羅天中　張騫

[摘要]：從稅務(wù)會計與財務(wù)會計的目標(biāo)、原則及核算的差異出發(fā)，旨在探討如何協(xié)調(diào)稅務(wù)會計與財務(wù)會計。

[關(guān)鍵詞]：財務(wù)會計 稅務(wù)會計 差異協(xié)調(diào)

稅務(wù)會計以稅法為導(dǎo)向，稅務(wù)會計的原則和核算等內(nèi)容大多隱含在稅法中，因此稅務(wù)會計實質(zhì)上就是稅法在會計中的體現(xiàn)。而財務(wù)會計則以會計準(zhǔn)則為導(dǎo)向，其原則和核算的規(guī)定遠比稅務(wù)會計明確且公認。但稅法的剛性及硬度又要強于財務(wù)會計，納稅人一旦違反了稅法的規(guī)定，就會受到處罰。隨著我國市場經(jīng)濟的快速發(fā)展以及經(jīng)濟的全球化背景下，財務(wù)會計與稅收法規(guī)都扮演著越來越重要的角色，我國的會計制度與稅收法規(guī)經(jīng)歷了從統(tǒng)一到差異再到協(xié)作的動態(tài)發(fā)展過程。

一、稅務(wù)會計與財務(wù)會計宏觀層面的差異

1、目標(biāo)不同

財務(wù)會計的目的是向管理部門、股東、貸款人和其他有關(guān)的方面提供決策有用的信息，而稅法的目的是保證公平征稅。對于這點很明顯的例子就是財務(wù)會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而稅法采用收付實現(xiàn)制。

2、原則差異

稅務(wù)會計的原則就是稅收核算的原則，稅務(wù)會計雖然要遵循財務(wù)會計的一般程序和方法，但它必須以稅法為導(dǎo)向。因此，稅務(wù)會計原則實際上是隱含在稅法中的。在財務(wù)會計中，反映會計信息質(zhì)量特征原則、會計要素確認與計量原則，其基本精神大多也適用稅務(wù)會計，但因稅務(wù)會計與稅法的特定聯(lián)系，稅收原則理論和稅收立法原則也會非常明顯的影響稅務(wù)會計原則。

二、微觀上的聯(lián)系與差異

稅收主要包括流轉(zhuǎn)稅和所得稅兩大塊，而財務(wù)會計與稅務(wù)會計最大的差異就在于收入與費用的確認及其確認時間的問題。

1、流轉(zhuǎn)稅的處理與財務(wù)會計準(zhǔn)則的差異

流轉(zhuǎn)稅主要包括增值稅、營業(yè)稅、消費稅等，很多相關(guān)方面的研究都只是研究了財務(wù)會計與稅務(wù)會計在所得稅方面的差異，卻甚少研究在流轉(zhuǎn)稅方面的差異。但在我國的增值稅、消費稅、營業(yè)稅等《暫行條例》中，都有“無論會計制度規(guī)定如何核算”，均應(yīng)按稅法規(guī)定計算應(yīng)納稅額，在增值稅的進項稅額、銷項稅額計算中也有按會計（指財務(wù)會計）進、銷項稅額與計稅進、銷項稅額的差異及調(diào)整問題。

財務(wù)會計新準(zhǔn)則中對以存貨進行的非貨幣性資產(chǎn)交易事項，當(dāng)交易不具備商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能可靠計量的情況下，采用成本計量模式。此例中，換出存貨不作為營業(yè)收入出來。而稅法規(guī)定，以存貨換入資產(chǎn)，換出的存貨須按全額確認收入，并計算繳納的增值稅。所以財務(wù)會計與稅法在收入確認方面存在差異，由于增值稅是按月計算繳納，所以在確認時間方面兩者也不同，類似的例子還有很多，如稅法中有很多將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目要視同銷售等。

2、所得稅處理在財務(wù)會計與稅務(wù)會計中的差異

在稅務(wù)會計中應(yīng)納所得額的計算是在財務(wù)會計利潤的基礎(chǔ)上進行調(diào)整所得，兩者之間存在著比較大的差異，主要是收入的確認和費用的扣除的差異。本文在此列舉一些比較重要的差異予以說明。

一是利息收入，新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定投資國債的利息收入為免稅收入，可以從收入總額中扣除，而財務(wù)會計新準(zhǔn)則中對于所有的利息收入都一視同仁，計入利潤總額中。

二是捐贈支出，捐贈支出在財務(wù)會計核算時，不分公益、救濟性捐贈和非公益、救濟性捐贈，一律在“營業(yè)外支出”科目核算。而新《企業(yè)所得稅法》第九條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

三是借款費用，財務(wù)會計準(zhǔn)則中將借款費用分為可資本化和費用化兩部分，資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)或在固定資產(chǎn)改建過程發(fā)生的可使原固定資產(chǎn)的經(jīng)濟效益得到顯著提高的資本性支出。而所得稅法中規(guī)定企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)12個月以上的建造才能到達預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本，其他的都予以費用化。

四是業(yè)務(wù)招待費、廣告宣傳費，會計準(zhǔn)則將其全部確認為費用作為利潤的扣除項，而新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰?！薄捌髽I(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除?！?/p>

五是研發(fā)費用，會計準(zhǔn)則將研發(fā)項目分為研究階段和開發(fā)階段，研究階段全部支出費用化；開發(fā)階段只有在滿足非常嚴(yán)格的條件時才能資本化。而稅法規(guī)定對當(dāng)年發(fā)生的研發(fā)費用除可以稅前全額扣除外，還可加扣當(dāng)年研發(fā)費用的50%。

三、兩者的協(xié)調(diào)與妥協(xié)

財務(wù)會計與稅務(wù)會計是非對稱信息的博弈，在博弈中，財務(wù)會計代表的公司管理層擁有稅務(wù)會計所沒有的信息。同時他們又是合作與非合作的博弈，會計和稅收作為經(jīng)濟體系中不同的分支，二者之間的關(guān)系密切。會計立足于微觀層次而又影響到宏觀領(lǐng)域，而稅收立足于宏觀層次而作用于微觀領(lǐng)域，會計直接面向企業(yè)但也與整個社會經(jīng)濟運行相連，而稅收首先基于國家宏觀經(jīng)濟調(diào)控的需要而對具體的企業(yè)實施征收管理。會計為稅收提供信息支持，稅收征納要利用會計核算所提供的資料，而處理結(jié)果又反饋給會計進而影響會計利潤等數(shù)據(jù)信息，這時雙方的關(guān)系是合作博弈。從總體上看，二者又在按照各自的方向獨立發(fā)展，會計與稅收不同的職能和學(xué)科屬性決定了會計與稅收在其制度設(shè)計過程中遵循不同目標(biāo)、處理原則以及業(yè)務(wù)規(guī)范，這時他們的關(guān)系屬于非合作的博弈。這種既合作又非合作的關(guān)系為會計準(zhǔn)則與稅收法規(guī)的協(xié)作提供了平臺。

在今后的改革中對于兩者的差異越來越大的問題，本文認為應(yīng)該盡可能減少兩者間不必要的差異。只有在兩者差異不大的情況下，目前我國稅務(wù)會計與財務(wù)會計的混合模式（相互依存模式）才能體現(xiàn)其優(yōu)點。如果目前的差異增大之勢不能盡快得到遏制，大量的納稅調(diào)整事項給會計工作帶來不便，勢必會降低財務(wù)會計信息質(zhì)量。

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