張信敏

摘要：近年來，隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，成本管理水平已經(jīng)成為企業(yè)提升核心競爭力的重要標志之一。然而傳統(tǒng)的成本管理模式相當落后，成本核算方法顯現(xiàn)出來的弊端越來越明顯，已經(jīng)不能滿足現(xiàn)代企業(yè)成本管理的需求。作業(yè)成本法作為一種新型的成本管理方法，雖然能彌補傳統(tǒng)成本核算方法的缺陷，但在國內(nèi)的應(yīng)用還不普遍。因此，本文運用實例分析傳統(tǒng)核算方法和作業(yè)成本法的區(qū)別，再對企業(yè)推行作業(yè)成本法存在的問題進行探討，并提出合理化建議。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法；傳統(tǒng)成本核算法；問題；推行措施

自從20世紀末我國引入作業(yè)成本這個概念，引起理論界的廣泛關(guān)注，取得了一定的研究成果，但在實際應(yīng)用方面還缺乏經(jīng)驗，與西方發(fā)達國家還存在一些差距。為此2013年，財政部頒布《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》，建議企業(yè)根據(jù)自身特點運用作業(yè)成本法。目前我國僅有少數(shù)較為成熟的大型企業(yè)實施作業(yè)成本法。由于作業(yè)成本法推行時間不長，大多數(shù)企業(yè)還對其不夠了解，可供參考的成功實例也不多，在國內(nèi)得不到足夠的重視。因此，探討作用成本法的實際應(yīng)用是非常必要的。

一、作業(yè)成本法概述

作業(yè)成本法是一種通過對成本對象所涉及的所有作業(yè)活動進行動態(tài)追蹤和反映，以計量作業(yè)和成本對象的成本，評價作業(yè)業(yè)績和資源利用效率的成本計算和管理方法。作業(yè)成本法應(yīng)遵循“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”的基本指導思想。

作業(yè)成本法打破了傳統(tǒng)成本管理以產(chǎn)品作為分配對象，實現(xiàn)了盡可能消除“不增值作業(yè)”，提升“增值作業(yè)”效率，不僅解決了成本核算結(jié)果失真的問題，使資源的浪費減少到了最低限度，還能有效地改善企業(yè)生產(chǎn)過程，優(yōu)化資源配置，為企業(yè)生產(chǎn)決策、產(chǎn)品設(shè)計和定價決策提供了可靠的依據(jù)，從而提高企業(yè)的經(jīng)營效益，提升企業(yè)的市場核心競爭力，推動企業(yè)長效發(fā)展。

二、傳統(tǒng)成本核算法和作業(yè)成本法實例分析

以下列舉一個實例，從傳統(tǒng)成本核算法和作業(yè)成本法兩種方法分別計算分析成本差異。

某企業(yè)生產(chǎn)甲、乙兩種產(chǎn)品。

甲、乙產(chǎn)品相關(guān)資料如表1：

（一）按照傳統(tǒng)成本核算法計算

制造費用分配率=20000÷（1000×4 +4000×4）=1（元/小時）

甲產(chǎn)品單位成本=5+10+1×4=19（元）

乙產(chǎn)品單位成本=12+4+1×4=20（元）

（二）采用作業(yè)成本計算法計算

企業(yè)每年制造費用總額為20000元，甲產(chǎn)品生產(chǎn)的復(fù)雜程度高于乙產(chǎn)品。與制造費用相關(guān)的作業(yè)有5個，設(shè)置了5個成本庫。

有關(guān)制造費用作業(yè)成本的資料及計算如表2：

其中，各項作業(yè)的成本動因分配率C=作業(yè)成本B÷（甲作業(yè)量A1+乙作業(yè)量A2）

甲作業(yè)成本B1=甲作業(yè)量A1×分配率C

甲產(chǎn)品單位成本= 5+10+（12540÷ 1000） =27.54（元）

乙產(chǎn)品單位成本=12+4+（7460÷4000） =17.865（元）

由此得到以下結(jié)論：傳統(tǒng)成本法的制造費用是按機器小時分配的，產(chǎn)量高的產(chǎn)品分攤的制造費用就高，因此夸大了產(chǎn)量大的乙產(chǎn)品成本；作業(yè)成本法的制造費用是根據(jù)多種作業(yè)動因進行分配的，生產(chǎn)工藝更為復(fù)雜的產(chǎn)品反而分攤更多的制造費用。因此，作業(yè)成本法的分配更加科學和合理，有利于企業(yè)做出正確的產(chǎn)品定價決策。

三、企業(yè)實施作業(yè)成本法存在的問題和推行措施

自從我國開始引入作業(yè)成本法已經(jīng)形成了一系列的理論體系，并應(yīng)用于企業(yè)實際核算中，但實際實施的企業(yè)卻不多。因此，筆者從以下幾個方面分析了企業(yè)實施作業(yè)成本法存在的問題并提出合理化建議。

（一）企業(yè)實施作業(yè)成本法存在的問題

1.認識不夠深入

作業(yè)成本法的實施需要涉及整個生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)的各個方面，這需要企業(yè)各層級人員對作業(yè)成本法有非常深入的認識。但現(xiàn)階段，多數(shù)企業(yè)和員工對其認識過于膚淺，缺乏深入地探究，很難掌握其精髓，更談不上推廣。其次，目前實施作業(yè)成本法的企業(yè)不多，可借鑒的成功案例更是少之又少，領(lǐng)導層的成本意識較差，對其實施還處于觀望態(tài)度，這必然造成作業(yè)成本法的推廣難度增大。

2.實施前期成本較高

首先，作業(yè)成本法作為一種新型的成本核算方法，其實施勢必要終止現(xiàn)用的核算方法，那么就會因終止現(xiàn)用核算方法而增加機會成本；其次，每一種新的核算方法的實施需要前期調(diào)研、開發(fā)、設(shè)計、安裝、調(diào)試和員工的培訓等多個流程，這些都需要耗費大量的人力和物力；最后，作業(yè)成本法較為繁瑣，涉及企業(yè)的各個生產(chǎn)經(jīng)營過程，加之需要選取大量的作業(yè)作為成本核算的依據(jù)，這會導致實施作業(yè)成本法的工作量加大，造成核算成本的增加。

3.成本動因難確定

成本動因的確定是作業(yè)成本法的核心，然而成本動因的分類存在很大的主觀性，沒有統(tǒng)一的標準可供參考，這樣就會影響成本核算的準確性。這也是企業(yè)不推行作業(yè)成本法的一個重要原因。

4.缺乏高素質(zhì)的成本核算人員

實施作業(yè)成本法涉及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程，這就要求成本核算人員應(yīng)該同時具備會計、相關(guān)管理、技術(shù)和計算機應(yīng)用技術(shù)等多方面知識。雖然很多企業(yè)已經(jīng)認識到這一點，但是培養(yǎng)高素質(zhì)人才需要各方面的大力支持，這不是短期內(nèi)可以達到的。目前我國企業(yè)的成本核算人員大部分是財務(wù)人員，他們對會計專業(yè)知識掌握的很好，但大部分人員還是對其他相關(guān)知識缺乏了解，使作業(yè)成本法的應(yīng)用更加困難。

（二）企業(yè)作業(yè)成本法推行措施

1.加強全員認識程度

企業(yè)應(yīng)該加大作業(yè)成本法的宣傳力度，加強全體員工的成本管理意識，深刻認識作業(yè)成本法的精髓所在。其次，提高領(lǐng)導層的認識程度，一項新政策的推行是一個自上而下的過程，而領(lǐng)導層的主動性和積極性至關(guān)重要，只有通過領(lǐng)導層的帶動與協(xié)調(diào)，鼓勵員工積極學習和配合，才能提高整個企業(yè)的認識程度，作業(yè)成本法才能更好地推行。

2.合理確定成本動因

合理確定成本動因是作業(yè)成本法的基礎(chǔ)，但成本動因的確定和核算人員的主觀性有著密切的關(guān)系，因此，要使作業(yè)成本法能夠準確反映成本，需要我們制定一個完善的標準來盡可能減少主觀性帶來的影響。我們在確定成本動因時可以制定多種可供選擇的適宜方案，并對其進行合理化地論證，從中選擇最佳方案或組合，這樣可以盡可能地客觀反映作業(yè)成本法。

3.加強培訓機制

成本核算人員的綜合素質(zhì)直接關(guān)系到作業(yè)成本法是否能夠順利實施，因此加強成本核算人員的培訓，提高其綜合素質(zhì)至關(guān)重要。企業(yè)應(yīng)該建立健全培訓機制，加大作業(yè)成本法的培訓力度，并結(jié)合與之相關(guān)的其它知識培訓，使成本核算人員能夠滿足作業(yè)成本法的人員素質(zhì)的要求，這樣才能盡可能消除人為因素的干擾，提高勝任能力，領(lǐng)導層才能做出正確的決策，從而降低成本，創(chuàng)造更多效益。

四、結(jié)論

綜上所述，作業(yè)成本法能夠真實反映企業(yè)成本結(jié)構(gòu)，優(yōu)化資源配置，提高產(chǎn)品成本精度，為管理者提供更加可靠的決策依據(jù)，從而促進企業(yè)實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。但是由于作業(yè)成本法在我國的推廣還處于初級階段，在實施階段還存在技術(shù)、制度、人才等多方面不完善的問題，因此，作業(yè)成本法的實施是一項系統(tǒng)、復(fù)雜而長期的工程，需要企業(yè)不斷探索使其能夠更好地推廣下去，促進企業(yè)實現(xiàn)長效發(fā)展。

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