孔文博+尤玲

【摘 要】隨著經(jīng)濟(jì)體制改革和法制化進(jìn)程加快，政府審計(jì)的范圍逐步擴(kuò)大。政府審計(jì)在審計(jì)過程、審計(jì)范圍、審計(jì)公告制度、領(lǐng)導(dǎo)體制的特殊性，增大了政府審計(jì)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)機(jī)關(guān)需要從健全被審計(jì)單位治理結(jié)構(gòu)、提高審計(jì)人員專業(yè)勝任能力、改變審計(jì)部門的領(lǐng)導(dǎo)體制以及完善審計(jì)公告制度等方面著手，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

【關(guān)鍵詞】政府審計(jì);審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);審計(jì)公告制度

一、政府審計(jì)及政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義

政府審計(jì)是指審計(jì)機(jī)關(guān)依法獨(dú)立檢查被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告以及其他與財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支有關(guān)的資料和資產(chǎn)，監(jiān)督財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法和效益的行為。政府審計(jì)的審計(jì)對(duì)象包括府財(cái)政部門、國(guó)有資本占控股地位或者主導(dǎo)地位的企業(yè)、金融機(jī)構(gòu)，政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目、社會(huì)保障基金、國(guó)際組織和外國(guó)政府援助、貸款項(xiàng)目等。

政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)過程中沒有完整把握或認(rèn)真執(zhí)行《審計(jì)法》、《審計(jì)準(zhǔn)則》等財(cái)經(jīng)法律、法規(guī)及制度規(guī)定，未能查出和糾正被審計(jì)單位存在的、對(duì)國(guó)家、社會(huì)及單位自身可能產(chǎn)生較大危害的問題的可能性。政府審計(jì)對(duì)象多為公用事業(yè)單位或項(xiàng)目，涉及到的利益相關(guān)者十分廣泛，審計(jì)失敗的后果十分嚴(yán)重。

二、政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成因

（一）審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)的審計(jì)責(zé)任大

社會(huì)審計(jì)的審計(jì)過程包括計(jì)劃審計(jì)階段、實(shí)施審計(jì)階段和審計(jì)報(bào)告階段;政府審計(jì)包括計(jì)劃、實(shí)施、報(bào)告和整改階段?！吨腥A人民共和國(guó)審計(jì)法條例》（以下簡(jiǎn)稱《審計(jì)條例》）指出審計(jì)機(jī)關(guān)依照有關(guān)財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支的法律、法規(guī)，以及國(guó)家有關(guān)政策、標(biāo)準(zhǔn)、項(xiàng)目目標(biāo)等方面的規(guī)定進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)，對(duì)被審計(jì)單位違反國(guó)家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為，在法定職權(quán)范圍內(nèi)作出處理、處罰的決定。審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)的審計(jì)責(zé)任較社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)的責(zé)任更大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增加。

（二）審計(jì)公告制度對(duì)政府審計(jì)提出了更高的要求

隨著社會(huì)法制化建設(shè)進(jìn)程的加快，政府審計(jì)公告制度日臻完善?！秾徲?jì)條例》規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)依法實(shí)行公告制度。審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)結(jié)果、審計(jì)調(diào)查結(jié)果依法向社會(huì)公布。審計(jì)公告是審計(jì)機(jī)關(guān)的法定義務(wù)。公告是原則，不公告是例外。但同時(shí)，《中華人民共和國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則》（以下簡(jiǎn)稱《審計(jì)準(zhǔn)則》）第一百五十九條也提出，在公布審計(jì)和審計(jì)調(diào)查結(jié)果時(shí)，審計(jì)機(jī)關(guān)不得公布下列信息：（一）涉及國(guó)家秘密、商業(yè)秘密的信息;（二）正在調(diào)查、處理過程中的事項(xiàng);（三）依照法律法規(guī)的規(guī)定不予公開的其他信息。由于審計(jì)公告制度中存在的例外情況，公眾獲得的政府審計(jì)報(bào)告披露信息可能并不完整，比如被審計(jì)單位存在屬于審計(jì)公告制度中的例外情況，審計(jì)機(jī)關(guān)依法不得披露這些信息。由于社會(huì)公眾與政府審計(jì)部門之間對(duì)被審計(jì)單位情況的信息偏差，很可能使得社會(huì)公眾做出錯(cuò)誤的決策。

（三）審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)體制

《審計(jì)準(zhǔn)則》指出，我國(guó)審計(jì)署在國(guó)務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下，主管全國(guó)的審計(jì)工作，履行《審計(jì)法》和國(guó)務(wù)院規(guī)定的職責(zé)。地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)在本級(jí)人民政府行政首長(zhǎng)和上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)下，負(fù)責(zé)本行政區(qū)域的審計(jì)工作，履行法律、法規(guī)和本級(jí)人民政府規(guī)定的職責(zé)。可以看出，我國(guó)審計(jì)組織受本級(jí)政府和上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)機(jī)關(guān)雙重領(lǐng)導(dǎo)。地方審計(jì)組織需要向同級(jí)政府部門匯報(bào)工作，這可能會(huì)導(dǎo)致監(jiān)督對(duì)象和領(lǐng)導(dǎo)對(duì)象重合的問題，影響審計(jì)工作質(zhì)量。

（四）審計(jì)方法、審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注

我國(guó)政府審計(jì)發(fā)展歷程較短，政府審計(jì)尚未全面引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思想，審計(jì)方法以查賬為主，信息技術(shù)手段運(yùn)用不多。此外，審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注是審計(jì)工作質(zhì)量的保障。政府審計(jì)范圍的擴(kuò)大給審計(jì)人員的專業(yè)能力和職業(yè)關(guān)注提出了更高的要求。同時(shí)，《審計(jì)準(zhǔn)則》允許審計(jì)機(jī)關(guān)委托、聘用其他組織或者人員，承辦或者參加審計(jì)業(yè)務(wù)。審計(jì)機(jī)關(guān)在可能會(huì)由于了解程度不夠而選擇不勝任的機(jī)構(gòu)或人員。

基于上述原因，本文借鑒南京審計(jì)課程組提出的政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型如下，并從該風(fēng)險(xiǎn)模型各要素展開對(duì)政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制措施的探討。

政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)*檢查風(fēng)險(xiǎn)+公告風(fēng)險(xiǎn)

三、政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施

（一）重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施

重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是獨(dú)立于審計(jì)而存在的，取決于被審計(jì)單位的內(nèi)部控制、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的復(fù)雜程度以及治理層結(jié)構(gòu)等因素。在我國(guó)，由于國(guó)有企業(yè)的特殊性，很多國(guó)有企業(yè)或事業(yè)單位的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不足、內(nèi)部控制理念薄弱導(dǎo)致內(nèi)部監(jiān)督缺乏，導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。控制重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)需要健全被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度，完善治理結(jié)構(gòu)。同時(shí)，監(jiān)管部門完善相應(yīng)的法律法規(guī)，加大對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的指導(dǎo)和監(jiān)督，增強(qiáng)國(guó)有企事業(yè)單位的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

（二）檢查風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施

檢查風(fēng)險(xiǎn)指被審計(jì)單位存在重大錯(cuò)報(bào)，審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)程序后發(fā)現(xiàn)并糾正的可能性。檢查風(fēng)險(xiǎn)取決于審計(jì)程序設(shè)計(jì)的合理性和執(zhí)行的有效性，可以從以下方面控制檢查風(fēng)險(xiǎn)。

1、加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員的指導(dǎo)和監(jiān)督。在接受新業(yè)務(wù)前，需要對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行足夠的培訓(xùn);在審計(jì)過程中，對(duì)于重大或特殊問題需要增加對(duì)審計(jì)人員的指導(dǎo)和監(jiān)督，及時(shí)復(fù)核審計(jì)工作底稿，并向?qū)徲?jì)人員強(qiáng)調(diào)保持職業(yè)懷疑的重要性;選擇社會(huì)機(jī)構(gòu)參與審計(jì)前，要充分熟悉對(duì)方專業(yè)能力。

2、健全審計(jì)責(zé)任追究制度?！秾徲?jì)機(jī)關(guān)質(zhì)量控制辦法》指出審計(jì)組組長(zhǎng)對(duì)其提出的審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性和完整性負(fù)責(zé);對(duì)審計(jì)工作底稿記錄的重大問題不予反映或者不如實(shí)反映的，審計(jì)報(bào)告反映的問題嚴(yán)重失實(shí)的承擔(dān)責(zé)任。審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)審計(jì)結(jié)果編制的審計(jì)信息嚴(yán)重失實(shí)的，有關(guān)人員應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。審計(jì)工作中要充分落實(shí)審計(jì)質(zhì)量責(zé)任追究制度，將責(zé)任落實(shí)到人頭，建立起審計(jì)人員的責(zé)任意識(shí)。

3、完善審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)體制。我國(guó)可以逐步將行政型領(lǐng)導(dǎo)體制過度到立法型領(lǐng)導(dǎo)體制，審計(jì)部門由立法機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)并對(duì)其負(fù)責(zé)，減少政府部門對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的參與度，有利于增強(qiáng)審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性。

（三）公告風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制發(fā)生轉(zhuǎn)變和法制化進(jìn)程的不斷加速，審計(jì)公告體制也隨之產(chǎn)生，但需要緊跟業(yè)務(wù)環(huán)境的變化而做出改善。由于政府審計(jì)范圍的多樣化，我國(guó)現(xiàn)有《審計(jì)法》、《審計(jì)質(zhì)量控制辦法》、《審計(jì)準(zhǔn)則》等政府審計(jì)指導(dǎo)法規(guī)可能不能滿足業(yè)務(wù)需要。立法機(jī)關(guān)需要健全相應(yīng)的法律與制度，讓審計(jì)機(jī)關(guān)在進(jìn)行審計(jì)時(shí)做到有法可依，有法必依。審計(jì)結(jié)果公開后應(yīng)當(dāng)有后續(xù)追蹤制度，由此可以完善審計(jì)公告制度當(dāng)中存在的不足。在公告的內(nèi)容上，政府應(yīng)當(dāng)更多地選擇公開與民眾生活息息相關(guān)的信息，增強(qiáng)民眾的參與度，為當(dāng)今的審計(jì)公告制度建立一個(gè)健康的社會(huì)環(huán)境。

四、結(jié)論

政府審計(jì)的雙重領(lǐng)導(dǎo)體制、審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力以及審計(jì)公告制度等因素，使得政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)閷徲?jì)失敗的可能性增大。健全國(guó)有企事業(yè)單位的內(nèi)部控制制度和治理結(jié)構(gòu)、加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員的指導(dǎo)和監(jiān)督以及完善審計(jì)公告后續(xù)制度等措施有助于控制政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第571 號(hào).《 中華人民共和國(guó)審計(jì)法條例》

[2] 中華人民共和國(guó)審計(jì)署令第8號(hào) .《 中華人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則》

[3] 中華人 民共和國(guó)審計(jì)署令第6號(hào) .《 審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法》

[4] 南京市審計(jì)局課題組.我國(guó)政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生及其規(guī)制研究[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2008（23）

[5] 張永群.淺論我國(guó)政府審計(jì)風(fēng)鹼的防范[J].財(cái)務(wù)與審計(jì)，2010（9）