劉曉雯?郭洋?雷琴?吳夢姝?鐘文琦

摘要：在供給側(cè)改革背景下，政府出臺一系列文件鼓勵企業(yè)采用加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊費用。文章基于財稅視角，研究上市公司固定資產(chǎn)加速折舊法對企業(yè)稅收和國家財政的影響：從微觀上看，加速折舊法的使用對企業(yè)而言具有延遲納稅的效果；從宏觀上看，企業(yè)改用加速折舊法影響國家財政收入在時間上的分布，對國民經(jīng)濟的長遠發(fā)展更加有利。

關(guān)鍵詞：加速折舊法；雙倍余額遞減法；稅收；財政

一、固定資產(chǎn)加速折舊政策概述

在過去的政策條文中，企業(yè)所得稅法中計算固定資產(chǎn)折舊雖然允許使用加速折舊法，但有著嚴格的使用限制，只有由于技術(shù)進步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)，或常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)，可以采取縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。因此，企業(yè)基本上都采用直線法進行折舊。

當前，我國宏觀經(jīng)濟呈現(xiàn)出增速放緩的新常態(tài)，在供給側(cè)改革背景下，為提高企業(yè)設備投資、更新改造及科技創(chuàng)新的積極性，促進我國產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級，我國逐步放寬企業(yè)所得稅計算中采用加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊的適用條件，這實際上是一種稅收優(yōu)惠政策。

財政部、國家稅務總局出臺的財稅[2014]75號文，即《關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》規(guī)定，一是對所有行業(yè)企業(yè)2014年1月1日后新購進用于研發(fā)的儀器、設備，單位價值不超過100萬元的，允許一次性計入當期成本費用在稅前扣除；超過100萬元的，可按60%比例縮短折舊年限，或采取雙倍余額遞減等方法加速折舊。二是對所有行業(yè)企業(yè)持有的單位價值不超過5000元的固定資產(chǎn)，允許一次性計入當期成本費用在稅前扣除。三是對生物藥品制造業(yè)，專用設備制造業(yè)，鐵路、船舶、航空航天和其他運輸設備制造業(yè)，計算機、通信和其他電子設備制造業(yè)，儀器儀表制造業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務業(yè)等行業(yè)企業(yè)2014年1月1日后新購進的固定資產(chǎn)（包括自行建造），允許按不低于企業(yè)所得稅法規(guī)定折舊年限的60%縮短折舊年限，或選擇采取雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法進行加速折舊。

隨后出臺的財稅[2015]106號文，即《關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》，再放寬了對輕工、紡織、機械、汽車等四個領域重點行業(yè)的固定資產(chǎn)加速折舊使用條件，對這些行業(yè)的小型微利企業(yè)2015年1月1日后新購進的研發(fā)和生產(chǎn)經(jīng)營共用的儀器、設備，單位價值不超過100萬元的，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊；單位價值超過100萬元的，可由企業(yè)選擇縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。

二、采用加速折舊法對企業(yè)稅收的影響

固定資產(chǎn)折舊有直線法和加速折舊法兩種。直線法又稱年限平均法，是每期將固定資產(chǎn)的應計折舊額均衡地分攤到固定資產(chǎn)預計使用壽命內(nèi)的方法。加速折舊法包括雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法，其特點是在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，前期折舊較多，越往后折舊越少。采取不同的折舊方法會影響企業(yè)每期的成本費用和損益核算，在折舊費用可以稅前抵扣的前提下，會影響企業(yè)的所得稅稅負在不同會計期間的分布，進而對企業(yè)的長期投資、融資決策產(chǎn)生影響。

現(xiàn)以安徽富煌鋼構(gòu)股份有限公司為例進行分析，其2015年固定資產(chǎn)賬面價值49140萬元，假設的剩余使用年限10年，所得稅率25%，分別計算直線法和加速折舊法（以雙倍余額遞減法為例）下固定資產(chǎn)折舊抵減的所得稅額，以及在10%的折現(xiàn)率下抵減所得稅額的現(xiàn)值。

根據(jù)表1，從固定資產(chǎn)的整個周期來看，使用加速折舊法和直線法抵減的所得稅總額在絕對數(shù)量上是相等的，均為12285萬元。不同的是，在固定資產(chǎn)使用的前期，企業(yè)用加速折舊法計算的折舊額可以在稅前加速扣除，使固定資產(chǎn)成本在使用期限內(nèi)更快得到補償。雖然企業(yè)前期賬面上的利潤被削減，但企業(yè)能相應少繳納所得稅，事實上增加了可用的現(xiàn)金流，因此產(chǎn)生延期納稅的效果。而在后期則要多繳所得稅以償還這筆延期稅款。

若考慮資金時間價值，即現(xiàn)在的資金比將來的等額資金更值錢的原理，采用雙倍余額遞減法的總納稅額現(xiàn)值將比直線法下的總納稅額現(xiàn)值少了8383-7549= 835萬元。加速折舊法減輕了企業(yè)投資初期的稅收負擔，相當于增加了一筆流動資金，而在固定資產(chǎn)到達報廢年限之前，這筆資金可視為積累起來的用于固定資產(chǎn)更新的準備金，作為企業(yè)的資金來源用于企業(yè)的再投資和再生產(chǎn)，只要經(jīng)營得當，就能提高設備周轉(zhuǎn)率和資金使用報酬率，為企業(yè)創(chuàng)造更大的價值。

三、采用加速折舊法對國家財政的影響

在國家財政收入中，稅收收入一直以來都占據(jù)很大的比重，近5年來穩(wěn)定在82%-86%，企業(yè)所得稅又是稅收收入最大的來源，因此加速折舊法的使用會通過企業(yè)稅收影響國家財政收入的數(shù)量及穩(wěn)定性，為探究改變折舊方法對我國部分行業(yè)財政稅收的影響程度，本文選取食品制造業(yè)，紡織服裝、服飾業(yè)，石油加工、煉焦及核燃料加工業(yè)，黑色金屬冶煉及壓延加工業(yè)，金屬制品業(yè)這5個行業(yè)的所有上市公司進行研究。

樣本剔除了2015年所得稅費用為負的虧損企業(yè)，已知所有樣本上市公司均使用直線法計提折舊，行業(yè)平均固定資產(chǎn)規(guī)模介于16.6%-47.6%，假設這些上市公司2016年全改用加速折舊法（以雙倍余額遞減法為例），以其經(jīng)營狀況不變?yōu)榍疤?，根?jù)每家企業(yè)各類固定資產(chǎn)2015年末凈值和預計折舊年限估算每個行業(yè)折舊額的減少量，以25%的所得稅率計算2016年各行業(yè)所得稅收入減少總額和該減少額占2015所得稅費用的比例。

根據(jù)表2，若以上5個行業(yè)上市公司全改用雙倍余額遞減法進行加速折舊，國家稅收收入將一共減少288.4億元，其中，固定資產(chǎn)占比較大的黑色金屬冶煉及壓延加工業(yè)，就占據(jù)了236.8億元，在數(shù)額上比該行業(yè)2015實際繳納的所得稅還大。如此龐大的稅收流失可能導致的最直接影響就是國家財政收入大幅縮水，引發(fā)財政赤字等經(jīng)濟問題。

近幾年來，我國經(jīng)濟持續(xù)穩(wěn)步發(fā)展，國民生產(chǎn)總值和財政收入均不斷提高。在2011—2015年這5年期間，我國GDP增長速率雖由10%降到6%，但財政收入增長幅度始終高于GDP增長速率。2015年，GDP總額為67.67萬億，同比增長6.4%；財政收入為15.22萬億，其增速達到8.2%?？梢娔壳皣邑斦杖胼^為充裕，宏觀上有給企業(yè)減負的財力基礎，加上近幾年國家對企業(yè)所得稅加速折舊政策的應用是逐步放開的，企業(yè)對固定資產(chǎn)折舊方法的選擇也有一定的彈性，因此綜合來看，加速折舊法的推廣不會給國家財政帶來太大壓力。

縱觀國民經(jīng)濟全局發(fā)展，若現(xiàn)階段采用直線法的企業(yè)改用加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊，企業(yè)可享受到延遲納稅帶來的好處，可以利用因節(jié)稅產(chǎn)生的現(xiàn)金流加快設備更新，進而促進產(chǎn)業(yè)的轉(zhuǎn)型升級，因此遞延稅項所產(chǎn)生的反饋作用，極有可能超過所得稅收入減少造成的影響。國家前期減少的財政收入不僅能在固定資產(chǎn)使用后期逐步得到補償，還可能因經(jīng)濟額外增長帶來更加充盈的稅收收入，從長遠來看對產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟穩(wěn)步發(fā)展和國庫資金擴充都將更加有利。

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（作者單位：中國礦業(yè)大學 管理學院）