◎劉婷

“營(yíng)改增”背景下房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)對(duì)策略

◎劉婷

稅制改革對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)提出了很高的要求，經(jīng)測(cè)算，“營(yíng)改增”后企業(yè)必須做到取得的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額達(dá)到取得的銷(xiāo)項(xiàng)稅額的比例的50%，才能使企業(yè)稅負(fù)不高于營(yíng)業(yè)稅稅制情況下的稅負(fù)水平。為了達(dá)到這個(gè)目標(biāo)，企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防范意識(shí)，做好納稅籌劃工作，并且梳理日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的重點(diǎn)涉稅事項(xiàng)，做到規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，平穩(wěn)過(guò)渡。

加強(qiáng)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范

提高財(cái)務(wù)人員素質(zhì)和會(huì)計(jì)核算質(zhì)量?！盃I(yíng)改增”之后房地產(chǎn)企業(yè)看似只有稅率和計(jì)稅方法發(fā)生了變化，實(shí)則不然，稅制改革對(duì)企業(yè)內(nèi)部的賬務(wù)處理方法、供應(yīng)商選擇、合同訂立以及稅務(wù)籌劃等都提出了新的要求，所以企業(yè)必須順應(yīng)改革要求提高財(cái)務(wù)人員素質(zhì)，優(yōu)化會(huì)計(jì)核算質(zhì)量。

自今年5月全面“營(yíng)改增”以來(lái)，財(cái)政部，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了諸多方案和制度，并結(jié)合當(dāng)下實(shí)際情況制定了過(guò)渡性政策，例如規(guī)定房地產(chǎn)老項(xiàng)目可以采取簡(jiǎn)易征收辦法繳納增值稅，將賬務(wù)處理上作為固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)納入抵扣范圍，規(guī)定進(jìn)項(xiàng)稅可以在取得后的兩年內(nèi)抵扣，抵扣比例分別為第一年60%和第二年40%。對(duì)于這些新政，一方面財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員要緊跟“營(yíng)改增”的步伐，提高學(xué)習(xí)意識(shí)，增強(qiáng)業(yè)務(wù)技能；另一方面企業(yè)要結(jié)合稅制改革做好相關(guān)部門(mén)的培訓(xùn)工作?！盃I(yíng)改增”對(duì)企業(yè)的影響面非常廣，企業(yè)可以根據(jù)培訓(xùn)對(duì)象的不同，分別從供應(yīng)商選擇、合同訂立以及稅務(wù)籌劃等多方面開(kāi)展培訓(xùn)，幫助企業(yè)規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，平穩(wěn)過(guò)渡。此外，企業(yè)負(fù)責(zé)稅務(wù)管理的工作人員還要做好和各業(yè)務(wù)部門(mén)的溝通協(xié)調(diào)工作，對(duì)相關(guān)部門(mén)的涉稅業(yè)務(wù)做出指導(dǎo)并提供建議，這對(duì)專(zhuān)門(mén)從事稅務(wù)管理工作的人員提出了更高的要求，他們必須具有較高的專(zhuān)業(yè)知識(shí)，對(duì)稅制改革新政了然于胸，能夠隨時(shí)為企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中遇到的稅務(wù)問(wèn)題出謀劃策。

提高企業(yè)內(nèi)審和內(nèi)控的有效性。稅制改革新政實(shí)施初期，由于跨期業(yè)務(wù)的存在和經(jīng)辦部門(mén)對(duì)新政理解上的偏差，可能會(huì)出現(xiàn)開(kāi)具了增值稅專(zhuān)用發(fā)票卻不能抵扣的情況。增值稅專(zhuān)用發(fā)票開(kāi)出后，必須在180天內(nèi)認(rèn)證抵扣，否則會(huì)形成滯留發(fā)票。滯留發(fā)票容易引起稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)注，會(huì)給企業(yè)帶來(lái)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。為了防范這種風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)審查力度，一方面控制源頭，對(duì)采購(gòu)業(yè)務(wù)獲得的增值稅發(fā)票嚴(yán)格把關(guān)；另一方面對(duì)已獲得的增值稅發(fā)票登記入冊(cè)，嚴(yán)格審查，確保全部認(rèn)證抵扣，不出現(xiàn)滯留發(fā)票。

“營(yíng)改增”后，完善企業(yè)內(nèi)部控制管理，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作也十分必要。將內(nèi)部審計(jì)結(jié)果與企業(yè)目標(biāo)制定、員工獎(jiǎng)懲以及管理層的業(yè)績(jī)考核相關(guān)聯(lián)，防止企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)犯罪的發(fā)生以及違規(guī)舞弊現(xiàn)象的出現(xiàn)，確保企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)管理工作的合法性和合規(guī)性，提升企業(yè)形象和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

開(kāi)展納稅籌劃工作

銷(xiāo)項(xiàng)稅納稅籌劃。房地產(chǎn)項(xiàng)目有兩種銷(xiāo)售方式——全款和按揭，但無(wú)論企業(yè)采取哪種方式銷(xiāo)售商品房，在合同簽訂的過(guò)程中售價(jià)也隨之確定，銷(xiāo)項(xiàng)稅額也可以根據(jù)售價(jià)計(jì)算得出，因此，房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)項(xiàng)稅的納稅籌劃空間非常有限，但企業(yè)可以從銷(xiāo)售方式、開(kāi)票時(shí)間等方面入手。

一是采用折扣銷(xiāo)售方式。根據(jù)規(guī)定企業(yè)在開(kāi)具發(fā)票時(shí)，如果將銷(xiāo)售額和折扣額填寫(xiě)在同一張發(fā)票上并能明顯區(qū)分開(kāi)的，可以以銷(xiāo)售額扣除折扣額后的余額作為銷(xiāo)售收入征收增值稅，如果銷(xiāo)售額和折扣額分別在兩張或以上的發(fā)票上注明，則不得采用這種方式。這種采用折扣銷(xiāo)售方式開(kāi)展納稅籌劃的方法，為企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中實(shí)現(xiàn)節(jié)稅提供了思路。

二是選擇開(kāi)票時(shí)間最為有利的銷(xiāo)售方式。增值稅發(fā)票的開(kāi)具時(shí)間和收入的確認(rèn)的時(shí)間是一致的，即不同的結(jié)算方式有不同的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，開(kāi)具發(fā)票同時(shí)就要確認(rèn)收入。采用直接收款開(kāi)具發(fā)票的方式銷(xiāo)售貨物納稅時(shí)間最早，賒銷(xiāo)和分期收款方式銷(xiāo)售貨物納稅義務(wù)時(shí)間最為靈活。采取預(yù)售貨款方式銷(xiāo)售和代銷(xiāo)方式，也可推遲納稅義務(wù)時(shí)間。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可以把開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票時(shí)間與銷(xiāo)售方式、收入確認(rèn)時(shí)間結(jié)合起來(lái)，選擇對(duì)于企業(yè)納稅最為有利的方式，合法推遲納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，為企業(yè)資金周轉(zhuǎn)贏(yíng)得寶貴時(shí)間。

三是將房屋自用。將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，應(yīng)視同銷(xiāo)售繳納增值稅。反之，將這些產(chǎn)品或貨物用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，則不作為銷(xiāo)售處理，企業(yè)不發(fā)生納稅義務(wù)。房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目，在未對(duì)外銷(xiāo)售且自身對(duì)辦公用房屋有需要時(shí)，可以留作自用?！盃I(yíng)改增”后，房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)屬于增值稅的應(yīng)稅項(xiàng)目，那么轉(zhuǎn)做辦公用的房屋也自然屬于用作增值稅的應(yīng)稅項(xiàng)目，不需要繳納增值稅。與先銷(xiāo)售商品房再用收入購(gòu)置辦公樓的做法，這種方式將減輕稅收負(fù)擔(dān)。

進(jìn)項(xiàng)稅納稅籌劃。增值稅的關(guān)鍵環(huán)節(jié)在于“抵扣”，抵扣的關(guān)鍵環(huán)節(jié)在于進(jìn)項(xiàng)稅的獲得，“營(yíng)改增”之后，企業(yè)稅負(fù)水平的高低很大程度上取決于進(jìn)項(xiàng)稅額的多少。就企業(yè)納稅籌劃而言，進(jìn)項(xiàng)稅的納稅籌劃空間相比銷(xiāo)項(xiàng)稅的籌劃空間操作性更廣泛。

一是企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中要盡量多的獲得用于抵扣的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。在供應(yīng)商和施工單位的選擇上要注重納稅人資質(zhì)的甄選和鑒別，無(wú)論從合作的可靠性還是企業(yè)節(jié)稅的方面考慮，都應(yīng)選擇具有一般納稅人資質(zhì)的單位進(jìn)行合作。此外，還要加強(qiáng)對(duì)虛假發(fā)票的識(shí)別和規(guī)范，嚴(yán)禁關(guān)聯(lián)企業(yè)虛開(kāi)發(fā)票，一旦被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定存在虛假抵扣的情況，企業(yè)將面臨嚴(yán)重的稅務(wù)處罰。

二是在結(jié)算方式上做籌劃。一般情況下，企業(yè)為規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，都要求購(gòu)貨方先付清款項(xiàng)，再開(kāi)具發(fā)票，這種方式會(huì)增加購(gòu)貨方當(dāng)期的實(shí)際稅負(fù)，不利于開(kāi)展納稅籌劃。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該根據(jù)采購(gòu)金額較大的優(yōu)勢(shì)，爭(zhēng)取掌握談判主動(dòng)權(quán)，使得銷(xiāo)貨方在未全額收款的情況下，全額開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，從而提前抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，已推遲納稅時(shí)間，為企業(yè)爭(zhēng)取長(zhǎng)時(shí)間的“無(wú)息貸款”。

三是擴(kuò)大精裝修商品房的比例。目前在一二線(xiàn)城市，精裝修商品房占新房成交量的比例在不斷上升，“營(yíng)改增”之后，房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)精裝修商品房的投入都可以取得相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票進(jìn)行抵扣，既有利于集約高效利用資源，又對(duì)企業(yè)節(jié)稅有促進(jìn)作用，可謂一舉兩得。大型房地產(chǎn)企業(yè)的精裝修商品房比例都很高，而對(duì)于中小房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，開(kāi)發(fā)的房屋多為毛坯房，在稅負(fù)壓力變大的情況下，也可適當(dāng)轉(zhuǎn)型，增加精裝修商品房的建設(shè)規(guī)模，一定程度上能起到減輕稅負(fù)的效果。

加強(qiáng)涉稅事項(xiàng)管理

發(fā)票管理。“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)提高警惕，加強(qiáng)增值稅發(fā)票的管理，將風(fēng)險(xiǎn)遏制在萌芽狀態(tài)。在發(fā)票的管理上，制定相關(guān)制度和操作手冊(cè)，由專(zhuān)人負(fù)責(zé)保管十分必要，再配合對(duì)各業(yè)務(wù)部門(mén)的培訓(xùn)和指導(dǎo)，相信能夠起到防微杜漸的效果。我國(guó)刑法對(duì)增值稅犯罪規(guī)定了嚴(yán)格的刑罰，企業(yè)也必須做好法律宣傳和批評(píng)教育工作，杜絕一切經(jīng)濟(jì)犯罪，維護(hù)好公司的權(quán)益和企業(yè)形象。對(duì)增值稅發(fā)票的管理應(yīng)該貫穿于發(fā)票的領(lǐng)購(gòu)、開(kāi)具、保管和認(rèn)證環(huán)節(jié)的全過(guò)程。

在領(lǐng)購(gòu)環(huán)節(jié)，應(yīng)由企業(yè)發(fā)票專(zhuān)管員向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理發(fā)票領(lǐng)購(gòu)，一般一次領(lǐng)購(gòu)的數(shù)量可以使用1-3個(gè)月，普通發(fā)票和專(zhuān)用發(fā)票要分別建立臺(tái)賬，領(lǐng)購(gòu)回來(lái)需要逐條登記，并由專(zhuān)業(yè)人員進(jìn)行管理。

在開(kāi)具環(huán)節(jié)，購(gòu)買(mǎi)方的不同“身份”決定了企業(yè)開(kāi)具發(fā)票的種類(lèi)。如果是一般納稅人購(gòu)買(mǎi)貨物、應(yīng)稅勞務(wù)和應(yīng)稅服務(wù)、企業(yè)應(yīng)當(dāng)開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票；如果是小規(guī)模納稅人或自然人購(gòu)買(mǎi)貨物等，應(yīng)開(kāi)具普通發(fā)票；使用過(guò)的發(fā)票應(yīng)妥善保管記賬聯(lián)，并及時(shí)登記發(fā)票臺(tái)賬。未實(shí)際發(fā)生購(gòu)銷(xiāo)和勞務(wù)業(yè)務(wù)而開(kāi)具發(fā)票，以及向稅務(wù)機(jī)關(guān)以外的單位購(gòu)買(mǎi)發(fā)票都屬違法行為。

在保管環(huán)節(jié)，企業(yè)從供貨單位取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票不僅具有完稅證明的作用，同時(shí)也是抵扣上一環(huán)節(jié)進(jìn)項(xiàng)稅的憑證，所以應(yīng)妥善保管。財(cái)務(wù)部門(mén)還應(yīng)按照開(kāi)票日期、供貨單位、金額等項(xiàng)目建立臺(tái)賬，由專(zhuān)人妥善保管。

在發(fā)票認(rèn)證環(huán)節(jié)，只有打印字跡清晰，公司開(kāi)票信息準(zhǔn)確，內(nèi)容填寫(xiě)完整，并加蓋發(fā)票專(zhuān)用章的抵扣聯(lián)才能通過(guò)認(rèn)證。此外，專(zhuān)用發(fā)票認(rèn)證有時(shí)間限制，即從開(kāi)票之日起180天內(nèi)在發(fā)票認(rèn)證系統(tǒng)或是稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行認(rèn)證抵扣，過(guò)期未認(rèn)證則為滯留發(fā)票，會(huì)給企業(yè)帶來(lái)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

供應(yīng)商管理?！盃I(yíng)改增”之前，房地產(chǎn)企業(yè)在選擇供應(yīng)商時(shí)，不用考慮進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，更多的是考慮價(jià)格的高低，只要價(jià)格低廉，就可以入選供應(yīng)商名單；“營(yíng)改增”之后，企業(yè)應(yīng)轉(zhuǎn)變經(jīng)營(yíng)思維和管理理念，在選擇供應(yīng)商時(shí)，不能只考慮價(jià)格，同時(shí)也應(yīng)該將供應(yīng)商的納稅人資質(zhì)以及所提供的增值稅發(fā)票是否可以抵扣等因素考慮在內(nèi)。

“營(yíng)改增”之后，房地產(chǎn)企業(yè)要對(duì)以前的供應(yīng)商重新進(jìn)行調(diào)研、競(jìng)價(jià)，尤其是要對(duì)供應(yīng)商的納稅人資質(zhì)進(jìn)行仔細(xì)的甄選和鑒別，符合條件的還要統(tǒng)一組織招投標(biāo)，通過(guò)競(jìng)標(biāo)的形式中標(biāo)后簽訂采購(gòu)合同，正式確定供應(yīng)商關(guān)系。

“營(yíng)改增”之后的采購(gòu)無(wú)外乎兩種方式，一種是從增值稅一般納稅人處購(gòu)入，另外一種是從增值稅小規(guī)模納稅人處購(gòu)入。無(wú)論是從合作的可靠性方面、提供商品服務(wù)的質(zhì)量方面，還是企業(yè)節(jié)稅方面考慮，都應(yīng)選擇具有一般納稅人身份的單位進(jìn)行合作。

“營(yíng)改增”后，在選擇供應(yīng)商時(shí)，供應(yīng)商身份的不同會(huì)對(duì)采購(gòu)方的稅負(fù)產(chǎn)生直接的影響。所以，在選擇供應(yīng)商時(shí)，尤其應(yīng)注意采購(gòu)價(jià)格的優(yōu)惠幅度。采購(gòu)一項(xiàng)商品或服務(wù)，企業(yè)在兩種采購(gòu)方式中抉擇時(shí)，應(yīng)該遵循二者成本孰低原則。這里我們只考慮增值稅的情況，忽略城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加等其他稅費(fèi)，假設(shè)從一般納稅人處購(gòu)入的貨物（或勞務(wù)）價(jià)格為A（含稅），增值稅稅率為T(mén)，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額后，貨物（或勞務(wù)）的成本為：

從小規(guī)模納稅人處采購(gòu)的貨物（或勞務(wù)）價(jià)格為B（含稅），征收率為T(mén)',抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額后，貨物（或勞務(wù)）的成本為：

為了比較二者扣除進(jìn)項(xiàng)稅額后的成本，得到如下等式：

如果企業(yè)采購(gòu)辦公用品、固定資產(chǎn)等商品，選擇的兩家供應(yīng)商中，一個(gè)提供稅率為17%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，另一個(gè)提供稅率為3%的經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，根據(jù)上述公式：

如果企業(yè)采購(gòu)交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)或基礎(chǔ)電信業(yè)的服務(wù)，選擇的兩家供應(yīng)商中，一個(gè)提供稅率為11%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，另一個(gè)提供稅率為3%的經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，根據(jù)上述公式：

如果企業(yè)采購(gòu)規(guī)劃設(shè)計(jì)、勘察咨詢(xún)類(lèi)的服務(wù)，選擇的兩家供應(yīng)商中，一個(gè)提供稅率為6%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，另一個(gè)提供稅率為3%的經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，根據(jù)上述公式：

根據(jù)以上測(cè)算可以得到如下結(jié)論：

如果企業(yè)采購(gòu)的是辦公用品、固定資產(chǎn)等增值稅稅率為17%的商品，當(dāng)小規(guī)模納稅人的含稅報(bào)價(jià)是一般納稅人含稅報(bào)價(jià)的88.05%時(shí)，企業(yè)在二者之間的采購(gòu)成本相等。

如果企業(yè)采購(gòu)的是交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)或基礎(chǔ)電信業(yè)等增值稅稅率為11%的商品或服務(wù)，當(dāng)小規(guī)模納稅人的含稅報(bào)價(jià)是一般納稅人含稅報(bào)價(jià)的92.79%時(shí)，企業(yè)在二者之間的采購(gòu)成本相等。

如果企業(yè)采購(gòu)的是規(guī)劃設(shè)計(jì)、勘察咨詢(xún)等增值稅稅率為6%的服務(wù)，當(dāng)小規(guī)模納稅人的含稅報(bào)價(jià)是一般納稅人含稅報(bào)價(jià)的97.12%時(shí)，企業(yè)在二者之間的采購(gòu)成本相等。

可見(jiàn)，不同的供應(yīng)商因?yàn)槠涞挚鄣倪M(jìn)項(xiàng)稅額比例不同，不能直接按報(bào)價(jià)進(jìn)行比較，在選擇時(shí)需要將不同類(lèi)型的供應(yīng)商按照開(kāi)具發(fā)票的情況進(jìn)行分門(mén)別類(lèi)，選擇最具價(jià)格優(yōu)勢(shì)的供應(yīng)商進(jìn)行合作，從而確定能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)最大的利益。

（作者單位：大廠(chǎng)京御幸福房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)有限公司）