文/顧彩華

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淺談公共財政管理改革下行政事業(yè)單位會計核算發(fā)展

文/顧彩華

摘要：我國政府會計一直以來采用預(yù)算會計模式，即一個預(yù)算單位為一個會計主體和報告主體。隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展和公共財政管理要求的不斷提高，對預(yù)算會計提出了新的要求。行政事業(yè)單位會計是預(yù)算會計的組成部分，為了適應(yīng)公共財政管理改革和發(fā)展的需要，行政事業(yè)單位會計制度也需要適時調(diào)整。本文在公共財政管理改革的大背景下，簡述了改革對行政事業(yè)單位會計核算的影響，并闡述了新修訂的行政事業(yè)單位會計制度核算中存在的不足，提出了解決的建議，并分析了未來行政事業(yè)單位會計核算的發(fā)展趨勢。

關(guān)鍵詞：公共財政管理改革；行政事業(yè)單位；會計核算；發(fā)展

經(jīng)濟社會的快速發(fā)展，對政府公共財政管理提出了更高的要求，自2000年以來，我國政府相繼推行了“收支兩條線”管理、部門預(yù)算、國庫集中收付、政府采購、政府收支分類等多項公共財政管理改革措施。《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度”，把政府部門實行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革提上日程。這些改革在很大程度上改變了預(yù)算會計核算的環(huán)境。為適應(yīng)改革要求，我國出臺了新修訂的《行政單位會計制度》和《事業(yè)單位會計制度》（以下統(tǒng)稱“新《制度》”），確保會計信息不僅能真實反映行政事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行情況，也能全面反映行政事業(yè)單位的財務(wù)狀況（為便于比較，本文所指事業(yè)單位主要是指行政支持類和公益一類事業(yè)單位）。

一、公共財政管理改革對行政事業(yè)單位會計核算的影響

公共財政管理各項改革措施的推進，使得行政事業(yè)單位會計核算環(huán)境和基礎(chǔ)發(fā)生了變化。國庫集中支付制度改革、政府收支分類改革以及權(quán)責(zé)發(fā)生制改革等對行政事業(yè)單位會計核算均產(chǎn)生了較大影響。

（一）國庫集中支付對行政事業(yè)單位會計核算的影響

國庫集中支付制度是我國財政國庫管理制度的重大改革，通過建立國庫單一賬戶體系，將所有財政資金納入國庫單一賬戶體系運作和管理，實現(xiàn)了單位用款計劃與資金撥付相分離，減少了財政資金撥付環(huán)節(jié)，提高了財政資金使用效益。實行國庫集中支付后，行政事業(yè)單位通過財政直接支付或財政授權(quán)支付方式支付商品與勞務(wù)購買款，由財政零余額賬戶或單位零余額賬戶與國庫單一賬戶進行清算，新《制度》通過設(shè)置“零余額賬戶用款額度”、“財政應(yīng)返還額度”等科目，以滿足國庫集中支付環(huán)境下政事業(yè)單位會計核算要求。

（二）政府收支分類改革對行政事業(yè)單位會計核算的影響

政府收支分類改革，將政府收入分為“類”“款”“項”“目”四級、支出功能科目分為“類”“款”“項”三級、支出經(jīng)濟科目分為“類”“款”二級，能夠準確、全面、清晰的反映政府收支活動，是編制財政預(yù)決算、部門預(yù)決算以及會計核算的重要依據(jù)。行政事業(yè)單位根據(jù)實際情況在會計核算中分別按支出功能分類項級科目和支出經(jīng)濟分類款級科目設(shè)置明細科目，從技術(shù)上確保部門預(yù)算、會計核算和部門決算的一體化。

（三）權(quán)責(zé)發(fā)生制改革對行政事業(yè)單位會計核算的影響

新《制度》引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制理念，新增了固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷的會計處理，以虛提折舊和攤銷的方式，真實反映行政事業(yè)單位資產(chǎn)價值。在計提折舊和攤銷時沖減相關(guān)凈資產(chǎn)，而非計入當(dāng)期支出，即借記“資產(chǎn)資金-固定資產(chǎn)”或“資產(chǎn)資金-無形資產(chǎn)”科目，貸記“累計折舊”或“累計攤銷”科目，這樣處理在滿足行政事業(yè)單位預(yù)算管理要求的同時也真實反映了單位財務(wù)信息，既能準確反映了行政事業(yè)單位預(yù)算支出，也真實體現(xiàn)了資產(chǎn)的價值。

二、新制度下行政事業(yè)單位會計核算的不足與解決措施

（一）公共基礎(chǔ)設(shè)施界定較難

新《行政單位會計制度》規(guī)定公共基礎(chǔ)設(shè)施的范圍包括城市交通設(shè)施、公共照明設(shè)施、環(huán)保設(shè)施、防災(zāi)設(shè)施、健身設(shè)施、廣場及公共構(gòu)筑物等其他公共設(shè)施，這些類別如何劃分，新制度未界定。實際上，一個政府投資項目可能會有多個發(fā)改立項項目，比如新建一條公路，除了公路基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項目外，可能還有公路夜景照明工程、配套電力管線工程等項目，這些配套項目都是公共基礎(chǔ)設(shè)施不可分割的一部分。夜景照明工程和配套電力管線工程是視為公共照明設(shè)施單獨進行會計核算，還是視為公路項目的一部分按照城市交通設(shè)施進行整體核算，新《制度》未明確，在實際操作時容易造成混亂。從公共基礎(chǔ)設(shè)施折舊的相關(guān)規(guī)定看，公共基礎(chǔ)設(shè)施計提折舊要根據(jù)各組成部分的使用壽命區(qū)別對待，使用壽命不確定的部分不用計提折舊。因此，建議按不同類別項目分別核算，這樣處理可以根據(jù)使用壽命的不同而確定是否計提折舊，或計提折舊的年限，真實準確地反映公共基礎(chǔ)設(shè)施的價值。

（二）事業(yè)單位公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的會計核算問題

新《事業(yè)單位會計制度》沒有設(shè)置“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目。實際上，許多事業(yè)單位也參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，比如市政園林養(yǎng)護、城市河道維護等項目很多地方是由政府部門下屬的事業(yè)單位獨立運作實施的，事業(yè)單位的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目如何進行會計核算，新制度未明確。要解決這個問題，有以下三種方案：一是保持項目實施主體不變，帳務(wù)處理交由主管部門核算；二是事業(yè)單位作為固定資產(chǎn)核算；三是事業(yè)單位參照《行政單位會計制度》，今后出臺補充規(guī)定設(shè)置“公共基礎(chǔ)設(shè)施”科目。第一種方案中項目實施主體與核算主體相分離，實質(zhì)上是一種報賬制，人為增加了資金流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，如果主管部門審核不嚴，可能會出現(xiàn)財務(wù)風(fēng)險。第二種方案沒有單獨核算反映為社會提供公共服務(wù)資產(chǎn)的情況，沒有與事業(yè)單位自用資產(chǎn)相區(qū)

分，不利于摸清家底、加強對公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)的管理。第三種方案既不改變現(xiàn)行核算主體，也能清晰反映單位各類資產(chǎn)情況，建議采用該方案。新制度實施后，實際上有部分地方的事業(yè)單位已經(jīng)按照第三種方案操作。

三、行政事業(yè)單位會計核算的發(fā)展趨勢

修訂前的行政事業(yè)單位會計制度，側(cè)重于反映單位預(yù)算收支情況，而對財務(wù)狀況信息反映不足。隨著我國公共財政管理改革的不斷推進，政府會計演變?yōu)轭A(yù)算會計與財務(wù)會計相結(jié)合的模式。新《制度》實施后，要求行政事業(yè)單位會計核算既要反映行政事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行情況，也要全面反映單位財務(wù)管理狀況，因此，行政事業(yè)單位會計核算也引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制理念，權(quán)責(zé)發(fā)生制有利于加強行政事業(yè)單位資產(chǎn)和負債管理、控制財務(wù)風(fēng)險，提高單位會計信息的透明度等。按照我國政府會計改革趨勢，政府財務(wù)報告編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，2016年財政部將選擇幾個中央部門及?。ㄖ陛犑校┻M行試編。這個發(fā)展趨勢勢必也將影響行政事業(yè)單位會

計核算。在預(yù)算管理仍然實行收付實現(xiàn)制的情況下，可以預(yù)見在未來很長一段時間內(nèi)，行政事業(yè)單位會計核算收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制將“雙軌”并存，并且隨著公共財政管理改革的不斷深入、權(quán)責(zé)發(fā)生制政府財務(wù)報告編制工作的不斷推進，以及行政事業(yè)單位預(yù)算管理和財務(wù)信息公開等要求的不斷提高，行政事業(yè)單位權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的范圍必將進一步擴大。例如，對于行政事業(yè)單位跨年撥付的獎金、跨年支付的政府采購尾款、基建工程保修期結(jié)束后形成的跨年度質(zhì)保金、押金以及債務(wù)分攤到各期的利息支出等會計核算，也將會逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制進行核算。

四、結(jié)束語

當(dāng)前，各個行業(yè)都在加快步伐進行改革，行政事業(yè)單位的改革作為公共財政管理改革的重要組成部分，會計核算又是其改革的重要內(nèi)容和關(guān)鍵環(huán)節(jié)。雖然行政事業(yè)單位的會計核算制度在改革中不斷的發(fā)展進步，新《制度》很好的兼顧了預(yù)算管理與財務(wù)管理的要求，但仍然還存在一些不足，今后需要出臺政策加以完善。目前我國政府正在積極推進符合我國國情的公共財政管理和政府會計體系改革，未來必將建立起與現(xiàn)代預(yù)算管理相符合的行政事業(yè)單位會計核算體系。

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（二）整體需求

1.建立科學(xué)的信息系統(tǒng)

一方面不僅僅要實現(xiàn)對于財務(wù)數(shù)據(jù)共享，將各業(yè)務(wù)單位的數(shù)據(jù)按照自已的管理要求進行組合和整理，形成綜合的、一體化的管理模式。另一方面也要重視每個子系統(tǒng)各自獨立工作的完成，需要進行彼此溝通，子系統(tǒng)的相互監(jiān)督和牽制，會讓財務(wù)資產(chǎn)信息進行更加全面核算、預(yù)算以及結(jié)算工作，各類經(jīng)費的支出整合管理形成網(wǎng)格化的體系。決策者在清楚醫(yī)院資源每個節(jié)點的同時，也能從全局的角度進行科學(xué)的規(guī)劃，優(yōu)化現(xiàn)有資源，提高配置效率。

2.子系統(tǒng)信息系統(tǒng)整合

在整個的財務(wù)資產(chǎn)信息系統(tǒng)工作過程中，每部分都會有不同的作用和工作。會計核算工作主要包括了出納管理、收支賬目處理、票據(jù)管理；資產(chǎn)的管理基本上包含固定資產(chǎn)、藥品和耗材的管理；人員支出管理涉及人事及經(jīng)管部門的相關(guān)業(yè)務(wù)，包括績效管理等。整合財務(wù)資產(chǎn)信息系統(tǒng)，立足醫(yī)院戰(zhàn)略目標為導(dǎo)向，將全面的預(yù)算標準化，同時對所整合的數(shù)據(jù)進行全方法、多角度的展現(xiàn)和分析；對所有指標數(shù)據(jù)實現(xiàn)橫向關(guān)聯(lián)和縱向挖掘。

3.建設(shè)現(xiàn)代化人才隊伍

在系統(tǒng)的建設(shè)完善過程中，人員的能力提升也必須同步進行。醫(yī)院一方面應(yīng)該引進一些信息化相關(guān)的人才，或者做好崗位培訓(xùn)以及入職培訓(xùn)，來提升在職員工的業(yè)務(wù)能力，引進高素質(zhì)的人才，發(fā)揮出高素質(zhì)工作的標準以及工作的效能，實現(xiàn)全面轉(zhuǎn)型。另一方面也要學(xué)習(xí)領(lǐng)會國家新醫(yī)改精神，使醫(yī)院在新的政策形勢下適應(yīng)國家對醫(yī)院的管理要求。建立起了信息化系統(tǒng)之后，要保障高質(zhì)量的系統(tǒng)使用，讓各部門的工作能夠綜合到一起，逐步形成一個管理的網(wǎng)絡(luò)。

五、結(jié)束語

二十一世紀之后，計算機相關(guān)技術(shù)在不斷革新，互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)也越來越成熟，該項技術(shù)逐漸引進到醫(yī)院的財務(wù)系統(tǒng)當(dāng)中使得財務(wù)管理整體水平有了很大的提升。減少了人力資源浪費，人們的生活正在朝向信息化發(fā)展，現(xiàn)有的財務(wù)制度不能滿足市場需求，財務(wù)制度的改革和現(xiàn)代化的發(fā)展使得系統(tǒng)建設(shè)十分必要，財務(wù)人員必須要做好相關(guān)工作，加強整合力度，明確相關(guān)責(zé)任，提高工作質(zhì)量。

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作者單位：（杭州市蕭山區(qū)財政局） （湖南省長沙市婦幼保健院籌建辦）