馬文月　王志亮

摘要：經(jīng)歷了二十多年的發(fā)展，在政府、法律、社會公眾的監(jiān)控下，美國企業(yè)環(huán)境會計信息披露已經(jīng)基本完善形成體系，環(huán)境會計信息披露不僅有利于樹立公司良好形象，也促使企業(yè)提升環(huán)保價值觀，實現(xiàn)持續(xù)經(jīng)營的同時保證企業(yè)社會責任的履行。我國環(huán)境會計信息披露尚處于起步階段，應加強理論研究與實際的接軌，完善信息披露的制度規(guī)則并建立高效的監(jiān)督機制，提高企業(yè)環(huán)境會計信息披露的能力水平。

關鍵詞：美國企業(yè)；環(huán)境會計；信息披露

一、引言

隨著經(jīng)濟社會不斷發(fā)展，伴隨而來的環(huán)境破壞問題一直吸引著人們的眼球。這其中企業(yè)運作對環(huán)保問題有極其重要的影響。而市場監(jiān)督、環(huán)境管制的提倡與發(fā)展，使環(huán)境會計信息披露漸漸成為關注中心。雖然我國的環(huán)境會計研究發(fā)展迅速，但對比美歐等一些發(fā)達國家，我國在這方面顯然還有相當?shù)那啡薄?/p>

環(huán)境會計信息披露指的是一定時期內企業(yè)向社會公開其資源利用情況和環(huán)境污染治理的情況。環(huán)境信息披露對企業(yè)的影響是雙重的，如果企業(yè)能夠增強環(huán)境價值意識，培養(yǎng)良好環(huán)境價值觀，披露就能夠成為企業(yè)的競爭優(yōu)勢。

眾多西方發(fā)達國家對此有著更長時間的探索和研究，其中美國作為最早提出環(huán)境會計概念并踐行的尤為值得關注。

二、美國企業(yè)環(huán)境信息披露發(fā)展歷程

（一）起步階段

總的看來，美國的環(huán)境保護發(fā)展是一個先污染后治理的過程，一些研究美國環(huán)境法的學者將美國環(huán)保進程分為初始時代、奠基時代和成熟時代。20世紀70年代之前的兩個階段，即初始時代和奠基時代，美國在環(huán)保方面逐漸出現(xiàn)了一些州立法律或地方條例，但是還沒有聯(lián)邦性的實體法律體系。這兩個階段可以認為是美國環(huán)保發(fā)展的起步階段。

早在1872年，美國就設立了植樹節(jié)，并最終發(fā)展為被全球認同的環(huán)保節(jié)日。同年通過了“黃石法案”設立了世界上第一個自然保護區(qū)。

隨著工業(yè)革命的發(fā)展，美國頒布了《河流與港口法》以治理污染。然而由于工業(yè)發(fā)展帶來的環(huán)境污染的加重，美國開始出現(xiàn)多方面嚴重的問題，20世紀40到50年代，美國發(fā)生洛杉磯光化學污染事件、多諾拉煙霧事件等惡性環(huán)境事件；20世紀50到60年代，化肥、農藥的濫用引發(fā)了嚴重的環(huán)境污染問題；諸如DDT農藥、氟利昂空調的污染，美國都是始作俑者。環(huán)境問題的爆發(fā)引發(fā)了民眾和政府的思考，一些工業(yè)巨頭企業(yè)起初盡管仍舊堅持利益為首的原則歪曲環(huán)境方面的負面影響，但隨著越來越多環(huán)境運動和環(huán)保人士的宣傳和倡導，美國的工業(yè)發(fā)展開始逐漸出現(xiàn)變化。一方面，開始注重環(huán)保清潔的生產(chǎn)環(huán)節(jié)；另一方面，大企業(yè)開始將造成污染的生產(chǎn)環(huán)節(jié)轉移到國外。

（二）發(fā)展成熟

美國20世紀70年代興起的各種環(huán)保運動影響逐步擴大，從20世紀70年代一部名為《寂靜的春天》的著作發(fā)表開始，美國正式開啟了對環(huán)境污染的全方位整治工作，甚至調整了諸多例如憲法、普通法等等基本法律以滿足環(huán)境保護的需要。

1969年，美國通過了《國家環(huán)境政策法》，這部法案的頒布在美國環(huán)保史上有著標志性的意義，法案規(guī)定：“聯(lián)邦政府將協(xié)調州政府和地方政府采取切實可行的措施增進大眾福利，創(chuàng)造保護人與自然和平共處的自然環(huán)境，并滿足當前乃至未來美國人民對社會、經(jīng)濟及其他方面的要求?！钡谶@部法案中，還未涉及企業(yè)環(huán)境信息披露的有關問題。

整個20世紀70年代，美國政府制定了一系列的環(huán)保法規(guī)，幾乎每一年都有新的環(huán)保法規(guī)出臺，完善了環(huán)保法律體系，其中包括：《美國環(huán)境教育法》和《環(huán)境質量改善法》（1970）；《水生哺乳動物保護法》、《聯(lián)邦水污染控制法》等（1972）；《瀕危物種法》（1973）；《安全飲用水法》（1974）；《有毒物質運輸法》（1975）；《國家森林法》、《有毒物質控制法》等（1976）。1977年修訂了《清潔空氣和水法》，進一步擴大了環(huán)保實施的范圍和要求，對法律應用范圍予以擴大、條目更為細化。

而企業(yè)環(huán)境信息披露的相關內容也逐漸在各大法案中出現(xiàn)并完善。在《清潔水資源法》《有害物質控制法》等法律中，涉及環(huán)境信息披露的具體要求以及違反法律所面臨的刑事、民事懲罰。1934年通過的《證券法》有關S-K管制規(guī)制的第101條、第103條、第303條規(guī)定，上市公司要披露重要信息，包括環(huán)境負債、遵守環(huán)境及其他法律法規(guī)而產(chǎn)生的成本等，該法后來還增加了對人權、污染物排放和環(huán)境信息等內容的披露要求。在1993年頒布的92號會計公報中，詳細列示了應在財務報表中單獨列示的應收補償款、環(huán)境負債，并規(guī)定了環(huán)境負債計量的基礎、如何確認可能承擔的環(huán)境成本以及在財務報表上的披露與環(huán)境相關的預計負債等。1998年美國環(huán)保機構要求確保鋼鐵、石油、造紙、金屬、汽車行業(yè)的公司的環(huán)境信息披露，由美國環(huán)?？偸鹣蛎绹O(jiān)證會提供公司環(huán)境信息。

盡管美國同樣沒有專門的環(huán)境會計準則，但對于企業(yè)環(huán)境會計的處理，美國在各方面有過具體的研究和規(guī)范。

美國環(huán)境會計主要在負債和支出兩方面進行了研究開發(fā)：關于環(huán)境支出的記錄，美國已發(fā)布三個企業(yè)環(huán)境成本處理公告：第89—13號公告《石棉清理成本的會計處理》、第90—8號公告《處理環(huán)境污染成本的資本化》、第93—5號公告《環(huán)境負債會計》；在環(huán)境信息披露方面，主要從或有負債角度考慮，適用第5號準則公告《或有事項會計》。美國證券交易委員會也逐步規(guī)范了上市公司的環(huán)境信息披露。1993年證券交易委員會就環(huán)境會計報告問題發(fā)布了一份公報（第92號專門會計公報），并采取了一系列措施確保公報的實施與遵守。1995年由美國環(huán)境保護署發(fā)表的《作為經(jīng)營管理手段的環(huán)境會計：基本概念及術語》定義了環(huán)境會計以及其他相關術語。1996年，由美國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的《環(huán)境負債補償狀況報告》，提出了關于企業(yè)報告環(huán)境補償責任、確認補償費用方面的基本原則并提供了揭示補償責任的多種方法。

通過美國聯(lián)邦政府和公眾的努力，美國的環(huán)境保護問題在20世紀70年代獲得了突破性的進展。

三、美國企業(yè)環(huán)境會計信息披露現(xiàn)狀

經(jīng)歷了二十多年的發(fā)展，美國企業(yè)會計環(huán)境信息披露已經(jīng)基本完善形成體系，在社會公眾和政府法律的監(jiān)控下，上市公司環(huán)境信息披露基本成為報表中必備的環(huán)節(jié)，主要反映在上市公司年報的管理層討論部分，另外也有通過新聞、布告欄、發(fā)布會和單獨環(huán)境報告說明環(huán)境事務。這些改進不僅樹立了公司良好形象，也督促企業(yè)提升環(huán)保價值觀，持續(xù)經(jīng)營的同時保證企業(yè)社會責任的實現(xiàn)。

（一）法律體系完善，監(jiān)管嚴格高效

美國的環(huán)境會計發(fā)展信息披露之所以順利，很大一部分原因應當歸結于法律體系不斷完善提供的強有力的支持。諸如《清潔空氣法》、《綜合環(huán)境反應、補償和債務法》等法規(guī)的出臺，對環(huán)境會計信息披露做出了全面的規(guī)定與要求。

在此基礎上，美國的監(jiān)管同樣做得很到位。美國證交會和環(huán)境部門發(fā)揮著高效的監(jiān)管控制，企業(yè)必須嚴格披露涉及環(huán)境風險方面的事項。法律制定和嚴格執(zhí)行的有效結合確保了信息披露的真實性和高效性，企業(yè)也在此過程中增強了環(huán)境價值觀。

（二）設有相應的環(huán)境會計準則

制定與環(huán)保法規(guī)相對應的具體的環(huán)境會計準則，能夠規(guī)范企業(yè)會計的行為，便于會計人員編制環(huán)境會計信息的披露報告，使披露的信息更為規(guī)范化。

美國很早就達成了這樣的認識并付諸實踐，具體包括：FASB 第 5 號準則公告： “或有負債會計”， FASB 第 14號解釋公告： “損失值的合理估計”， 以及緊急問題工作組公告 “石棉清理成本的會計處理”、“清理污染成本的資本化”、“環(huán)境負債會計”。行業(yè)內的規(guī)范讓美國的環(huán)境會計信息披露更加專業(yè)化、合理化，使得披露情況統(tǒng)一、高效，對于環(huán)境會計的發(fā)展而言，無疑是很重要的一個進步。

（三）社會各界對環(huán)境會計信息披露的重視

美國國內對于環(huán)境會計的重視程度普遍較高，不僅僅是民眾和環(huán)保機構，企業(yè)管理層和投資者也可透過環(huán)境披露情況，更好地了解企業(yè)經(jīng)營情況和環(huán)境成本情況，相應作出決策。這樣一來，如果企業(yè)存在環(huán)境問題，很大程度上就會影響企業(yè)的效益和企業(yè)的融資能力等等，對比早期的庇古稅，這樣的影響就更多企業(yè)的長期發(fā)展能力掛鉤，使得上市公司對環(huán)境的改善投入更多。

四、美國企業(yè)環(huán)境會計信息披露對我國的啟示

對比美國的發(fā)展階段，我國現(xiàn)在正處于類似美國當時起步和發(fā)展成熟的交接階段。具體表現(xiàn)為：環(huán)境污染問題日益嚴峻，引起了國內各界的廣泛關注；同時，雖然有一定的法律法規(guī)進行規(guī)范，但尚未形成體系；企業(yè)環(huán)境會計方面，并沒有明確的準則與踐行標準。雖然一部分企業(yè)對于環(huán)境信息有所披露，但是并沒有統(tǒng)一規(guī)范的模式，因此無法從根本上影響企業(yè)環(huán)境價值觀。

（一）國內企業(yè)環(huán)境會計信息披露存在的問題

我國國內目前對于環(huán)境會計信息披露的研究尚處于起步階段，近年來雖有一定研究成果，但是大都比較空泛缺乏經(jīng)驗，且理論尚未形成體系。而且多數(shù)理論都是以發(fā)達國家環(huán)境會計的發(fā)展為范例，但中國在政策和企業(yè)發(fā)展等方向的發(fā)展情況與西方發(fā)達國家有較大區(qū)別，因此不能完全效仿西方。

另一方面，對于是否必須進行環(huán)境信息披露，國內目前沒有具體的法律規(guī)定來約束上市公司的披露行為，我國企業(yè)會計制度也未對環(huán)境會計做出詳細的規(guī)定。

我國上市公司環(huán)境會計信息的披露缺乏合理規(guī)范，途徑不一，相同的環(huán)境治理支出列示在不同的會計科目下，很難形成讓人一目了然的披露信息，也使得我國的環(huán)境信息披露體系對企業(yè)環(huán)保意識的影響力有限。

（二）我國企業(yè)環(huán)境會計信息披露的改進措施

1. 完善披露的制度規(guī)則

以法律法規(guī)、會計準則等形式增加對環(huán)境會計信息披露的約束，比如可以明確規(guī)定披露的環(huán)節(jié)、披露程序、披露位置等，讓企業(yè)在年報或官網(wǎng)中明確列示，方便投資者和關注者查閱。明確規(guī)定披露的具體內容、方向等等，防止某些企業(yè)略去重要的環(huán)境治理問題、避重就輕的行為出現(xiàn)。以環(huán)境信息披露的公平性。

2. 理論研究與實際接軌

諸多的研究方式中，實證研究更加貼近現(xiàn)實情況，可以將更多的研究重點放在有確切數(shù)據(jù)支持的實證研究上，節(jié)省寬泛研究中濫用的研究資源，針對現(xiàn)在我國的現(xiàn)實狀況提出切實的解決措施，增加理論研究的實用性。比如，當前針對如何設置企業(yè)的環(huán)境會計制度，如何進行后續(xù)的審查和獎懲等等。將專業(yè)的力量集中起來，必然能更快地找到適合我國環(huán)境信息披露的方法和途徑。

3. 建立完整的監(jiān)督機制

法律和制度的規(guī)定固然重要，但是也要有嚴格的審核監(jiān)督機構來確保企業(yè)的執(zhí)行效率，防止有些企業(yè)為節(jié)約成本破壞環(huán)境，又沒有按照規(guī)定披露。

可以設置嚴厲的懲戒措施，防止企業(yè)違規(guī)；一旦披露環(huán)節(jié)違規(guī)，企業(yè)將承擔比環(huán)境治理更為高昂的經(jīng)濟代價。這樣一來，企業(yè)自然會提高環(huán)境價值觀，以規(guī)避經(jīng)濟風險，也就起到了對公司自覺披露環(huán)境信息的督促作用。

五、結語

總體而言，目前我國的環(huán)境會計信息披露的發(fā)展尚處基礎發(fā)展階段，尚缺乏全面的體系和規(guī)章制度的規(guī)范，亟待有關部門進行規(guī)劃和完善。國內的企業(yè)和投資人的環(huán)境價值觀顯然仍舊比較淺薄，缺乏社會意識，容易被一時的利益所驅使。如果任由環(huán)境問題不斷積累，終會在不遠的將來拖累我國的經(jīng)濟和社會發(fā)展。

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*本文獲2016年度北京市大學生科學研究與創(chuàng)業(yè)行動計劃項目“企業(yè)環(huán)境價值觀培育的制度選擇路徑研究”資助，項目編號：XN001-138。

（作者單位：北方工業(yè)大學經(jīng)濟管理學院）