王海生

摘要：內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)管理的一項(xiàng)重要活動(dòng)，從內(nèi)部控制理論的變遷歷史中可以看出，內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理之間聯(lián)系十分緊密?，F(xiàn)代企業(yè)面臨著諸多風(fēng)險(xiǎn)，因此，企業(yè)應(yīng)該完善基于風(fēng)險(xiǎn)管理的內(nèi)部控制體系，提升企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的能力，實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；風(fēng)險(xiǎn)管理；企業(yè)價(jià)值

早期的內(nèi)部控制是通過(guò)賬目核對(duì)、崗位分離等方式實(shí)現(xiàn)內(nèi)部人員之間的相互制衡與牽制，達(dá)到預(yù)防錯(cuò)弊和控制合謀風(fēng)險(xiǎn)的目的。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展以及企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的變化，企業(yè)面對(duì)的風(fēng)險(xiǎn)類(lèi)別和強(qiáng)度也在不斷變化，內(nèi)部控制理論也經(jīng)歷了一個(gè)從內(nèi)部牽制到內(nèi)部控制整體框架四階段的演變過(guò)程。雖說(shuō)在前三個(gè)階段中沒(méi)有明確指出風(fēng)險(xiǎn)管理的問(wèn)題，但從內(nèi)部控制的演進(jìn)背景和目的中可以知道它與風(fēng)險(xiǎn)是相伴相隨。因此，內(nèi)部控制不能忽視對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的管理。一個(gè)有效的關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造起著重要的作用。然而，目前理論界和實(shí)務(wù)界并不十分注重風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制。此外，近年來(lái)諸如世通、安然等國(guó)際知名公司的失敗案例也在不斷地警示著現(xiàn)代企業(yè)要建立重視風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制體系。

1.風(fēng)險(xiǎn)管理視角下的內(nèi)部控制

1.1內(nèi)部控制理論的變遷歷史

內(nèi)部控制理論研究起源于20世紀(jì)40年代中期，伴隨著企業(yè)規(guī)模、組織結(jié)構(gòu)及經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，內(nèi)部控制理論也在變遷過(guò)程中不斷地豐富。20世紀(jì)40年代以前，內(nèi)部控制理論以內(nèi)部牽制為主要形式。該階段強(qiáng)調(diào)企業(yè)內(nèi)部人員之間的相互制衡與牽制，通過(guò)賬目核對(duì)、崗位分離等方式來(lái)控制合謀風(fēng)險(xiǎn)，以達(dá)到確保公司賬目的正確及資產(chǎn)的安全的目的；20世紀(jì)40年代至70年代之間，內(nèi)部控制制度產(chǎn)生，該階段強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任，通過(guò)技術(shù)性的手段加強(qiáng)會(huì)計(jì)和管理的控制，預(yù)防和發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊；20世紀(jì)80年代，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)首次提出“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”概念，該階段強(qiáng)調(diào)控制環(huán)境、會(huì)計(jì)制度和控制程序的有機(jī)結(jié)合，目的是通過(guò)制定各種規(guī)則和程序來(lái)控制企業(yè)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，確保企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)；20世紀(jì)90年代，COSO委員會(huì)構(gòu)建了含三項(xiàng)目標(biāo)、五個(gè)要素的內(nèi)部控制整體框架，該階段在內(nèi)部控制系統(tǒng)中加入了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估要素，強(qiáng)調(diào)企業(yè)的內(nèi)部控制活動(dòng)是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程，需要對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行整體把控。

從內(nèi)部控制理論的變遷歷史中可以看出，內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理之間聯(lián)系十分緊密。早期的內(nèi)部牽制是企業(yè)為了避免相關(guān)人員通過(guò)合謀來(lái)侵害企業(yè)財(cái)產(chǎn)安全以及保證信息真實(shí)性而采取的一種風(fēng)險(xiǎn)防范行為。應(yīng)該說(shuō)內(nèi)部牽制本身是對(duì)合謀風(fēng)險(xiǎn)的控制，其實(shí)質(zhì)就是風(fēng)險(xiǎn)管理。隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的日益復(fù)雜，企業(yè)規(guī)模，組織結(jié)構(gòu)的不斷變化，內(nèi)部控制理論也不斷演變，歷經(jīng)四個(gè)階段。可是，無(wú)論如何演變，內(nèi)部控制都離不開(kāi)風(fēng)險(xiǎn)的影子，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的現(xiàn)實(shí)需要推動(dòng)了內(nèi)部控制理論的發(fā)展，兩者在發(fā)展過(guò)程中也日趨融合。

1.2風(fēng)險(xiǎn)管理視角下的內(nèi)部控制——《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架》

2004年，COSO委員會(huì)在對(duì)內(nèi)部控制整體框架進(jìn)一步研究的基礎(chǔ)上為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理構(gòu)建了一個(gè)從企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)制定到最終目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的完整框架，即著名的《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架》。該框架明確指出風(fēng)險(xiǎn)管理是一個(gè)為實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，而由企業(yè)各個(gè)層級(jí)人員所共同實(shí)施的貫穿整個(gè)企業(yè)的動(dòng)態(tài)過(guò)程。整個(gè)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程集內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)控八大要素。但企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的過(guò)程并非嚴(yán)格按照八要素的順序依次完成，而是根據(jù)企業(yè)管理的需要進(jìn)行有機(jī)的整合。《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架》拓展了內(nèi)部控制，對(duì)企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行集中全面的關(guān)注。為企業(yè)董事會(huì)與管理層在經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、規(guī)避陷阱、把握機(jī)遇進(jìn)而提升企業(yè)價(jià)值提供了清晰的指南。

企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的目標(biāo)是使得管理者在面對(duì)內(nèi)外部眾多不確定因素時(shí)，能夠有效地應(yīng)付由之所帶來(lái)的機(jī)會(huì)和風(fēng)險(xiǎn)，增進(jìn)企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的能力。因此，在風(fēng)險(xiǎn)視角下，內(nèi)部控制是一種管理企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的重要制度保證，能夠有助于企業(yè)總體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

2.風(fēng)險(xiǎn)管理視角下的內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的作用機(jī)制

2.1風(fēng)險(xiǎn)管理有助于戰(zhàn)略目標(biāo)的制定

企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)是企業(yè)戰(zhàn)略構(gòu)成的基本內(nèi)容，是企業(yè)使命和宗旨的展開(kāi)與具體化。反映了企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的方向和所要達(dá)到的水平。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整體框架增加了戰(zhàn)略目標(biāo)，強(qiáng)調(diào)了企業(yè)整體層面上對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和管理的重要性，同時(shí)也將企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整體框架應(yīng)用于企業(yè)的戰(zhàn)略制定過(guò)程之中，要求企業(yè)在戰(zhàn)略制定階段就應(yīng)該考慮到各種可能的風(fēng)險(xiǎn)因素，對(duì)企業(yè)的戰(zhàn)略方案進(jìn)行綜合分析，將企業(yè)的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)控制在合理范圍之內(nèi)。將風(fēng)險(xiǎn)管理的思想植入企業(yè)戰(zhàn)略決策的初期，一方面可以使企業(yè)避免在源頭上犯錯(cuò)誤，好的開(kāi)始就是成功的一半，一個(gè)好的戰(zhàn)略方案的實(shí)施對(duì)于企業(yè)價(jià)值的提升將會(huì)起到極大的推動(dòng)作用；另一方面，也可以減少因風(fēng)險(xiǎn)因素考慮不周，對(duì)戰(zhàn)略目標(biāo)不斷進(jìn)行修改的成本以及錯(cuò)誤的戰(zhàn)略實(shí)施所造成的損失。

2.2風(fēng)險(xiǎn)管理可以有效控制風(fēng)險(xiǎn)

市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，風(fēng)險(xiǎn)存在于企業(yè)運(yùn)營(yíng)的每個(gè)環(huán)節(jié)中。風(fēng)險(xiǎn)表現(xiàn)為一種不確定性，這種不確定性可能會(huì)是一種機(jī)會(huì)，給企業(yè)帶來(lái)收益，也可能是一種威脅，給企業(yè)造成損失。李心和（2007）認(rèn)為，風(fēng)險(xiǎn)是一項(xiàng)價(jià)值驅(qū)動(dòng)因素，在價(jià)值管理中風(fēng)險(xiǎn)并非越小越好，為了獲得機(jī)會(huì)，很多時(shí)候需要管理者正視風(fēng)險(xiǎn)，愿意并有技巧地應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中需要對(duì)其戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)及相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)、具體業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等不同層次的進(jìn)行管理?！镀髽I(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架》為風(fēng)險(xiǎn)管理構(gòu)建了一個(gè)由事件識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)合的完整過(guò)程。針對(duì)每個(gè)層次的風(fēng)險(xiǎn)，都需要從事件識(shí)別開(kāi)始，即識(shí)別可能的機(jī)會(huì)與威脅，并在此基礎(chǔ)上，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析和評(píng)估，在企業(yè)可接受的風(fēng)險(xiǎn)限度內(nèi)，采取措施，積極應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)。從而保證機(jī)會(huì)的實(shí)現(xiàn)，降低可能的威脅，使得企業(yè)的收益盡可能的大而損失盡可能的小，讓企業(yè)的價(jià)值在不斷的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中得到提升。

3.強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理視角下的內(nèi)部控制，提升企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的能力

3.1完善風(fēng)險(xiǎn)管理內(nèi)部控制組織體系

一個(gè)完善的內(nèi)部控制組織體系是風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)得以在企業(yè)順利進(jìn)行的有力保障。企業(yè)需要構(gòu)建一個(gè)集董事會(huì)、管理者和員工共同組成的全員式、分層級(jí)的內(nèi)部控制組織架構(gòu)。首先應(yīng)該在董事會(huì)下設(shè)風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)，該委員會(huì)應(yīng)該獨(dú)立于企業(yè)的其他部門(mén)，直接向董事會(huì)負(fù)責(zé)。作為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的最高決策和審議機(jī)構(gòu)，風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)要保證企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理戰(zhàn)略與企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)偏好相一致。與此同時(shí)，在風(fēng)險(xiǎn)管理的執(zhí)行層面，企業(yè)各部門(mén)應(yīng)該成立風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)導(dǎo)小組，在風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)下具體負(fù)責(zé)部門(mén)風(fēng)險(xiǎn)管理事務(wù)，以便對(duì)業(yè)務(wù)靈越出現(xiàn)的各種風(fēng)險(xiǎn)作出快速有效地應(yīng)對(duì)。

3.2建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和風(fēng)險(xiǎn)報(bào)告機(jī)制

企業(yè)處在一個(gè)動(dòng)態(tài)的環(huán)境中，所面臨的風(fēng)險(xiǎn)也在不斷的變化。企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理必須適應(yīng)形勢(shì)的變化，是一個(gè)動(dòng)態(tài)的系統(tǒng)的過(guò)程。很多時(shí)候企業(yè)需要提前預(yù)測(cè)潛在的風(fēng)險(xiǎn)并及時(shí)報(bào)告發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，從而使企業(yè)能夠快速的對(duì)風(fēng)險(xiǎn)作出反應(yīng)，將風(fēng)險(xiǎn)控制在企業(yè)可接受的范圍內(nèi)。因此，應(yīng)該在企業(yè)中建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制和風(fēng)險(xiǎn)報(bào)告機(jī)制。風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制可借鑒現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)來(lái)預(yù)測(cè)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)送的幾率及強(qiáng)度。風(fēng)險(xiǎn)報(bào)告機(jī)制要求企業(yè)各個(gè)層面的員工一旦識(shí)別可能存在風(fēng)險(xiǎn)因素時(shí)，應(yīng)及時(shí)向風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)匯報(bào)。從而使風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)和管理層能夠及時(shí)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)信息進(jìn)行評(píng)估，并采取應(yīng)對(duì)措施，降低風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的概率，減少風(fēng)險(xiǎn)所帶來(lái)的損失。

3.3優(yōu)化內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)系統(tǒng)

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制活動(dòng)的監(jiān)控和保障。企業(yè)需要將風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程評(píng)價(jià)納入到內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)中。要充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中的作用，要求內(nèi)部審計(jì)全程參與到風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程中，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的過(guò)程進(jìn)行評(píng)價(jià)，推動(dòng)企業(yè)優(yōu)化風(fēng)險(xiǎn)管理體系。此外，企業(yè)還需要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制中的風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，并對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的執(zhí)行情況進(jìn)行績(jī)效考評(píng)。在不斷的改進(jìn)和激勵(lì)過(guò)程中，促進(jìn)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理水平的提升，通過(guò)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)是自我優(yōu)化，來(lái)促進(jìn)企業(yè)價(jià)值的增長(zhǎng)。