文/龔金鳳

試分析上市公司企業(yè)合并報表會計問題

文/龔金鳳

對上市公司企業(yè)來說，企業(yè)的報表具有重要的作用，能夠為企業(yè)的直接利益者提供公司的財務(wù)信息，從而在一定程度上保證上市公司健康平穩(wěn)的發(fā)展。因此，上市公司企業(yè)的合并報表就顯得極其重要，合并報表所反映的信息不允許出現(xiàn)錯誤。但是，在實際的財務(wù)管理過程中，上市公司企業(yè)在合并報表的處理上還是存在一些問題，需要進(jìn)一步完善，才能夠更好的發(fā)揮出報表的作用。因此，本文簡要論述了上市公司企業(yè)合并的會計方法，分析了其合并報表中存在的問題，并進(jìn)一步提出解決的建議，希望能夠給相關(guān)工作者提供一些建議與思考。

上市公司；合并報表；會計方法；問題；解決措施

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國許多企業(yè)的發(fā)展逐漸壯大，發(fā)展規(guī)模越來越好，不少企業(yè)都申請上市。而對上市公司來說，需要面臨的一個棘手的問題就是公司的內(nèi)部管理制度，特別是對財務(wù)管理來說，開展的財務(wù)活動與會計核算都需要謹(jǐn)慎認(rèn)真，來提供更為準(zhǔn)確、全面的會計信息，來披露公司的財務(wù)狀況與經(jīng)營成果。企業(yè)的合并主要有購買法與權(quán)益法這兩種方式，而選擇不同的方式，對企業(yè)的合并報表來說會產(chǎn)生不同的影響。因此，需要進(jìn)一步的研究上市公司企業(yè)合并報表中極易出現(xiàn)的會計問題，并尋找到適合的解決措施，來進(jìn)一步提高上市公司的會計核算水平。

一、上市公司企業(yè)合并的會計方法

（一）企業(yè)合并的概念及類別

根據(jù)我國企業(yè)會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，所謂的企業(yè)合并主要指的是將兩個或兩個以上原本相互獨立的企業(yè)合并為一個報告主體的交易或者是事項。企業(yè)合并主要分為兩種形式，一種是同一控制下的企業(yè)合并，另一種是非同一控制下的企業(yè)合并。這兩種方式的不同可以簡單的認(rèn)為是母公司對其子公司股權(quán)控制的份額的比重不同。同一控制下的企業(yè)合并指的是參與合并的企業(yè)在合并過程完成的前后都受到同一方或者是相同多方的控制并且該控制還不是一種暫時性的控制。而非同一控制下的企業(yè)就有所不同，主要是指參與合并的企業(yè)在合并完成的前后都不受同一方或者是相同多方的控制的合并交易。

（二）上市公司合并的會計方法研究

在上市公司的企業(yè)合并中，主要有兩種方式的會計核算方法，分別是權(quán)益法與購買法。而按照我國新準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，同一控制下的上市公司的企業(yè)合并選擇的會計核算方式是權(quán)益法，而非同一控制下的上市公司的企業(yè)合并應(yīng)該按照購買法的有關(guān)規(guī)定來進(jìn)行相應(yīng)的會計處理。購買法與權(quán)益法的一個不同就在于二者的基本假設(shè)不同。從權(quán)益法的角度來看，將企業(yè)合并看成是經(jīng)濟(jì)資源的一種結(jié)合，也就是說在權(quán)益結(jié)合法看來，參與企業(yè)合并的各方股東并沒有喪失對企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源的控制權(quán)。權(quán)益法下的會計核算方式并不將企業(yè)合并看作參與合并的一方企業(yè)購買了另一方企業(yè)，所以兩個企業(yè)之間就不存在所謂的購買價格，也就沒有會計計價基礎(chǔ)，所涉及到的會計處理主要建立在歷史成本與持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的基礎(chǔ)。而從購買法的角度來看，企業(yè)合并是指上市公司借助于購買的方式來獲取被合并一方企業(yè)的資產(chǎn)或者是權(quán)益。購買法實現(xiàn)的假設(shè)前提是合并企業(yè)的各個主體之間是獨立的，并且企業(yè)合并是一項公平的交易，企業(yè)合并產(chǎn)生的交易價格反映的是企業(yè)的價值。所以，購買方企業(yè)應(yīng)該按照市場公允價格來衡量購買企業(yè)的價值，所購買入的企業(yè)需要進(jìn)行資產(chǎn)與負(fù)債等要素之間的確認(rèn)，并且需要按照市場的公允價值來確認(rèn)，當(dāng)企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值與購買的價格之間出現(xiàn)差額時，就確認(rèn)為企業(yè)的商譽。而對合并方來說，對于自身的資產(chǎn)與負(fù)債就不需要做任何的調(diào)整。因此，上市公司企業(yè)合并采用不同的會計方式，對自身的報表會有不同的影響。

二、上市公司企業(yè)合并報表產(chǎn)生的會計問題

（一）上市公司企業(yè)合并時在報表編制時出現(xiàn)的問題

從上市公司的角度來說，在企業(yè)合并的時候，報表編制的理論基礎(chǔ)若不一樣，就會產(chǎn)生不一樣的結(jié)果。如在企業(yè)合并的時候，主要采用母公司的報表編制的理論來進(jìn)行合并報表的編制，合并報表主要是反映出企業(yè)管理層控制的經(jīng)濟(jì)資源，但會忽視在所有者權(quán)益中有一部分的資源是股東所提供的部分，而是將這個部分看作是企業(yè)的負(fù)債。所以，根據(jù)母公司報表編制的理論來進(jìn)行合并報表的編制，就會存在一定的缺陷，不能夠全面的反映出一個企業(yè)整體的財務(wù)狀況及其經(jīng)營的成果。而與母公司報表編制的理論不同的是，實體理論能夠反映整體企業(yè)管理層所控制的經(jīng)濟(jì)資源及企業(yè)的財務(wù)狀況與經(jīng)營成果。因此，在我國上市公司企業(yè)的合并報表中，需要遵循新會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，在報表編制時采用實體理論，并利用這些理論來解決會計核算實務(wù)中出現(xiàn)的一些問題。

（二）上市公司合并報表中合并范圍層面的問題

在我國新會計準(zhǔn)則下，對上市公司合并的范圍有了一些相關(guān)的規(guī)定，但是從實際的企業(yè)合并的實例來看，還是會出現(xiàn)一些控制中的判斷問題。所謂的控制中的判斷問題指的是，當(dāng)在利用控制權(quán)來判斷企業(yè)合并會計報表的合并范圍時，常常會遇到一些較為特殊的問題。如被投資企業(yè)出現(xiàn)的問題、聯(lián)營企業(yè)出現(xiàn)的問題、臨時投資問題、合營企業(yè)的問題等等。就當(dāng)前來說，我國的會計法律制度還沒有對這方面的問題有一個明確規(guī)定，有一些投資具有暫時性的特點，也就是說只能夠在短期的投資活動中來獲取收益。而聯(lián)營企業(yè)具有特殊性，聯(lián)營企業(yè)對被投資企業(yè)具有施加重大影響的權(quán)利，但是不能夠?qū)ζ髽I(yè)進(jìn)行控制或者是參與企業(yè)的決策。除此之外，對合營企業(yè)來說，合營企業(yè)中的任何一個企業(yè)都不能夠在企業(yè)的財務(wù)及經(jīng)營政策等重大的戰(zhàn)略決策時按照一方的意愿進(jìn)行，一定需要取得雙方的統(tǒng)一后才能夠開展后續(xù)的活動。

（三）上市公司合并報表時所采用的會計政策不統(tǒng)一

在我國新會計準(zhǔn)則的規(guī)定下，上市公司企業(yè)集團(tuán)的下屬子公司所采用的會計政

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