陳元媛 溫作民

【摘 要】 文章討論了森林資源培育企業(yè)所生產(chǎn)并持有的森林碳匯價(jià)值的會(huì)計(jì)確認(rèn)。從森林資源培育企業(yè)的角度研究了森林碳匯的初始確認(rèn)、再確認(rèn)、轉(zhuǎn)讓收益及費(fèi)用確認(rèn)的賬務(wù)處理。希望通過(guò)森林碳匯價(jià)值的會(huì)計(jì)確認(rèn)促進(jìn)其價(jià)值的實(shí)現(xiàn)，增加森林資源培育企業(yè)和林農(nóng)的收入，實(shí)現(xiàn)富林興民。

【關(guān)鍵詞】 森林資源培育企業(yè)； 森林碳匯； 會(huì)計(jì)確認(rèn)

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F235.4 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2016）18-0045-04

“碳匯”來(lái)源于《聯(lián)合國(guó)氣候變化框架公約》締約國(guó)簽訂的《京都議定書(shū)》，該議定書(shū)于2005年2月16日正式生效。碳匯一般是指從空氣中清除CO2的過(guò)程、活動(dòng)、機(jī)制。通俗地說(shuō)，碳匯功能是指森林吸收并儲(chǔ)存CO2的多少，或者說(shuō)是森林吸收并儲(chǔ)存CO2的能力[ 1 ]。有資料說(shuō)，森林面積雖然只占陸地總面積的1/3，但森林植被區(qū)的碳儲(chǔ)量幾乎占到了陸地碳庫(kù)總量的一半。可見(jiàn)，森林與氣候變化密不可分。樹(shù)木通過(guò)光合作用吸收了大氣中大量的CO2，減緩了溫室效應(yīng)[ 2 ]?？茖W(xué)研究結(jié)果表明：森林每產(chǎn)生1t干物質(zhì)，可以吸收1.6t CO2，同時(shí)釋放出1.2t O2；森林每長(zhǎng)出1m3的蓄積量，可吸收固定350kg CO2[ 3 ]。

一、森林碳匯的定義

目前，很多學(xué)者對(duì)森林碳匯的概念展開(kāi)研究討論，但未形成共識(shí)。黃彥認(rèn)為森林碳匯是指森林通過(guò)吸取大氣中的CO2并且將CO2固定在森林植被或者土壤當(dāng)中，從而減少大氣中CO2濃度的過(guò)程[ 4 ]，從這個(gè)層面理解森林碳匯是自然科學(xué)的范疇。支玲等學(xué)者認(rèn)為森林在全球的碳循環(huán)之中，綠色植物通過(guò)光合作用，將大氣中游離的無(wú)機(jī)物形態(tài)的CO2固定下來(lái)，進(jìn)而將其轉(zhuǎn)化成有機(jī)物，這便是所說(shuō)的碳匯[ 5 ]。李順龍認(rèn)為人們所說(shuō)的森林的碳匯作用就是樹(shù)木通過(guò)其光合作用吸收了大氣中的大量CO2，減緩了全球溫室效應(yīng)和全球氣候變暖的速度[ 6 ]。林德榮認(rèn)為森林在全球碳循環(huán)中，通過(guò)光合作用，將大氣中游離的CO2固定下來(lái)，轉(zhuǎn)變?yōu)橛袡C(jī)態(tài)的碳，這便形成了碳匯[ 7 ]。許文強(qiáng)認(rèn)為森林的碳匯功能可以界定為森林所具備的吸收CO2、固定CO2的能力和功能[ 8 ]。

從生態(tài)學(xué)的角度，森林碳匯應(yīng)該是森林生態(tài)系統(tǒng)吸取大氣中的CO2，將其固定在植被或土壤中，通過(guò)碳的吸收、保護(hù)等作用機(jī)理、機(jī)制來(lái)減少大氣中的CO2濃度從而減緩氣候變暖的進(jìn)程，并可與碳匯交易相結(jié)合的活動(dòng)或機(jī)制。

從會(huì)計(jì)學(xué)角度理解，森林碳匯實(shí)質(zhì)上是一種CO2排放權(quán)，為了應(yīng)對(duì)氣候變暖問(wèn)題，世界各國(guó)通過(guò)簽訂協(xié)議來(lái)限定碳排放的額度，致使碳排放權(quán)成為了一種可供交易的資產(chǎn)。企業(yè)可以在其碳排放額超標(biāo)時(shí)通過(guò)購(gòu)買(mǎi)森林碳匯來(lái)完成減排任務(wù)。森林資源培育企業(yè)可以通過(guò)對(duì)所產(chǎn)生的森林碳匯價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，對(duì)其森林碳匯的生態(tài)效益進(jìn)行計(jì)量，并通過(guò)一定方式得以補(bǔ)償，轉(zhuǎn)化為企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

二、森林資源培育企業(yè)及其特征

森林資源培育是一個(gè)生產(chǎn)過(guò)程，是通過(guò)樹(shù)木和森林利用太陽(yáng)能與其他生物進(jìn)行生物轉(zhuǎn)化，生產(chǎn)人類(lèi)所需的植物性有機(jī)物、工業(yè)原料和生物能源的生產(chǎn)過(guò)程，也是通過(guò)森林和樹(shù)木的存在，創(chuàng)造并保護(hù)人類(lèi)和生物生存所需環(huán)境的生產(chǎn)過(guò)程。

森林資源培育企業(yè)是從事?tīng)I(yíng)林全過(guò)程的經(jīng)濟(jì)組織。從事森林資源培育的企業(yè)是以營(yíng)林造林為主，兼營(yíng)林產(chǎn)品加工和貿(mào)易的林業(yè)企業(yè)，主要經(jīng)營(yíng)速生豐產(chǎn)林培育，經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)可以覆蓋林業(yè)資源培育開(kāi)發(fā)利用的全過(guò)程，以經(jīng)營(yíng)商品林的企業(yè)為主要研究對(duì)象。

森林資源培植業(yè)具有“經(jīng)營(yíng)周期長(zhǎng)、產(chǎn)品受野外自然因素影響大、不確定風(fēng)險(xiǎn)因素、經(jīng)濟(jì)體的群體大但個(gè)體小、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)常常兼具商品價(jià)值與生態(tài)價(jià)值的雙重屬性”等，這些經(jīng)濟(jì)特性，往往比糧、棉、油等基礎(chǔ)農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)更具“弱質(zhì)性”特征[ 9 ]。因此，森林資源培育企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)除具有一般企業(yè)所追求的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)外，還具有滿(mǎn)足全人類(lèi)需求的生態(tài)目標(biāo)。森林資源培育企業(yè)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)是顯性的，可以通過(guò)林產(chǎn)品的銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)價(jià)值的補(bǔ)償，但生態(tài)價(jià)值非常隱性，其價(jià)值較難進(jìn)行核算與披露，這構(gòu)成了森林資源培育企業(yè)的顯著特征。

三、森林碳匯的產(chǎn)權(quán)界定

森林碳匯具有明顯的公共品屬性，森林碳匯的產(chǎn)權(quán)難以做到真正的排他，在產(chǎn)權(quán)明晰界定上存在一定的復(fù)雜性。根據(jù)法律規(guī)定，森林資源培育企業(yè)在承包期內(nèi)享有法律所規(guī)定的森林資源使用權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)。森林碳匯的功能載體是森林，該能力是森林所附帶的一種“生態(tài)產(chǎn)品”，因此，誰(shuí)擁有或控制森林資源所有權(quán)，同時(shí)就擁有或控制了依附于森林林木資產(chǎn)存在或相伴而生的碳匯價(jià)值[ 10 ]。森林資源培育企業(yè)依法使用國(guó)有或集體的林地進(jìn)行資源培育，如種植林木，而森林碳匯依附于林木資產(chǎn)而存在。也就是說(shuō)這一部分森林碳匯是由企業(yè)的培育行為而凈增加的，因此，與林木資產(chǎn)一樣，企業(yè)對(duì)這部分依附于林木資產(chǎn)的碳匯擁有所有權(quán)。在經(jīng)營(yíng)期內(nèi)，對(duì)于森林資源培育企業(yè)而言，對(duì)林地?fù)碛惺褂脵?quán)，而森林中的林地具有固碳價(jià)值，在使用權(quán)的有效期間內(nèi)、在法律規(guī)定的范圍內(nèi)，企業(yè)享有對(duì)這部分森林碳匯的控制權(quán)，可以將森林碳匯進(jìn)行正常交易。由此，筆者認(rèn)為森林資源培育企業(yè)擁有其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中產(chǎn)生的森林碳匯的所有權(quán)，擁有其承包期內(nèi)森林土壤固碳所形成的森林碳匯的控制權(quán)。

四、森林碳匯的會(huì)計(jì)確認(rèn)

森林碳匯對(duì)于緩解全球氣候變暖問(wèn)題有著積極的作用，其價(jià)值的存在已受到社會(huì)大眾的認(rèn)可。關(guān)于森林碳匯價(jià)值的確認(rèn)與計(jì)量，首先要確認(rèn)其會(huì)計(jì)要素的歸屬。當(dāng)前，關(guān)于森林碳匯應(yīng)屬于哪一類(lèi)會(huì)計(jì)要素大致有兩種觀點(diǎn)：第一種觀點(diǎn)認(rèn)為森林碳匯屬于收入要素；第二種觀點(diǎn)認(rèn)為森林碳匯屬于資產(chǎn)要素。

（一）森林碳匯會(huì)計(jì)要素的歸屬

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第三章中對(duì)資產(chǎn)的定義：資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。對(duì)于森林資源培育企業(yè)而言，首先，在其進(jìn)行森林資源培育過(guò)程中，產(chǎn)生了緩解氣候變暖的森林碳匯，是企業(yè)過(guò)去的生產(chǎn)事項(xiàng)形成的。其次，森林碳匯是一種資源。森林的碳匯功能可以有效降低大氣CO2濃度，抑制全球變暖，從而最大限度地減小損失。可見(jiàn)，森林碳匯是一種無(wú)論對(duì)人類(lèi)還是非人類(lèi)都具有價(jià)值的重要資源[ 11 ]。再次，在法律范圍內(nèi)，森林資源培育企業(yè)對(duì)森林資源可依法擁有用益權(quán)（使用權(quán)），包括對(duì)森林資源進(jìn)行占有、使用和收益的權(quán)利。因此，森林資源培育企業(yè)對(duì)于生產(chǎn)的林木以及依附其存在的森林碳匯，擁有所有權(quán)，對(duì)承包經(jīng)營(yíng)期內(nèi)森林土壤固碳所形成的森林碳匯擁有控制權(quán)。這符合資產(chǎn)定義中“由企業(yè)擁有或者控制的”要求。最后，隨著國(guó)內(nèi)碳交易市場(chǎng)的逐漸開(kāi)放與成熟，通過(guò)碳匯交易，森林資源培育企業(yè)可以在交易市場(chǎng)上售出森林碳匯并給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，甚至于不通過(guò)市場(chǎng)交易，排污企業(yè)也可能通過(guò)投資森林培育企業(yè)的方式來(lái)實(shí)現(xiàn)其減排目的，以期通過(guò)其投資來(lái)增加森林碳匯。本質(zhì)上，這也給森林資源培育企業(yè)帶來(lái)了經(jīng)濟(jì)利益。

對(duì)于森林碳匯的資產(chǎn)歸屬，學(xué)者們有不同的意見(jiàn)，主要形成四種觀點(diǎn)，即確認(rèn)為：金融資產(chǎn)、存貨、森林生態(tài)資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)。筆者認(rèn)為根據(jù)我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》第二章中第三條、第四條規(guī)定，結(jié)合森林碳匯的定義與特點(diǎn)，森林碳匯符合無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)條件。首先，森林碳匯沒(méi)有實(shí)物形態(tài)。它的存在必須依托于森林這一載體，在通過(guò)葉綠素、光能等一定條件的轉(zhuǎn)換中，與一定的物質(zhì)實(shí)體如水、二氧化碳等相結(jié)合，才能發(fā)揮其碳匯作用。其次，森林碳匯經(jīng)濟(jì)利益的可流入性。碳匯可以單獨(dú)出售，森林碳匯功能預(yù)計(jì)能夠給其所有者帶來(lái)一定的經(jīng)濟(jì)利益。面對(duì)全球氣候變暖現(xiàn)狀，各國(guó)都采取了措施應(yīng)對(duì)，尤其是日漸普及和成熟的碳交易市場(chǎng)，它的產(chǎn)生即意味著碳匯的上市交易，交易的背后折射出人類(lèi)生存對(duì)碳匯的渴望與需求。這便體現(xiàn)出碳匯的價(jià)值和與其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。最后，森林碳匯的可計(jì)量性。森林碳匯依附于林木資產(chǎn)存在，雖然其成本較難與林木資產(chǎn)的生產(chǎn)成本進(jìn)行合理的分配，但是活躍的交易市場(chǎng)可以給我們提供公允價(jià)值，公允價(jià)值是用來(lái)反映計(jì)量對(duì)象內(nèi)在價(jià)值的一種計(jì)量屬性，它既可以表現(xiàn)為投入價(jià)值，即成本，也可以表現(xiàn)為產(chǎn)出價(jià)值，即市價(jià)，還可以表現(xiàn)為未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值[ 12 ]。因此，森林碳匯的價(jià)值可以可靠計(jì)量，成本亦可以可靠計(jì)量。

（二）森林碳匯資產(chǎn)價(jià)值的確認(rèn)

森林碳匯的價(jià)值應(yīng)該由森林資源培育企業(yè)評(píng)估確認(rèn)。但是，由于不同樹(shù)種、同一樹(shù)種不同林齡的林木，其碳匯量不同，因此，森林碳匯實(shí)物量，即森林資源固碳量需要專(zhuān)業(yè)人員評(píng)估。企業(yè)可聘任森林資源資產(chǎn)評(píng)估專(zhuān)家或注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師來(lái)完成森林資源碳匯量的評(píng)估，由企業(yè)會(huì)計(jì)人員依據(jù)合理的計(jì)量屬性計(jì)量森林碳匯的價(jià)值量，最終根據(jù)森林碳匯的實(shí)物量和價(jià)值量直接或修正得出森林碳匯的價(jià)值。此結(jié)論還必須經(jīng)過(guò)國(guó)家林業(yè)局相關(guān)部門(mén)的認(rèn)證，在認(rèn)證后，由其簽發(fā)（蓋章）認(rèn)證憑證，森林資源培育企業(yè)以此作為森林碳匯入賬價(jià)值的原始憑證。

企業(yè)在市場(chǎng)出售森林碳匯時(shí)即可擁有銷(xiāo)售發(fā)票、銀行進(jìn)賬單或類(lèi)似憑證，以此作為原始憑證記錄森林碳匯出售所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。

具體實(shí)現(xiàn)流程如圖1。

由圖1本文認(rèn)為，我國(guó)森林資源培育企業(yè)持有的森林碳匯價(jià)值的會(huì)計(jì)確認(rèn)，即森林碳匯公允價(jià)值獲取與驗(yàn)證的主要機(jī)構(gòu)應(yīng)該是先由政府主導(dǎo)，再由資產(chǎn)評(píng)估中介機(jī)構(gòu)、森林生態(tài)效益評(píng)估專(zhuān)家、森林資源調(diào)查規(guī)劃設(shè)計(jì)單位及森林經(jīng)營(yíng)單位會(huì)計(jì)人員聯(lián)合完成價(jià)值確認(rèn)，國(guó)家林業(yè)局審核并簽發(fā)認(rèn)證憑證，在公開(kāi)的交易市場(chǎng)實(shí)現(xiàn)森林碳匯交易，企業(yè)實(shí)現(xiàn)收益。

（三）賬戶(hù)的設(shè)置

在確認(rèn)過(guò)程中需要設(shè)置以下會(huì)計(jì)賬戶(hù)：

1.“無(wú)形資產(chǎn)——森林碳匯”賬戶(hù)

“無(wú)形資產(chǎn)——森林碳匯”賬戶(hù)是資產(chǎn)類(lèi)賬戶(hù)，是森林資源培育企業(yè)（會(huì)計(jì)主體）因過(guò)去從事森林資源培育、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)而形成并由有關(guān)權(quán)威計(jì)量機(jī)構(gòu)出具證明文件的森林碳匯資源，以及因森林資源培育資金循環(huán)而形成并由森林資源培育企業(yè)擁有或控制的資源，這些資源預(yù)期會(huì)給會(huì)計(jì)主體帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。借方登記因森林資源培育行為導(dǎo)致的森林碳匯價(jià)值的增加或公允價(jià)值變動(dòng)引起的森林碳匯價(jià)值的增加，貸方登記因售出森林碳匯資產(chǎn)而導(dǎo)致的森林碳匯資產(chǎn)價(jià)值的減少或因公允價(jià)值變動(dòng)而引起的森林碳匯資產(chǎn)價(jià)值的減少。

2.“資本公積——資本金（森林碳匯）”賬戶(hù)

“資本公積——資本金（森林碳匯）”是所有者權(quán)益類(lèi)賬戶(hù)，是會(huì)計(jì)主體生產(chǎn)林木資產(chǎn)的同時(shí)產(chǎn)出森林碳匯這樣的無(wú)形資產(chǎn)，而該無(wú)形資產(chǎn)最終是會(huì)為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入的，該經(jīng)濟(jì)利益是由企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生的，因此這部分持有利得應(yīng)該屬于所有者，形成企業(yè)資本金。每年由相關(guān)權(quán)威機(jī)構(gòu)計(jì)量并由林業(yè)局認(rèn)證，包括由該會(huì)計(jì)主體產(chǎn)出的森林碳匯增值部分的資本形態(tài)數(shù)額。貸方登記因森林資源培育行為引起的森林資源培育企業(yè)生態(tài)權(quán)益資本金的增加；如若售出森林碳匯資產(chǎn)的價(jià)格低于其賬面價(jià)值時(shí)，其低價(jià)出售的差額體現(xiàn)為森林資源培育企業(yè)生態(tài)權(quán)益資本的減少，此時(shí)，應(yīng)首先沖減之前確認(rèn)的資本公積，這部分差額計(jì)入“資本公積”的借方。

3.“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶(hù)

“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶(hù)屬于損益類(lèi)科目，是指企業(yè)以各種資產(chǎn)，如投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組、非貨幣交換、交易性金融資產(chǎn)等公允價(jià)值變動(dòng)形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得或損失，即公允價(jià)值與期末賬面余額之間的差額。該項(xiàng)目反映了資產(chǎn)在持有期間因公允價(jià)值變動(dòng)而產(chǎn)生的損益，也是新利潤(rùn)表上的項(xiàng)目“公允價(jià)值變動(dòng)收益”填列依據(jù)。其借方核算因公允價(jià)值變動(dòng)而形成的損失金額和貸方發(fā)生額的轉(zhuǎn)出額，貸方核算因公允價(jià)值變動(dòng)而形成的收益金額和借方發(fā)生額的轉(zhuǎn)出額。

4.“營(yíng)業(yè)外收入——森林碳匯轉(zhuǎn)讓收益”賬戶(hù)

“營(yíng)業(yè)外收入——森林碳匯轉(zhuǎn)讓收益”賬戶(hù)是損益類(lèi)賬戶(hù)，其用途主要用來(lái)核算因轉(zhuǎn)讓森林碳匯交易活動(dòng)所形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。貸方核算因轉(zhuǎn)讓森林碳匯所形成的經(jīng)濟(jì)利益的流入，包括轉(zhuǎn)讓森林碳匯資產(chǎn)取得的價(jià)款扣除該“無(wú)形資產(chǎn)”賬面價(jià)值和“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬面價(jià)值后的凈額，以及“資本公積——資本金（森林碳匯）”賬面價(jià)值的轉(zhuǎn)銷(xiāo)額。借方核算因轉(zhuǎn)讓退回而沖減的營(yíng)業(yè)外收入。期末應(yīng)將“營(yíng)業(yè)外收入——森林碳匯轉(zhuǎn)讓收益”賬戶(hù)的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶(hù)，結(jié)轉(zhuǎn)后，該賬戶(hù)應(yīng)無(wú)余額。

5.“營(yíng)業(yè)外支出——森林碳匯轉(zhuǎn)讓支出”賬戶(hù)

“營(yíng)業(yè)外支出——森林碳匯轉(zhuǎn)讓支出”賬戶(hù)是損益類(lèi)賬戶(hù)，其用途主要用來(lái)核算在轉(zhuǎn)讓森林碳匯過(guò)程中所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用、營(yíng)業(yè)稅金及附加等。借方核算與轉(zhuǎn)讓森林碳匯相關(guān)的費(fèi)用，貸方核算與轉(zhuǎn)讓森林碳匯相關(guān)費(fèi)用的沖減。期末應(yīng)將“營(yíng)業(yè)外支出——森林碳匯轉(zhuǎn)讓支出”賬戶(hù)的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)””賬戶(hù)，結(jié)轉(zhuǎn)后，該科目應(yīng)無(wú)余額。期末，“營(yíng)業(yè)外收入——森林碳匯轉(zhuǎn)讓收益”賬戶(hù)余額減去“營(yíng)業(yè)外支出——森林碳匯轉(zhuǎn)讓支出”賬戶(hù)余額，即是本期森林碳匯轉(zhuǎn)讓的凈損益額，是構(gòu)成當(dāng)期利潤(rùn)總額的重要因素之一。

（四）經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理

1.森林碳匯價(jià)值的初始確認(rèn)

當(dāng)森林資源培育企業(yè)因培育森林資源產(chǎn)出森林碳匯，由森林資源培育企業(yè)運(yùn)用合理的方法對(duì)森林碳匯價(jià)值進(jìn)行初評(píng)，再由注冊(cè)評(píng)估師（森林資源資產(chǎn)評(píng)估專(zhuān)家）對(duì)計(jì)量出森林碳匯的價(jià)值進(jìn)行審核與修正，最后由國(guó)家林業(yè)局對(duì)森林碳匯價(jià)值評(píng)估結(jié)果進(jìn)行認(rèn)證，簽發(fā)（或蓋章認(rèn)可）的評(píng)估報(bào)告作為會(huì)計(jì)憑證對(duì)其進(jìn)行如下賬務(wù)處理：

借：無(wú)形資產(chǎn)——森林碳匯

貸：資本公積——資本金（森林碳匯）

之所以將森林碳匯的公允價(jià)值計(jì)入“資本公積——資本金（森林碳匯）”是基于這樣的考慮：森林碳匯是森林資源培育企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的無(wú)形資產(chǎn)，該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入，并能可靠計(jì)量。在全面收益觀下，這項(xiàng)資產(chǎn)的價(jià)值應(yīng)予以確認(rèn)并計(jì)量，該資產(chǎn)價(jià)值的產(chǎn)生是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的結(jié)果，因此這部分價(jià)值應(yīng)歸所有股東，未實(shí)現(xiàn)收益轉(zhuǎn)讓前作為企業(yè)的資本金計(jì)入“資本公積”中，實(shí)現(xiàn)收益轉(zhuǎn)讓后，再計(jì)入當(dāng)期損益，最終形成企業(yè)利潤(rùn)。

2.森林碳匯價(jià)值的再確認(rèn)

當(dāng)森林碳匯的公允價(jià)值增加時(shí)，森林資源培育企業(yè)可依據(jù)公允價(jià)值調(diào)增森林碳匯資產(chǎn)的賬面價(jià)值，在披露年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，需要對(duì)調(diào)整的森林碳匯價(jià)值進(jìn)行評(píng)估驗(yàn)證。調(diào)增森林碳匯賬面價(jià)值時(shí)，進(jìn)行如下賬務(wù)處理：

借：無(wú)形資產(chǎn)——森林碳匯（增加額）

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

當(dāng)森林碳匯的公允價(jià)值減少時(shí)，進(jìn)行如下賬務(wù)處理：

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益

貸：無(wú)形資產(chǎn)——森林碳匯（減少額）

3.森林碳匯轉(zhuǎn)讓交易收益的實(shí)現(xiàn)

實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓收益時(shí)以交易的憑證進(jìn)行賬務(wù)處理，如銷(xiāo)售發(fā)票、銀行進(jìn)賬單等。其賬務(wù)處理如下：

（1）交易價(jià)格高于無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值。若轉(zhuǎn)讓森林碳匯取得的價(jià)款超過(guò)森林碳匯無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值，超過(guò)的部分計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入——森林碳匯轉(zhuǎn)讓收益”，同時(shí)轉(zhuǎn)銷(xiāo)“資本公積——資本金（森林碳匯）”賬戶(hù)。

借：庫(kù)存現(xiàn)金

銀行存款

應(yīng)收賬款

公允價(jià)值變動(dòng)損益

貸：無(wú)形資產(chǎn)

公允價(jià)值變動(dòng)損益

營(yíng)業(yè)外收入——森林碳匯轉(zhuǎn)讓收益

同時(shí)，轉(zhuǎn)銷(xiāo)“資本公積——資本金（森林碳匯）”賬面價(jià)值。

借：資本公積——資本金（森林碳匯）

貸：營(yíng)業(yè)外收入——森林碳匯轉(zhuǎn)讓收益

（2）交易價(jià)格低于無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值。若轉(zhuǎn)讓森林碳匯無(wú)形資產(chǎn)取得的流入額低于其賬面價(jià)值，應(yīng)將差額先沖減“資本公積——資本金（森林碳匯）”，再轉(zhuǎn)銷(xiāo)“資本公積——資本金（森林碳匯）”的賬面價(jià)值。

借：庫(kù)存現(xiàn)金

銀行存款

應(yīng)收賬款

資本公積——資本金（森林碳匯）

公允價(jià)值變動(dòng)損益

貸：無(wú)形資產(chǎn)

公允價(jià)值變動(dòng)損益

同時(shí)，轉(zhuǎn)銷(xiāo)“資本公積——資本金（森林碳匯）”賬面價(jià)值。

借：資本公積——資本金（森林碳匯）

貸：營(yíng)業(yè)外收入——森林碳匯轉(zhuǎn)讓收益

期末，將“營(yíng)業(yè)外收入——森林碳匯轉(zhuǎn)讓收益”轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶(hù)，結(jié)轉(zhuǎn)后，本賬戶(hù)沒(méi)有余額。

借：營(yíng)業(yè)外收入——森林碳匯轉(zhuǎn)讓收益

貸：本年利潤(rùn)

4.森林碳匯轉(zhuǎn)讓過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用

對(duì)于在轉(zhuǎn)讓森林碳匯資產(chǎn)過(guò)程中所發(fā)生的咨詢(xún)費(fèi)、交易手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出——森林碳匯轉(zhuǎn)讓支出”賬戶(hù)中。

借：營(yíng)業(yè)外支出——森林碳匯轉(zhuǎn)讓支出

貸：銀行存款

庫(kù)存現(xiàn)金

期末，將“營(yíng)業(yè)外支出——森林碳匯轉(zhuǎn)讓支出”轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶(hù)，結(jié)轉(zhuǎn)后，本賬戶(hù)沒(méi)有余額。

借：本年利潤(rùn)

貸：營(yíng)業(yè)外支出——森林碳匯轉(zhuǎn)讓支出

森林碳匯的會(huì)計(jì)確認(rèn)為森林資源培育企業(yè)對(duì)森林碳匯會(huì)計(jì)信息的披露奠定了基礎(chǔ)，也是森林生態(tài)服務(wù)實(shí)現(xiàn)市場(chǎng)化轉(zhuǎn)化的一個(gè)有效途徑，能促進(jìn)其實(shí)現(xiàn)應(yīng)有的經(jīng)濟(jì)效益。森林碳匯價(jià)值的確認(rèn)與實(shí)現(xiàn)可以大大增加森林資源培育企業(yè)和林農(nóng)的收入，實(shí)現(xiàn)富林興民。

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