任水英

摘要：隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈，我國制造型企業(yè)經(jīng)營和生產(chǎn)的復(fù)雜程度也在不斷地提高，這使得傳統(tǒng)的成本核算方法已經(jīng)難以滿足制造型企業(yè)對(duì)成本信息靈活性、精確性的要求。成本核算不僅是企業(yè)內(nèi)部管理的關(guān)鍵組成部分，也是制造型企業(yè)會(huì)計(jì)核算的核心內(nèi)容，可控嚴(yán)謹(jǐn)?shù)漠a(chǎn)品成本及合理準(zhǔn)確的成本管理對(duì)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展具有積極的影響。在傳統(tǒng)成本核算亟待改進(jìn)的新形勢(shì)下，作業(yè)成本法越來越受到制造型企業(yè)的親睞，它能夠方便、快捷、自動(dòng)地獲取企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)、銷售、生產(chǎn)等方面的集成數(shù)據(jù)信息，這為企業(yè)提高管理的精細(xì)化程度提供了更加廣闊的發(fā)展空間。本文將作業(yè)成本法作為研究對(duì)象，結(jié)合制造業(yè)企業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀，詳細(xì)探討了作業(yè)成本法的涵義、特點(diǎn)以及核算流程，并用應(yīng)用具體案例將作業(yè)成本法在制造型企業(yè)中的具體操作過程予以呈現(xiàn)，以期為企業(yè)帶來有價(jià)值的參考。

關(guān)鍵詞：業(yè)成本法 制造型企業(yè) 應(yīng)用

隨著我國經(jīng)濟(jì)水平的不斷提高，各行各業(yè)都呈現(xiàn)出了突飛猛進(jìn)的發(fā)展態(tài)勢(shì)，制造產(chǎn)業(yè)作為國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要支柱和關(guān)鍵力量，其探索和改革也在持續(xù)推進(jìn)。在這種大環(huán)境下，市場(chǎng)的科學(xué)化、制度化與規(guī)范化給制造型企業(yè)在生產(chǎn)、運(yùn)作、服務(wù)、經(jīng)營等方面提出了更高的要求，現(xiàn)代制造型企業(yè)在迎來了廣闊的發(fā)展空間的同時(shí)，也面臨著前所未有的挑戰(zhàn)和壓力，為了進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)自身的發(fā)展和建設(shè)，制造型企業(yè)必須摒棄盲目擴(kuò)大資金投入的錯(cuò)誤行為以及對(duì)項(xiàng)目研發(fā)、產(chǎn)品生產(chǎn)、人員規(guī)劃等方面的粗放式經(jīng)營管理模式，轉(zhuǎn)而將更多的人力、物力、財(cái)力投入到內(nèi)部管理工作中來，如此才能促進(jìn)制造型企業(yè)管理水平的不斷提升和系統(tǒng)制度的日趨完善，進(jìn)而幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)綜合實(shí)力的全面增強(qiáng)，獲得在激烈市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的長足發(fā)展。

制造業(yè)具有資金運(yùn)作風(fēng)險(xiǎn)高、投資回報(bào)周期不固定、資金密集程度高、勞動(dòng)力密集程度高等特點(diǎn)，因此財(cái)務(wù)管理對(duì)現(xiàn)代制造型企業(yè)的內(nèi)部管理工作就顯得尤為重要，其中的成本管理環(huán)節(jié)更是與企業(yè)的生存息息相關(guān)。雖然傳統(tǒng)的成本管理方法一直以來為制造型企業(yè)的內(nèi)部管理做出了極大的貢獻(xiàn)，在成本管理的團(tuán)隊(duì)素質(zhì)提升、方法研究以及制度建設(shè)等方面也取得了不小的突破，但是隨著行業(yè)的不斷發(fā)展和變化，加之制造型企業(yè)的轉(zhuǎn)型和業(yè)務(wù)拓展，使得傳統(tǒng)的成本管理模式越來越無法滿足企業(yè)的生產(chǎn)需求和未來的發(fā)展變化，制造型企業(yè)急需尋找更契合自身實(shí)際需要的、更有利于企業(yè)后續(xù)發(fā)展的成本管理方法。

一、作業(yè)成本法概述

（一）作業(yè)成本法的內(nèi)涵

作業(yè)成本法又稱為ABC法，是一種以作業(yè)為前提的、完整的信息系統(tǒng)，可以精確地把間接成本和輔助費(fèi)用分配到產(chǎn)品和服務(wù)中去。作業(yè)成本法的核心思想和理論基礎(chǔ)是“成本驅(qū)動(dòng)因素”的概念，主要方法是基于價(jià)值鏈、作業(yè)鏈和作業(yè)、產(chǎn)品之間的緊密聯(lián)系和相互配合來對(duì)引發(fā)成本的因素進(jìn)行詳細(xì)地探討和分析，并通過劃分作業(yè)對(duì)象的方法來實(shí)現(xiàn)間接成本的實(shí)際分配。傳統(tǒng)成本法通常將數(shù)量作為額度配置的核定標(biāo)準(zhǔn)，區(qū)別于此，作業(yè)成本法則采用了多元化的分配標(biāo)準(zhǔn)，緊密融合了財(cái)務(wù)變量和非財(cái)務(wù)變量，用零件數(shù)量、運(yùn)輸距離質(zhì)量、檢查時(shí)間等非財(cái)務(wù)變量來擴(kuò)充原有的單一產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)合理分配間接費(fèi)用的目的。

（二）作業(yè)成本法的特點(diǎn)

作業(yè)成本法主要有以下兩個(gè)特點(diǎn)。一是靈活性和精準(zhǔn)性。作業(yè)成本法可以將成本費(fèi)用細(xì)化到某個(gè)產(chǎn)品或是某個(gè)車間，甚至是制造產(chǎn)品的每個(gè)環(huán)節(jié)。作業(yè)成本法不僅涵蓋某項(xiàng)作業(yè)的成本費(fèi)用，還能夠?qū)崟r(shí)地反映出產(chǎn)品的耗費(fèi)作業(yè)；不僅如此，作業(yè)成本法還能通過修改某種產(chǎn)品對(duì)應(yīng)的分配標(biāo)準(zhǔn)及成本動(dòng)因來靈活地適應(yīng)產(chǎn)品工藝或是物流環(huán)節(jié)的變化和調(diào)整，幫助企業(yè)財(cái)務(wù)人員修正成本分?jǐn)傓k法，進(jìn)而為企業(yè)決策提供更加準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本信息。二是分配標(biāo)準(zhǔn)多元化。根據(jù)每項(xiàng)作業(yè)消耗資源的具體情況，作業(yè)成本法可以將制造型企業(yè)生產(chǎn)的整個(gè)流程劃分為不同的作業(yè)，并按照每項(xiàng)作業(yè)的不同特點(diǎn)來確定其成本動(dòng)因，例如運(yùn)輸次數(shù)、租賃場(chǎng)地、人工小時(shí)、機(jī)器小時(shí)等，從而幫助制造型企業(yè)進(jìn)行合理的成本配置，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)傳遞的及時(shí)性和準(zhǔn)確性。

二、制造型企業(yè)中作業(yè)成本法的核算流程

資源是作業(yè)的主要消耗對(duì)象，而作業(yè)則是產(chǎn)品的主要消耗對(duì)象，基于這種運(yùn)行思路，作業(yè)成本法按照不同的資源動(dòng)因?yàn)楦黜?xiàng)作業(yè)分配主要消耗資源，再根據(jù)作業(yè)動(dòng)因的差異來分配各類產(chǎn)品的成本。作業(yè)成本法的具體核算流程如下：

（一）劃分作業(yè)類型

首先，根據(jù)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的不同內(nèi)容將作業(yè)劃分為不同類型，如設(shè)備調(diào)試、機(jī)器準(zhǔn)備、材料用量、庫存檢驗(yàn)、貨物運(yùn)送、售后服務(wù)以及設(shè)備保養(yǎng)等因素。

（二）確定作業(yè)動(dòng)因

作業(yè)動(dòng)因可以理解為導(dǎo)致作業(yè)成本產(chǎn)生的各項(xiàng)生產(chǎn)活動(dòng)或是客觀環(huán)境因素。如材料準(zhǔn)備的作業(yè)動(dòng)因是材料數(shù)量，設(shè)備調(diào)試的作業(yè)動(dòng)因是使用工時(shí)，貨物運(yùn)送的作業(yè)動(dòng)因是的產(chǎn)品數(shù)量，質(zhì)量檢驗(yàn)的作業(yè)動(dòng)因是檢驗(yàn)次數(shù)，售后服務(wù)的作業(yè)動(dòng)因是人工小時(shí)等。

（三）歸集資源消耗

制造型企業(yè)需要根據(jù)自身的實(shí)際情況來設(shè)置以作業(yè)中心為歸集對(duì)象的成本庫，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)對(duì)不同作業(yè)中心的資源消耗進(jìn)行歸集。具體操作如下：一是根據(jù)各項(xiàng)作業(yè)的不同資源動(dòng)因合理分配資源消耗，首先通過分析工資狀況、人工時(shí)間等來確定人工成本，在此基礎(chǔ)上，通過機(jī)器工時(shí)、場(chǎng)地面積等適當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)來為各項(xiàng)作業(yè)分配維護(hù)費(fèi)用、機(jī)器設(shè)備、能源耗費(fèi)；二是將作業(yè)動(dòng)因相同的作業(yè)進(jìn)行合并，進(jìn)而形成統(tǒng)一的作業(yè)中心，并合并匯總每個(gè)作業(yè)中心中的資源耗費(fèi)。三是計(jì)算實(shí)際成本分配率，并按成本分配率來分配成本。具體來說，成本核算人員要先區(qū)別出同質(zhì)作業(yè)成本庫并找出共同的作業(yè)成本動(dòng)因，并按照“作業(yè)率=作業(yè)成本÷作業(yè)成本動(dòng)因單位數(shù)”的公式計(jì)算出成本分配率，接下來按照成本分配率來對(duì)服務(wù)或產(chǎn)品進(jìn)行成本配置。

綜上所述，作業(yè)成本管理法有利于制造型企業(yè)對(duì)非增值作業(yè)和增值作業(yè)的鑒定和識(shí)別，幫助企業(yè)避免無效的非增值作業(yè)所帶來的成本壓力，在穩(wěn)定企業(yè)成本動(dòng)因控制能力的基礎(chǔ)上增強(qiáng)企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

三、制造型企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的具體案例

假設(shè)L制造型企業(yè)主要生產(chǎn)A、B、C三種產(chǎn)品，由于上述產(chǎn)品對(duì)生產(chǎn)技術(shù)有較高的要求，因此企業(yè)引進(jìn)了半自動(dòng)化的產(chǎn)品生產(chǎn)線。此外，該類產(chǎn)品的生產(chǎn)環(huán)節(jié)復(fù)雜，其工序包括：產(chǎn)品設(shè)計(jì)、材料準(zhǔn)備、自動(dòng)及手工插件、包裝、壓焊、質(zhì)檢等。經(jīng)過統(tǒng)計(jì)，生產(chǎn)該類產(chǎn)品所涉及的制造費(fèi)用如下：產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)20000元、機(jī)器維修費(fèi)40000元、定單處理費(fèi)30000元、設(shè)備折舊費(fèi)23000元、車間管理費(fèi)35000元、系統(tǒng)操作費(fèi)32000元、材料準(zhǔn)備費(fèi)10000元、產(chǎn)品包裝費(fèi)15000元。經(jīng)過相關(guān)工作人員的分析和調(diào)查，整理出了各項(xiàng)作業(yè)及其成本動(dòng)因和A、B、C三種產(chǎn)品的成本動(dòng)因量，詳情見表1。

如表1所示，產(chǎn)品設(shè)計(jì)和定單處理具有相同的成本動(dòng)因，均是定單次數(shù)，因此二者應(yīng)屬于相同的成本庫，而設(shè)備維修雖然與產(chǎn)品設(shè)計(jì)和定單處理的成本動(dòng)因不同，但由于A、B、C三種產(chǎn)品維修工時(shí)的定單次數(shù)之比（200：200：400）和成本動(dòng)因量之比（300：300：600）均為1：1：2，因此三者應(yīng)屬于同一個(gè)成本庫，該庫的分配率為：（30000+20000+40000）/（200+200+400+300+300+600）=45元/次。對(duì)于車間管理費(fèi)用的成本動(dòng)因沒有找到合適的，基于車間管理、設(shè)備折舊以及系統(tǒng)操作的相關(guān)性較大且成本動(dòng)因類似，所以將三者歸集為同一成本庫，其成本分配率為（32000+35000+23000）/（150+150+150）=20元/小時(shí)。此外，由于材料準(zhǔn)備和產(chǎn)品包裝的成本動(dòng)因與其他幾類沒有相似點(diǎn)，所以二者可形成獨(dú)立的成本庫，其分配率的計(jì)算也較為簡(jiǎn)單。

各成本庫將計(jì)算出的分配率乘以產(chǎn)品動(dòng)因量，然后得到分配額，各產(chǎn)品的間接成本由各成本庫的分配額加總得出。值得注意的是，當(dāng)成本動(dòng)因有兩個(gè)或多個(gè)時(shí)，就需要成本核算人員做進(jìn)一步的調(diào)整和分化，比如關(guān)于生產(chǎn)線的維修與操作，其成本動(dòng)因可以是維修工時(shí)，也可以是操作小時(shí)，此時(shí)就應(yīng)該將該作業(yè)細(xì)分為設(shè)備維修和系統(tǒng)操作兩個(gè)作業(yè)?？偟膩碚f就是，若干個(gè)作業(yè)的成本動(dòng)因可以相同，但一個(gè)作業(yè)不可以有多個(gè)成本動(dòng)因。

四、結(jié)束語

綜上所述，作業(yè)成本法是一種比較先進(jìn)的且結(jié)合了多種科學(xué)管理理念的成本核算方法，為了更好地應(yīng)用作業(yè)成本法，制造型企業(yè)必須從自身的經(jīng)營特點(diǎn)及管理能力出發(fā)，建立健全企業(yè)成本定額管理機(jī)制，有針對(duì)性地開展成本控制工作，定期對(duì)多余的作業(yè)實(shí)施檢驗(yàn)和刪除，進(jìn)而全面提高企業(yè)的作業(yè)效率并降低產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，使得企業(yè)能夠在競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)中獲取更多的經(jīng)濟(jì)效益。

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