業(yè)內(nèi)部控制的重要方面之一，如何將存貨的內(nèi)部控制最優(yōu)化是企業(yè)管理追求的目標(biāo)之一。在企業(yè)會計核算的過程中，考慮到對企業(yè)存貨的成本核算、財產(chǎn)清查以及對財務(wù)報表的編制等會計核算方法，以期提高企業(yè)存貨的內(nèi)部控制，保證企業(yè)存貨的安全、完整，企業(yè)會計信息質(zhì)量的貫徹、執(zhí)行，保障企業(yè)各項方針的制定、完善，預(yù)防企業(yè)的錯誤、弊端，最終求得企業(yè)存貨內(nèi)部控制的有效發(fā)揮。

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（作者單位：安陽學(xué)院）