丁倩

【摘 要】 利用關(guān)聯(lián)方交易虛增收入一直是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)重點(diǎn)。關(guān)聯(lián)交易實(shí)際上是“一把雙刃劍”。一方面，企業(yè)運(yùn)用關(guān)聯(lián)方交易有利于充分使用企業(yè)所擁有的資源，提高資源的使用效率，由此降低交易的成本。但是，另一方面，交易雙方為了隱瞞一些賬務(wù)的真實(shí)性，還會(huì)利用復(fù)雜的應(yīng)收應(yīng)付賬款以及債權(quán)債務(wù)關(guān)系，試圖混淆人們的視線(xiàn)。而且由于價(jià)格是由雙方協(xié)商以確定，它又為規(guī)避稅務(wù)、轉(zhuǎn)移利潤(rùn)提供了便利。本文分析了關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行舞弊的方法，并嘗試提出建議對(duì)策。

【關(guān)鍵詞】 關(guān)聯(lián)方交易 交易方法 舞弊

一、關(guān)聯(lián)方交易概述

關(guān)聯(lián)方的認(rèn)定是識(shí)別關(guān)聯(lián)方交易的前提，我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)關(guān)聯(lián)方的定義為一方控制、共同控制另一方或者對(duì)另一方有重大影響，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的皆為關(guān)聯(lián)方。而關(guān)聯(lián)方交易則為上述企業(yè)之間進(jìn)行的資源或義務(wù)的轉(zhuǎn)移的交易或事項(xiàng)。由于關(guān)聯(lián)方交易的復(fù)雜性和隱蔽性，加大了審計(jì)師審計(jì)時(shí)的難度，其潛在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)不斷增加。企業(yè)之間利用關(guān)聯(lián)方交易操縱利潤(rùn)，制造虛假信息，造成會(huì)計(jì)信息失真，對(duì)市場(chǎng)造成嚴(yán)重的影響。

二、關(guān)聯(lián)方交易舞弊方法

一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行舞弊是通過(guò)以下幾種方式：

（一）關(guān)聯(lián)交易不公允

關(guān)聯(lián)交易不公允是指企業(yè)在進(jìn)行披露時(shí)披露了關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易，但是對(duì)于交易的內(nèi)容及金額可能都是不公允的。例如有些企業(yè)利用與關(guān)聯(lián)方簽訂銷(xiāo)售合同，在缺乏市價(jià)的情況下，人為抬高商品的價(jià)格，以此操縱利潤(rùn)。他們還可以將不良資產(chǎn)打包高價(jià)相互轉(zhuǎn)讓?zhuān)沟蒙鲜泄静粌H可以避免不良資產(chǎn)導(dǎo)致的經(jīng)營(yíng)問(wèn)題，還能獲取不菲的轉(zhuǎn)讓收益。在這些日常購(gòu)銷(xiāo)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等業(yè)務(wù)中涉及的關(guān)聯(lián)交易中的有關(guān)信息披露不完整， 而且外人很難確認(rèn)這些信息是否是真實(shí)的，由此而造成的影響可能會(huì)很大。而上市公司通過(guò)不公允的關(guān)聯(lián)交易，在報(bào)表上披露的收入很可能是很難回收或者是虛假的，對(duì)投資者來(lái)說(shuō)，很可能造成巨大的損失。

（二）隱瞞關(guān)聯(lián)方關(guān)系或關(guān)聯(lián)方交易

隱瞞關(guān)聯(lián)方關(guān)系主要是在財(cái)務(wù)報(bào)表中不披露相關(guān)關(guān)聯(lián)方信息，以此錯(cuò)誤引導(dǎo)投資者對(duì)企業(yè)的判斷。隱瞞關(guān)聯(lián)方交易則是針對(duì)已經(jīng)披露的關(guān)聯(lián)方，故意隱藏他們之間的交易，典型的方法即為將關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化。此類(lèi)交易的主要手法有兩種，一種是上市公司與其關(guān)聯(lián)方公司利用第三方（非關(guān)聯(lián)方）的關(guān)系來(lái)進(jìn)行交易。主要是第三方用高價(jià)買(mǎi)到資產(chǎn)，再由公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)在恰當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)以同樣的價(jià)格從第三方贖回資產(chǎn)， 或者通過(guò)其他的途徑來(lái)彌補(bǔ)非關(guān)聯(lián)方的相關(guān)損失。另一種是關(guān)聯(lián)方通過(guò)一些方式轉(zhuǎn)讓股份， 從而使其掌握對(duì)方的股份的比例降低至20 % 以下。這種做法，外人從表面看來(lái)，會(huì)認(rèn)為兩者之間就不存在關(guān)聯(lián)的關(guān)系，達(dá)到關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化的目的。

三、關(guān)聯(lián)方交易舞弊對(duì)策

（一）審計(jì)師在審查時(shí)需審查關(guān)聯(lián)交易會(huì)計(jì)處理正確性

對(duì)于已披露的關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易，在審查時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)每一筆交易進(jìn)行核查，判斷有關(guān)會(huì)計(jì)處理的正確性。除了對(duì)原始憑證進(jìn)行審查，對(duì)于交易的數(shù)量金額也應(yīng)當(dāng)做調(diào)查，通過(guò)比較市場(chǎng)價(jià)格或同類(lèi)公司已知的價(jià)格，確定交易價(jià)格是否公允，特別是截止日的大額交易。另外，還應(yīng)當(dāng)詢(xún)問(wèn)被審單位關(guān)聯(lián)方的審計(jì)師，雙方進(jìn)行核對(duì)，確認(rèn)交易的公允性及披露事項(xiàng)的充分完整性。

（二）審計(jì)師應(yīng)特別關(guān)注企業(yè)近期股權(quán)變動(dòng)情況及異常交易

對(duì)于大多上市公司來(lái)說(shuō)，由于進(jìn)行的連續(xù)審計(jì)，公司若有隱瞞的關(guān)聯(lián)方應(yīng)當(dāng)為近期新建立的關(guān)系，審計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注企業(yè)近期股權(quán)變動(dòng)情況，通過(guò)詢(xún)問(wèn)調(diào)查的方式查找公司潛在的關(guān)聯(lián)方。另外，還應(yīng)當(dāng)查詢(xún)公司主要股東及管理層進(jìn)行充分了解，特別是對(duì)他們及公司的大客戶(hù)之間的關(guān)系進(jìn)行調(diào)查，對(duì)異常的交易也要保持充分的關(guān)注。特別是公司存在關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化的可能，除了在財(cái)務(wù)部獲取的相關(guān)憑證外，還應(yīng)當(dāng)注意此項(xiàng)交易之外的其他事項(xiàng)，可能是一系列交易中的一部分，此時(shí)應(yīng)觀察資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)。

（三）完善關(guān)聯(lián)方認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)及關(guān)聯(lián)方交易信息披露制度

關(guān)聯(lián)方的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)是有關(guān)關(guān)聯(lián)方交易信息披露的前提，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中將控制、共同控制以及重大影響作為認(rèn)定為關(guān)聯(lián)方的基本標(biāo)準(zhǔn)。但根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，應(yīng)當(dāng)仍需進(jìn)一步擴(kuò)大關(guān)聯(lián)方的范圍。特別是應(yīng)對(duì)關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化的情況，應(yīng)當(dāng)在此基礎(chǔ)上增加一個(gè)期限的規(guī)定，即使在解除關(guān)聯(lián)方關(guān)系的一段時(shí)間內(nèi)，還應(yīng)當(dāng)繼續(xù)作為關(guān)聯(lián)方進(jìn)行披露，在兩者不存在重大的厲害關(guān)系后再進(jìn)行一般化的處理，這樣可以防范一些不法分子鉆空子。對(duì)于在報(bào)表中刻意不披露關(guān)聯(lián)交易價(jià)格、定價(jià)政策等重要信息的情況，需要在準(zhǔn)則中規(guī)定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，并強(qiáng)制公司在財(cái)務(wù)報(bào)告中說(shuō)明對(duì)公司經(jīng)營(yíng)有重大影響或是交易金額比重較大的主要原因。若是沒(méi)有按照要求執(zhí)行此項(xiàng)原則，應(yīng)當(dāng)采取懲處措施，以此強(qiáng)化會(huì)計(jì)報(bào)告中會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容與格式的標(biāo)準(zhǔn)。雖然關(guān)聯(lián)方交易所涉及的范圍廣，很難量化交易的定價(jià)金額，但如果不強(qiáng)加規(guī)定，會(huì)使得大多企業(yè)仍會(huì)利用此項(xiàng)漏洞進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊，令投資者難以察覺(jué)。

（四）加大處罰力度

雖然目前對(duì)會(huì)計(jì)舞弊有相應(yīng)的懲罰制度，但可行性差，沒(méi)有具體的實(shí)施準(zhǔn)則，也沒(méi)有做到真正的貫徹執(zhí)行。而成熟市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的實(shí)踐證明，制約這種失真的最有效的方法，就是健全會(huì)計(jì)相關(guān)法規(guī)，為監(jiān)督提供法律依據(jù)，細(xì)化有關(guān)處罰的方法，讓企業(yè)在會(huì)計(jì)信息的處理方面能夠重視，披露出準(zhǔn)確完整的會(huì)計(jì)信息。除了要對(duì)涉事的公司進(jìn)行處罰，還要處罰單位負(fù)責(zé)人唯有明確各個(gè)單位負(fù)責(zé)人的責(zé)任，讓他們知曉他們才是公司財(cái)務(wù)主管，應(yīng)當(dāng)對(duì)本單位披露的會(huì)計(jì)信息的公允性負(fù)責(zé)，否則要承擔(dān)一定的法律責(zé)任，這樣才能讓他們重視會(huì)計(jì)工作，進(jìn)一步強(qiáng)化公司內(nèi)部會(huì)計(jì)治理。以此提高違法成本，才能從根本上抑制企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行舞弊的可能。

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