鄭杰

摘要：全面實(shí)施“營改增”以來部分建筑施工企業(yè)稅負(fù)不降反升，究其根本原因，是其成本結(jié)構(gòu)中進(jìn)項(xiàng)可抵扣比例較低所致。本文簡要分析了抵扣比例較低的原因，并據(jù)此提出了建筑施工企業(yè)在稅改新環(huán)境下的應(yīng)對措施。

關(guān)鍵詞：施工企業(yè)；營改增；納稅；應(yīng)對措施

中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）028-000-02

“營改增”之前，建筑施工企業(yè)主要繳納3%的營業(yè)稅，根據(jù)地域差別加上相應(yīng)附加稅，稅負(fù)約3.5%左右，例如《江蘇省建設(shè)工程費(fèi)用定額2014》中規(guī)定的稅費(fèi)計(jì)提比率為3.43%。但是，重復(fù)增稅問題在建筑施工領(lǐng)域普遍存在。原《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定：“建筑業(yè)在繳納營業(yè)稅時(shí)按營業(yè)額全額征收營業(yè)稅，不能將工程成本中的原材料、機(jī)械使用費(fèi)等扣除?！弊越衲?月1日以來，建筑業(yè)全面實(shí)施“營改增”，但由于稅改制度的不完善和建筑行業(yè)的特殊性反而使得建筑企業(yè)的稅負(fù)出現(xiàn)了不降反增的情況。

一、“營改增”后建筑業(yè)稅負(fù)不降反增的原因分析

國家實(shí)施“營改增”稅改方案的初衷是為了解決我國稅收體制中存在的重復(fù)征收的弊端，從而從根本上降低企業(yè)的稅負(fù)，引導(dǎo)和規(guī)范企業(yè)的經(jīng)營活動，不斷完善稅制，創(chuàng)造更加合理、公平的競爭氛圍，從而促使企業(yè)更加健康、持續(xù)地發(fā)展。建筑業(yè)因其自身的特殊性，存在著進(jìn)項(xiàng)抵扣比例低、抵扣難等問題，使得“營改增”尚未發(fā)揮出減稅降負(fù)的效果，歸其原因，主要包括以下幾個方面：

1.建筑施工企業(yè)稅改前已有的設(shè)備和原材料等無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅大多數(shù)建筑施工企業(yè)在“營改增”稅收政策實(shí)施前資產(chǎn)的配備均比較齊全，不存在試點(diǎn)方案中所講的“新辦企業(yè)購買施工設(shè)備進(jìn)行抵扣”的情況，這些存量資產(chǎn)的成本在稅改實(shí)施后都會逐步結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)入企業(yè)項(xiàng)目成本，因此這些建筑企業(yè)在稅改后稅負(fù)將大幅度增加[1]。

2.建筑施工企業(yè)成本構(gòu)成中的進(jìn)項(xiàng)稅額過少、過低。增值稅實(shí)行進(jìn)項(xiàng)抵扣制度，一般納稅人取得相關(guān)抵扣憑證后，可以用來抵扣當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅額，從而減少企業(yè)實(shí)際繳納的增值稅稅額。建筑施工企業(yè)成本構(gòu)成中比例最高的是原材料，其次是人工成本，而機(jī)械使用費(fèi)占比相對較少，簡稱“人材機(jī)”。除“人材機(jī)”外還包括其他一些費(fèi)用，根據(jù)能否抵扣、抵扣稅率等不同指標(biāo)歸納如下表。

人工費(fèi)方面，稅改前，施工勞務(wù)適用“建筑業(yè)”稅目征收3%的營業(yè)稅，勞務(wù)派遣適用“服務(wù)業(yè)”稅目征收5%的營業(yè)稅。稅改后，建筑施工企業(yè)一般納稅人按照11%增值稅征稅，由于人工成本無法取得進(jìn)項(xiàng)稅，必將導(dǎo)致勞務(wù)成本急劇上升、建筑施工企業(yè)稅負(fù)增加。

機(jī)械費(fèi)方面，目前建筑施工企業(yè)大多采用設(shè)備租賃的形式，由于動產(chǎn)租賃業(yè)可抵扣費(fèi)用少，選擇一般納稅人和小規(guī)模納稅人進(jìn)行機(jī)械租賃，對抵扣費(fèi)用影響不大，企業(yè)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅仍隨之減少，稅負(fù)增加。

材料費(fèi)方面，建筑工程的三大主材包括鋼筋、水泥和木材由甲方供應(yīng)占比約40%-60%，其余由建筑施工企業(yè)自行采購。無論“甲供材”還是自行采購，一般均可取得增值稅票進(jìn)行抵扣，降低納稅負(fù)擔(dān)；除三大主材外，建筑工程的另一項(xiàng)重要原料就是商品砼。按照財(cái)稅〔2014〕57號文通知及2014年第36號文，商品砼增值稅簡易計(jì)征率統(tǒng)一調(diào)整為3%。因此，如果建筑施工企業(yè)從按簡易征收辦法的供應(yīng)商處購買商品砼，則只能獲得增值稅普通發(fā)票，而不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金；而建筑工程上常用的地材，包括磚、砂、石料、地毯、木板及其他裝飾性材料，建筑施工企業(yè)為了節(jié)省運(yùn)費(fèi)通常就地采購，然而此類當(dāng)?shù)厣虘舸蠖嘁?guī)模小、證件不齊全，無法開具專門的增值稅發(fā)票。鑒于此，稅改后，一般納稅人只能按3%的稅率抵扣，無法完全覆蓋11%的增值稅率，反而會加重企業(yè)負(fù)擔(dān)。

3.建筑市場的不規(guī)范成為企業(yè)稅負(fù)加大的潛在風(fēng)險(xiǎn)?！盃I改增”的減稅效果只有當(dāng)打通增值稅抵扣鏈條，消除了重復(fù)征稅才能顯現(xiàn)。建筑施工企業(yè)在工程建設(shè)中，要注意選擇有資質(zhì)的供應(yīng)商和分包商，規(guī)范運(yùn)作流程，盡可能增加抵扣，才能降低實(shí)際稅負(fù)。然而建筑施工企業(yè)內(nèi)控制度不夠完善，項(xiàng)目管理不夠規(guī)范，限于供應(yīng)商、分包商資質(zhì)以及違規(guī)掛靠等實(shí)際存在的問題，打通增值稅抵扣鏈條各環(huán)節(jié)十分困難。

其次，發(fā)票管理不規(guī)范。建筑施工企業(yè)在施工過程中所涉及到的材料眾多，在這些生產(chǎn)經(jīng)營活動中產(chǎn)生的發(fā)票數(shù)量就非常多，由于某些增值稅專用發(fā)票的傳遞不夠及時(shí)，往往會造成不能夠在規(guī)定時(shí)間內(nèi)通過審核，這樣就會給增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣帶來很大的困難。

二、建筑施工企業(yè)面對“營改增”的應(yīng)對措施

面對稅收環(huán)境的新變化，建筑施工企業(yè)應(yīng)該勇于搶抓機(jī)遇，面對挑戰(zhàn)，積極應(yīng)對，轉(zhuǎn)變企業(yè)自身發(fā)展戰(zhàn)略，順應(yīng)“營改增”背景，把企業(yè)做大做強(qiáng)。

1.提高納稅籌劃、合理避稅的能力

按照現(xiàn)行稅制，建筑施工企業(yè)按照營業(yè)收入劃分，年?duì)I業(yè)收入小于500萬元為小規(guī)模納稅人，500萬元以上的為一般納稅人。對于年?duì)I收500萬元左右的建筑施工企業(yè)，選擇增值稅不同身份的納稅人，它的征收和管理辦法完全不同，從而造成企業(yè)所交的最終稅負(fù)懸殊很大，應(yīng)分析可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額比例后做出戰(zhàn)略決策[2]。

建筑施工企業(yè)可以把設(shè)備更新分析計(jì)劃與納稅籌劃結(jié)合起來，從時(shí)間、數(shù)量、金額等方面與營業(yè)稅可抵扣上限對應(yīng)起來，提高抵扣效率，合理避稅?！盃I改增”后，施工機(jī)械無論購入還是租賃，都可以抵扣。當(dāng)一項(xiàng)施工項(xiàng)目要竣工時(shí)，在資金結(jié)算點(diǎn)時(shí)公司獲取大量資金回籠，建筑施工企業(yè)會產(chǎn)生大量的銷項(xiàng)稅額，這時(shí)購買相應(yīng)企業(yè)需要的機(jī)械設(shè)備可以增加進(jìn)項(xiàng)，從而少交增值稅，為企業(yè)減少壓力。相對于購買機(jī)械，建筑施工企業(yè)采用租賃的形式就不存在無法抵扣的問題，只要租賃公司信用可靠，能按時(shí)提供真實(shí)的增值稅票，改方式獲得的進(jìn)項(xiàng)抵扣是持續(xù)而穩(wěn)定的。

2.優(yōu)化可抵扣進(jìn)項(xiàng)來源

建筑施工企業(yè)可以從合作單位的選擇、合同及票據(jù)的管理兩個方面優(yōu)化可抵扣進(jìn)項(xiàng)的來源。如前所述，建筑工程的成本構(gòu)成中比重較大的是材料費(fèi)和人工費(fèi)，建筑施工企業(yè)必須全面綜合考慮所抵扣的增值稅額、施工材料產(chǎn)品以及勞務(wù)價(jià)格等因素，不能只顧及眼前利益而選擇從個人老板或小規(guī)模納稅人處租賃機(jī)械設(shè)備、購買材料，必須謹(jǐn)慎挑選合作企業(yè)，選擇那些信譽(yù)良好、能夠提供有效抵扣憑證的單位長期合作。比如企業(yè)購進(jìn)一批原料，正規(guī)企業(yè)質(zhì)量可靠采購價(jià)200萬元，而從小廠家175萬即可購入，表面看從小廠家購料節(jié)約了25萬元采購成本，但如果考慮進(jìn)抵稅效果，正規(guī)企業(yè)抵稅后的價(jià)格為200/（1+17%）約171萬元。