陳活強(qiáng)

摘要：隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，企業(yè)集團(tuán)化進(jìn)程也在不斷加快，如何有效合并會(huì)計(jì)報(bào)表成為了社會(huì)各界關(guān)注的焦點(diǎn)，企業(yè)財(cái)務(wù)人員要結(jié)合企業(yè)發(fā)展實(shí)際情況建構(gòu)會(huì)計(jì)報(bào)表管控機(jī)制，從而提升企業(yè)財(cái)務(wù)管理能力。本文針對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表過(guò)程中存在的問(wèn)題進(jìn)行了簡(jiǎn)要分析，并針對(duì)相關(guān)問(wèn)題提出了有效的解決對(duì)策，旨在為企業(yè)財(cái)務(wù)管理人員提供有價(jià)值的財(cái)務(wù)報(bào)表管理建議，以供參考。

關(guān)鍵詞：合并會(huì)計(jì)報(bào)表；問(wèn)題；對(duì)策

中圖分類(lèi)號(hào)：F231 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2016）08-0000-02

近幾年，經(jīng)濟(jì)全球一體化項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)了逐步推進(jìn)，企業(yè)集團(tuán)模式在不斷發(fā)展，特別是企業(yè)合并和控股合并項(xiàng)目成為了重要的經(jīng)濟(jì)特征，而企業(yè)財(cái)務(wù)管理針對(duì)控股合并中合并會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的研究還存在認(rèn)知層面的缺失，需要企業(yè)財(cái)務(wù)人員結(jié)合會(huì)計(jì)信息建立有效的管控措施，從而提高會(huì)計(jì)合并報(bào)表的社會(huì)價(jià)值。

一、合并會(huì)計(jì)報(bào)表運(yùn)行過(guò)程中存在的問(wèn)題

（一）合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的控制結(jié)構(gòu)存在問(wèn)題

所謂控制結(jié)構(gòu)，指的就是企業(yè)控制經(jīng)濟(jì)資源，也就是企業(yè)在建立合并會(huì)計(jì)報(bào)表的過(guò)程中，要將具體經(jīng)濟(jì)資源結(jié)構(gòu)納入到合并范圍內(nèi)的實(shí)際標(biāo)準(zhǔn)，但是要注意的是，在合并標(biāo)準(zhǔn)中，聯(lián)合控制主體和某些較為特殊的實(shí)體結(jié)構(gòu)是被割裂在合并范疇之外的，這就導(dǎo)致一部分企業(yè)的財(cái)務(wù)部門(mén)出現(xiàn)合并會(huì)計(jì)報(bào)表異構(gòu)的問(wèn)題，影響信息可信度。另外，合并會(huì)計(jì)報(bào)表的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)也存在一些亟待解決的問(wèn)題，需要引起企業(yè)財(cái)務(wù)管理人員的注意。其一，質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)存在的問(wèn)題。主要是通過(guò)對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定的學(xué)習(xí)，要求在質(zhì)量項(xiàng)目合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)運(yùn)行多數(shù)表決權(quán)，并且更加傾向于法定控制。例如，在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，實(shí)質(zhì)性控制的要求是財(cái)務(wù)管理人員要根據(jù)企業(yè)的基本章程，決定被投資單位財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)和經(jīng)營(yíng)政策，而其他關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表的規(guī)定都傾向于法定控制層面。其二，從控制數(shù)量的標(biāo)準(zhǔn)上分析，對(duì)于直接控股和間接控股行為的界定要根據(jù)實(shí)際情況，若是采取不同的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，就會(huì)產(chǎn)生不同的結(jié)果，但是有些企業(yè)財(cái)務(wù)管理人員在建立合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)沒(méi)有關(guān)注到這一點(diǎn)，甚至?xí)⒈頉Q權(quán)比例和持股比例混為一談，這也會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息真實(shí)性受到影響。

（二）合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的暫時(shí)控制結(jié)構(gòu)存在問(wèn)題

在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)于暫時(shí)控制有著較為明確的分析，并且，要求管理人員在處理子公司時(shí)，要將暫時(shí)控制子公司排除在合并會(huì)計(jì)報(bào)表之外，但是，這項(xiàng)規(guī)定在我國(guó)會(huì)計(jì)管理流程中卻沒(méi)有得到有效的踐行，沒(méi)有將暫時(shí)控制進(jìn)行獨(dú)立分析。多數(shù)企業(yè)出于經(jīng)濟(jì)目的，為了在買(mǎi)入或者是賣(mài)出過(guò)程中調(diào)整合并會(huì)計(jì)報(bào)表，就刻意忽視了暫時(shí)控制的標(biāo)注。另外，還存在一些企業(yè)在近期進(jìn)行股權(quán)出售，卻將短期投資項(xiàng)目列入到合并會(huì)計(jì)報(bào)表中，也會(huì)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的執(zhí)行帶來(lái)困擾，甚至?xí)?duì)審計(jì)實(shí)務(wù)項(xiàng)目產(chǎn)生強(qiáng)烈的掣肘作用。

（三）合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍問(wèn)題中特有經(jīng)營(yíng)對(duì)象的相關(guān)問(wèn)題

近幾年，受經(jīng)濟(jì)影響，企業(yè)財(cái)務(wù)框架也實(shí)現(xiàn)了動(dòng)態(tài)化的改變，加之政府財(cái)務(wù)職能也在轉(zhuǎn)變，部分國(guó)企改革項(xiàng)目的逐漸推進(jìn)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)中開(kāi)始呈現(xiàn)不一樣的經(jīng)濟(jì)體系，呈現(xiàn)出承包經(jīng)營(yíng)和委托經(jīng)營(yíng)并行的經(jīng)濟(jì)發(fā)展特殊形式，在這個(gè)過(guò)程中，一部分企業(yè)也為了更好的順應(yīng)時(shí)代發(fā)展需求建立起下屬科研機(jī)構(gòu)，而如何處理這些單位的會(huì)計(jì)報(bào)表，成為了社會(huì)關(guān)注的焦點(diǎn)問(wèn)題，在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，并沒(méi)有對(duì)這類(lèi)問(wèn)題進(jìn)行標(biāo)注，也就導(dǎo)致整個(gè)審計(jì)系統(tǒng)和運(yùn)行結(jié)構(gòu)出現(xiàn)了嚴(yán)重的問(wèn)題[1]。

二、優(yōu)化合并會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的對(duì)策分析

（一）合并報(bào)表案例分析

某總公司S控制子公司N，其中N為股份有限公司，在2015年年末，S公司財(cái)務(wù)報(bào)表個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債中對(duì)N公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資額度為2000萬(wàn)元，擁有N公司將近75%的股權(quán)，在同年，M公司凈利潤(rùn)保持在500萬(wàn)，提取法定公積金余額80萬(wàn)，并向S公司派發(fā)了現(xiàn)今股利180萬(wàn)，向其他股東派發(fā)了現(xiàn)今股利50萬(wàn)，針對(duì)這種情況要建立合并會(huì)計(jì)報(bào)表。

首先，公司要建立優(yōu)化的前期準(zhǔn)備。也就是說(shuō)，要想保證合并會(huì)計(jì)報(bào)表的準(zhǔn)確性，正確劃分和理順會(huì)計(jì)合并報(bào)表的范圍是關(guān)鍵性因素，財(cái)務(wù)人員要利用多種路徑有效整合企業(yè)在發(fā)展進(jìn)程中的會(huì)計(jì)政策。在理清企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系后，要積極處理各級(jí)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資比例和具體參數(shù)，建立符合實(shí)際情況和財(cái)務(wù)管理要求的合并報(bào)表范圍，遵循實(shí)質(zhì)高于形式的原則，真正強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)控制的重要價(jià)值，借助有效的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)股權(quán)比例進(jìn)行有效計(jì)量。另外，要針對(duì)S公司和N公司建立合并會(huì)計(jì)報(bào)表的時(shí)間，進(jìn)行會(huì)計(jì)合并報(bào)表計(jì)量的標(biāo)注，從而有效統(tǒng)一總公司和子公司的會(huì)計(jì)政策。

最后，要按照合并會(huì)計(jì)報(bào)表制作順序，對(duì)合并報(bào)表抵銷(xiāo)名錄、合并工作底稿、資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表以及利潤(rùn)表進(jìn)行綜合整理，建構(gòu)出個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債、利潤(rùn)以及現(xiàn)金流量，從而對(duì)所有者權(quán)益變動(dòng)結(jié)構(gòu)和金額進(jìn)行統(tǒng)籌核算，并集中填寫(xiě)合并報(bào)表。

（二）有效建立內(nèi)部交易抵消處理

在企業(yè)運(yùn)行過(guò)程中，企業(yè)建立的內(nèi)部交易抵銷(xiāo)機(jī)制主要分為順?shù)N、逆銷(xiāo)以及平銷(xiāo)，這其中，順?shù)N是母公司向子公司進(jìn)行產(chǎn)品銷(xiāo)售，逆銷(xiāo)是指子公司向母公司進(jìn)行銷(xiāo)售，平銷(xiāo)指的是子公司向子公司進(jìn)行平行銷(xiāo)售。若是母公司擁有子公司的部分產(chǎn)權(quán)，就要將順?shù)N產(chǎn)生的企業(yè)內(nèi)部損益結(jié)構(gòu)全部清除，而對(duì)逆銷(xiāo)，企業(yè)可以借助全部消除法和部分消除法。另外，對(duì)于內(nèi)部債權(quán)債務(wù)處理，企業(yè)要建立有效的抵消處理，具體要求包括企業(yè)內(nèi)部應(yīng)收賬款要和應(yīng)付賬款進(jìn)行抵消、內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)和應(yīng)付票據(jù)進(jìn)行抵消、內(nèi)部預(yù)付賬款要和內(nèi)部預(yù)收賬款進(jìn)行抵消、內(nèi)部長(zhǎng)期債券投資金額要和內(nèi)部長(zhǎng)期應(yīng)支付的債券投資金額進(jìn)行抵消等。另外，在內(nèi)部債權(quán)債務(wù)處理過(guò)程中，也要保證對(duì)應(yīng)收寬限壞賬進(jìn)行有效的處理，為運(yùn)行合并會(huì)計(jì)報(bào)表提供有效的參考數(shù)據(jù)。主要是為了確保合并會(huì)計(jì)報(bào)表中所有者的權(quán)益能得到有效的維護(hù)，確保本期分配利潤(rùn)和上期利潤(rùn)變動(dòng)中未分配額之間保持平衡，建立有效的抵消機(jī)制，從而實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的合理化統(tǒng)籌管控。除此之外，在對(duì)內(nèi)部利息收入和利息支出，要建立有效的抵消處理，在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部，總公司和子公司之間會(huì)存在債權(quán)、債務(wù)等關(guān)系，這就需要企業(yè)將內(nèi)部利息收入和內(nèi)部離析支出項(xiàng)目進(jìn)行著重的關(guān)注，并針對(duì)具體情況建立有效的分配機(jī)制，從而保證結(jié)算結(jié)構(gòu)和方式符合企業(yè)需求，特別是在編制合并報(bào)表的過(guò)程中，企業(yè)內(nèi)部債權(quán)和債務(wù)抵消機(jī)制需要得到有效關(guān)注，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部債權(quán)結(jié)構(gòu)的有序運(yùn)行，作為內(nèi)部利息收入和內(nèi)部利息支出的項(xiàng)目，需要利用投資收益和財(cái)務(wù)費(fèi)用進(jìn)行有效劃分，前者是在抵銷(xiāo)時(shí)進(jìn)行的借記，后者是貸記。

（三）有效改進(jìn)合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍

要想從根本上改善合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的管理工作，首先要從控制內(nèi)涵出發(fā)，嚴(yán)格遵循實(shí)質(zhì)大于形式的項(xiàng)目處理原則，提高共享決策能力，確保整個(gè)管控結(jié)構(gòu)和管理項(xiàng)目具有實(shí)效性，也就是說(shuō)，企業(yè)要想合理化的制定合并會(huì)計(jì)報(bào)表，最基本的就是要對(duì)企業(yè)自身發(fā)展結(jié)構(gòu)和發(fā)展趨勢(shì)進(jìn)行有效分析，建構(gòu)數(shù)據(jù)處理機(jī)制和參數(shù)控制框架后，針對(duì)實(shí)際問(wèn)題建立具有針對(duì)性的管控框架，并且合理化的選取有效的控制范圍，在控制結(jié)構(gòu)建立的過(guò)程中，要對(duì)決策和支配能力的排他性進(jìn)行綜合分析，明確控制的基本特征，從而對(duì)獲取利益或者是限制自身?yè)p失的結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析，建構(gòu)貼合于企業(yè)實(shí)際需求的合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍，以促進(jìn)企業(yè)中特殊目的的實(shí)體單位也能被有效的納入到合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍內(nèi)，實(shí)現(xiàn)整體項(xiàng)目的良性運(yùn)行，從而提高實(shí)際運(yùn)行效率[2]。

另外，財(cái)務(wù)管理人員要針對(duì)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)必要的關(guān)注，結(jié)合企業(yè)實(shí)際需求，提高信息處理能力的同時(shí)，建立完整的數(shù)據(jù)和信息收集體系，從根本上提高合并會(huì)計(jì)報(bào)表的實(shí)際價(jià)值，確保在其質(zhì)量級(jí)符合企業(yè)發(fā)展和市場(chǎng)運(yùn)行訴求，特別要注意的是，要確保主觀(guān)判斷結(jié)構(gòu)數(shù)量的縮減，實(shí)現(xiàn)客觀(guān)量化結(jié)構(gòu)，從而提升企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的信息準(zhǔn)確性和質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。在對(duì)投資控制權(quán)進(jìn)行分析的過(guò)程中，財(cái)務(wù)人員要對(duì)子公司的具體情況進(jìn)行綜合分析，建構(gòu)有效的整合機(jī)制，確保結(jié)合我國(guó)上市公司股權(quán)分配比例的同時(shí)，建構(gòu)有效的處理措施，從而提升整個(gè)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的層級(jí)結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)最優(yōu)化發(fā)展目標(biāo)。另外，對(duì)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表研究過(guò)程中，也要針對(duì)控制范圍的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分析，強(qiáng)化數(shù)據(jù)處理能力和項(xiàng)目分析能力，確保合并會(huì)計(jì)報(bào)表真實(shí)有效，建立過(guò)程中不能刻意改變數(shù)據(jù)，并且要求財(cái)務(wù)人員能在實(shí)際工作中強(qiáng)化對(duì)于表決權(quán)比例和持股比例的認(rèn)知，提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)的準(zhǔn)確性和控制程度，也要注重計(jì)算法則，利用加法對(duì)表決全比例進(jìn)行調(diào)控。也就是說(shuō)，在對(duì)數(shù)量級(jí)進(jìn)行綜合管理的過(guò)程中，合并會(huì)計(jì)報(bào)表要建立在控制基礎(chǔ)上，確保合并報(bào)表的實(shí)際范圍符合表決權(quán)比例數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，提升數(shù)量準(zhǔn)確度的同時(shí)，提高數(shù)量表決權(quán)結(jié)構(gòu)的實(shí)際價(jià)值，從而提高企業(yè)制定合并會(huì)計(jì)報(bào)表的能力和規(guī)范度，從而實(shí)現(xiàn)整體運(yùn)行控制項(xiàng)目的優(yōu)化推進(jìn)。

三、結(jié)束語(yǔ)

總而言之，合并會(huì)計(jì)報(bào)表的制作是一項(xiàng)非常繁雜的工作，需要企業(yè)財(cái)務(wù)管理人員針對(duì)具體問(wèn)題建立具體的管控措施，實(shí)現(xiàn)整體運(yùn)行框架的發(fā)展運(yùn)行目標(biāo)，特別要注意的是，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表制定過(guò)程中，提升會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)能力的同時(shí)，健全數(shù)據(jù)的收集機(jī)制和資料的整理措施，提高實(shí)證調(diào)查能力和力度，為企業(yè)財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)的良性發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。

參考文獻(xiàn)：

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